Úvahy nad smlouvou o auditu – 2. část
k diskuzi
Úvahy nad smlouvou o auditu – 2. část
První část článku publikovaná v časopise Auditor č. 1/2017 se zabývala obecnějšími úvahami nad smlou- vou o auditu, formou smlouvy a některými specifiky smlouvy o povinném auditu. Tento článek není zamě- řen na obsah smlouvy o povinném auditu subjektů ve- řejného zájmu a je určen jako diskusní materiál, nejde o normativní text schválený jakýmkoli orgánem nebo výborem Komory auditorů ČR.
ISA 210
Smlouva o ověření účetní závěrky musí být v souladu se standardem ISA 210. Vedle požadavků na smlouvu o auditu tento standard obsahuje i řadu doporučení, které lze nalézt v jeho aplikační části.
Kostrou tohoto článku jsou povinné náležitosti smlouvy dle ISA 201.10. Jde o:
a) cíl a předmět auditu účetní závěrky,
b) vymezení příslušného rámce účetního výkaznictví použitého k sestavení účetní závěrky,
c) povinnosti auditora,
d) informace o očekávané formě a obsahu zprávy au- ditora, včetně upozornění, že mohou nastat okol- nosti, kdy se zpráva od očekávané formy a obsahu může lišit,
e) povinnosti auditované účetní jednotky.
Jak bude patrné dále, cílem ISA 210 je, aby smlouva co nejpřesněji popsala:
Ē povinnosti auditora, neboť z nich pak vyplývá odpo- vědnost auditora za případné vadné plnění, a
Ē povinnosti účetní jednotky, neboť na nich závisí pro- veditelnost auditu.
Cíl a předmět auditu
Cílem auditu je vyjádření názoru (výroku) auditora na účetní závěrku. Vymezení cíle je zásadní pro poz- dější případné spory o náhradu škody. Pokud se např. účetní jednotka bude cítit poškozena tím, že auditor neobjevil důmyslně provedenou krádež, základním argumentem, na kterém bude stát obrana audito- ra, je vysvětlení, že primárním cílem auditu není od- halení podvodů, nýbrž vyjádření názoru auditora na účetní závěrku. To však neznamená, že se auditor vůbec nezabývá podvody, ale činí tak jen v rozsahu da- nými profesními předpisy (více k tomu dále).
Předmětem auditu je konkrétní účetní závěrka, při- čemž je vhodné, aby smlouva obsahovala vymezení jednotlivých částí účetní závěrky. Různé typy účetních jednotek mají různě rozsáhlé účetní závěrky, a proto
„účetní závěrka“ není dostatečně konkrétním pojmem. Toto ustanovení se také hodí v mimořádných přípa- dech, kdy dojde ke sporu s účetní jednotkou, zda audi- torