Bokföringsnämndens kommunsektion, 10.9.2002

Bokföringsnämndens kommunsektion, 10.9.2002

55. Utlåtande om bokföring av patientförsäkringsansvar

1. Begäran om utlåtande

Finlands Kommunförbund har bett om ett utlåtande om bokföringen av patientförsäkringsansvar. Sökanden föreslår att kommunsektionen ändrar sina anvisningar enligt följande:

Alternativ I: I räkenskapsperiodens resultaträkning kostnadsförs det belopp som enligt skuldebrevet skall betalas under räkenskapsperioden och eventuell korrigeringsavgift som faktureras för föregående räkenskapsperiod. I noterna till bal- ansräkningen redovisas som ansvar ansvarets belopp och förändring jämfört med föregående räkenskapsperiod. De avsättningar som ackumulerats under tidigare räkenskapsperioder överförs till eget kapital (t.ex. grundkapitalet).

Alternativ II: I räkenskapsperiodens resultaträkning kostnadsförs det belopp som enligt skuldebrevet skall betalas under räkenskapsperioden och eventuell korrigeringsavgift som faktureras för föregående räkenskapsperiod. Ansvarets belopp upptas bland reserverna i balansräkningen, t.ex. som värderingspost, när räkenskapsperioden går ut.

Sökanden motiverar ändringen med att tillämpningen av de nuvarande anvisningarna ger upphov till stor osäkerhet i samkommunerna för sjukvårdsdistrikt, eftersom ändringen i skadeansvaren årligen bokförs som kostnader. Bestämning- en av patientförsäkringspremien är komplicerad och förändringarna från år till år är stora. De ansvar som Pa- tientförsäkringscentralen meddelar försäkringstagarna är ofta felaktiga eller överdimensionerade. Detta kan ge upphov till underskott i resultaträkningen och ackumulerade kumulativa underskott som kan ha en betydande inverkan på ekonomin i samkommunerna för sjukvårdsdistrikt, även om deras fiskala betydelse inom ett kort tidsperspektiv inte är lika stor.

Även om samkommunerna inte enligt lagstiftningen är skyldiga att täcka underskott, väntar sig medlemskommunerna ändå att samkommunens ekonomi är i balans.

Eftersom patientskadeansvaret realiseras under kommande räkenskapsperioder är det inte motiverat att täcka under- skott som beror på ökat ansvar genom att justera priserna på tjänster. De ackumulerade underskotten i balansräkningen borde utvisa behovet av pengar, vilket i första hand skall täckas genom överskott från inkomstfinansieringen. I sista hand är det medlemskommunerna som bär ansvaret för patientförsäkringsavgifterna i sjukvårdsdistriktet.

2. Motiveringar till utlåtandet

2.1 Bokföringslagen (30.12.1997/1336)

Enligt 5 kap. 14 § 1 mom. bokföringslagen skall från intäkterna dras av de utgifter och förluster som orsakas av framtida förpliktelser, om följande fyra villkor uppfylls för utgifterna eller förlusterna:

1) de hänför sig till räkenskapsperioden eller en tidigare räkenskapsperiod,

2) de skall anses vara säkra eller sannolika vid den tidpunkt då bokslutet upprättas

3) den inkomst som motsvarar dem är inte säker eller sannolik, och

4) de baserar sig på lag eller på den bokföringsskyldiges förpliktelse gentemot en utomstående.

För att de framtida utgifterna och förlusterna skall kunna bokföras bör samtliga punkter i bestämmelsen uppfyllas. Kom- munsektionen har i sin allmänna anvisning om uppgörande av balansräkning framhållit följande i fråga om de enskilda punkternas innehåll:

1) 1) Utgiften eller förlusten bör hänföra sig till räkenskapsperioden eller en tidigare räkenskapsperiod. En utgift hänför sig till en kommande räkenskapsperiod om det finns inkomstförväntningar som motsvarar utgiften eller om utgiftens huvudsakliga effekter på serviceproduktionen infaller under en kommande räkenskapsperiod.

2) Utgiften eller förlusten skall anses vara säker eller sannolik vid den tidpunkt då bokslutet upprättas för att den skall kunna bokföras som avsättning. Om en utgift möjligen kommer att realiseras, men detta inte är sannolikt, redovisas ut- giften som ett ansvar i noterna. En ?säker? utgift baserar sig på en förpliktelse eller annan motsvarande skyldighet att betala utgiften. Vilka utgifter som skall anses ?sannolika? är däremot en bedömningsfråga eftersom be- talningsskyldigheten inte är obestridlig.

3) Om motsvarande inkomst inte är säker eller sannolik samtidigt som även villkoren i de övriga punkterna uppfylls, skall den framtida utgiften eller förlusten bokföras som kostnad och avsättning. Om inkomster som understiger den framtida utgiftens eller förlustens belopp förväntas, bokförs skillnaden som kostnad och avsättning. Om utgifterna eller förlusterna motsvaras av en försäkring eller skadefond, bokförs bara den självrisk som försäkringen eller skadefonden inte täcker som kostnad och avsättning. Om utgifterna eller förlusterna motsvaras av en inkomstförväntning, bokförs de framtida utgifterna eller förlusterna under den räkenskapsperiod då motsvarande inkomster bildar intäkt.

4) Bokföringen av framtida utgifter och förluster förutsätter förutom det som nämnts i punkterna 1?3 också att den fram- tida utgiften eller förlusten grundar sig på lag eller förpliktelse gentemot utomstående.

2.1.2 Frivillig bokföring

Bokföring av framtida utgifter och förluster är enligt 5 kap. 14 § 2 mom. bokföringslagen frivillig när de kan specificeras och när de villkor som anges i punkterna 1?3 ovan uppfylls. Om dylika utgifter inte bokförs bör noterna till bokslutet innehålla tillräckliga uppgifter om faktorer som väsentligt kan påverka räkenskapsperiodens resultat eller kommunens ekonomiska ställning.

2.1.3 Avsättning eller resultatreglering

Om det exakta beloppet av en utgift eller förlust som avses i 5 kap. 14 § 1 eller 2 mom. bokföringslagen eller datum för dess realisering inte är känt, är det enligt 3 mom. i paragrafen fråga om en avsättning. Enligt 4 kap. 6 § 2 mom. 3 punkten bokföringslagen skall en framtida utgift eller förlust bokföras som kostnad i resultaträkningen och som resulta- treglering i balansräkningen om det exakta beloppet och realiseringstidpunkten för utgiften eller förlusten är kända.

2.1.4 Maximibeloppet för framtida utgifter och förluster

Enligt 5 kap. 14 § 4 mom. bokföringslagen skall sådana utgifter och förluster som avses i 1 mom. ovan upptas enligt sitt sannolika värde i resultaträkningen och balansräkningen. Sådana utgifter och förluster som avses ovan i mom. 2 och 3 upptas i resultaträkningen och balansräkningen till högst sitt sannolika värde.

2.2 Patientskadelagen (25.7.1986/585)

Enligt 4 § patientskadelagen skall den som utövar hälso- eller sjukvårdsverksamhet ha en sådan försäkring för pa- tientskada som avses i 1 § i lagen.

Inom den offentliga sektorn har kommunernas och samkommunernas patientförsäkringarna ordnats så, att samkom- munerna för sjukvårdsdistrikt har tecknat en i lagen avsedd försäkring hos Patientförsäkringspoolen. För sjukvårdsdistrik- ten beräknas ett årligt premieansvar som fördelar sig på följande sätt: för de skador som inträffat under året före bokslutsåret uppgörs ett skuldebrev medan de skador som inträffat under bokslutsåret blir kvar som premieskuld.

Sjukvårdsdistrikten avkortar årligen sin skuld i förhållande till de årliga ersättningar som det betalar. Kommunsektionen har tidigare gett en närmare redogörelse över låneavtalsförfarandet i utlåtande 42.

Tanken bakom patientförsäkringssystemet för den offentliga sektorn är att offentliga samfund så som kommunerna inte på förhand skall behöva betala försäkringspremier till försäkringsinrättningar för att täcka framtida ersättningar för t.o.m. tiotals år, utan meningen är att kommunerna kan disponera medlen och att ansvaret avkortas årligen i takt med faktiskt utbetalda ersättningar. Sjukvårdsdistrikten ansvarar också för patientförsäkringskostnader till Patientförsäkringspoolen för de kommuner och samkommuner för hälso- och sjukvård som hör till distriktet. Då patientförsäkringssystemet för den offentliga sektorn skapades under den kamerala bokföringens tid var avsikten inte att patientskadeansvarets hela belopp skulle bokföras som kostnad i sjukvårdsdistriktet, utan endast den andel som skall betalas respektive år. Övriga delar av skadeersättningen var avsedda att redovisas som ansvar. Kommunerna har ursprungligen själva velat skapa detta sys- tem för sin patientskadeförsäkring, vilket avviker från den sedvanliga försäkringsverksamheten.

2.3 Tidigare utlåtanden av kommunsektionen

Utlåtande 8/24.2.1997 om hur lån som ansluter sig till patientförsäkringsavgifterna skall behandlas i bokföringen och bokslutet i samkommunen för sjukvårdsdistriktet

Enligt utlåtandet avdras det premieansvar som motsvarar patientskadan från intäkterna som kostnad under den räken- skapsperiod då ersättningsskyldigheten har uppstått. Den andel av försäkringspremien som skall bokföras som skuld, upptas bland långfristigt främmande kapital, i posten lån från försäkringsanstalter. Det lånebelopp som förfaller till be- talning under den räkenskapsperiod som följer på bokslutet upptas dock bland kortfristigt främmande kapital. I utlåtandet

gavs också en anvisning för hur de lån för patientskadeansvar som upptagits utom kolumn skall tas upp i den ingående balansen för 1997.

Utlåtande 29/16.3.1998 om behandlingen av patientskadeansvarighet i 1997 års bokslut

Utlåtandet är ett ställningstagande till begäran om utlåtande om hur försäkringspremieansvaret skall behandlas i 1997 års bokslut med avseende på skadevärdering och reserveringar för skadeutredning som skall avgöras efter utgången av räkenskapsåret. Enligt utlåtandet skall samkommunen för sjukvårdsdistriktet i bokslutet bokföra premieansvaret för oavgjorda skador samt utredningsreserveringen som hänför sig till skador som inträffat 1997 och därefter såsom kostnad och obligatorisk reservering till det sannolika värdet. Till grund för värderingen kan samkommunen ha Patientförsäkring- spoolens meddelande om försäkringspremieansvaret och utredningsreserveringen eller en egen mer sannolik värdering.

Utlåtande 42/16.11.1999 om hur bokföringslagen skall tillämpas på behandlingen av patientskadeansvar i bokföringen

Begäran om utlåtande blev aktuellt då bokföringslagens bestämmelser om avsättningar ändrades.

Enligt utlåtandet bokförs betalningsansvaret för patientförsäkringar som kostnad under den räkenskapsperiod då det har uppstått ett ersättningsansvar som motsvarar den inträffade skadan. Den del av betalningsansvaret som skall betalas följande år tas upp bland kortfristiga resultatregleringar och resten tas upp som avsättning till sitt sannolika värde.

Som grund för fastställandet av värdet av avgjorda skador använder samkommunen Patientförsäkringspoolens medde- lande om premieansvaret och för fastställande av värdet av premieansvaret för oavgjorda skador och för utred- ningsreserven antingen nämnda meddelande eller en egen mer sannolik värdering. Xxxxxx som tidigare bokförts som långfristigt lån överförs i balansen till avsättningar.

2.4 Problem med faktureringspraxis för patientskadeansvar

Det patientförsäkringsansvar som tagits upp som kostnad tar sjukvårdsdistrikten i regel ut av medlemskommunerna som en särskild betalningsandel i förhållande till folkmängden eller i priserna på tjänster. För medlemskommunerna är det ett problem att kassaöverskott samlas i samkommunen, om ansvarets hela belopp faktureras. Samkommunen får å sin sida problem med ackumulerat underskott om ett försäkringsansvar som bokförts som kostnad inte tas ut till sitt fulla belopp.

3. Kommunsektionens ställningstagande

Försäkringpremieansvaret har varierat stort från år till år, liksom också de andelar av ansvaret som antecknats på skuldebrev. Därför har också de belopp som skall tas upp som kostnader, resultatregleringar och avsättningar varierat kraftig, och variationen i de andelar som tagits ut av kommunerna har följaktligen varit rätt stor från år till år i de olika sjukvårdsdistrikten.

Kommunsektionen anser dock att det inte finns grund för att ändra bokföringsanvisningarna i utlåtande 42. Sjukvårdsdistrikten bör alltså fortsättningsvis redovisa posterna för patientförsäkringsansvaret i bokföringen och bokslutet enligt utlåtandet. Till god bokföringssed hör att den försäkringstekniska ansvarskedjan är täckt från samkommunen till medlemskommunerna.

Hur kommunerna och samkommunerna ordnar sina inbördes förhållanden är inte en bokföringsfråga och hör därför inte till kommunsektionens kompetensområde. Att undvika underskott i resultatet eller kassaöverskott är dock motiverat och fullt möjligt för samkommunen. Underskott kan undvikas genom att man beaktar skadeansvarsutgiften i priserna på tjän- ster eller i form av särskilda betalningsandelar. Kassaöverskott kan undvikas genom att den överskjutande andelen av skadeansvarets årliga ökning av det belopp som skall betalas upptas som resultatreglering av medlemskommunerna.

Medlemskommunerna upptar då motsvarande del av samkommunens fakturering som resultatreglering. Då uppfylls patientförsäkringssystemets syfte att inte ta ut avgifter av kommunerna i förskott till ett högre belopp än den årliga be- talningsandelen.

4. Utlåtande av Kommunsektionen

Kommunsektionen anser att det inte finns grund för att ändra de bokföringsanvisningar i utlåtande 42 som gäller för patientförsäkringsansvar i sjukvårdsdistriktens bokföring och bokslut.

Vad beträffar undvikande av underskott i samkommunens resultat eller kassaöverskott hänvisar kommunsektionen till möjligheten att tillämpa den fakturerings- och bokföringspraxis som anges i ställningstagandet.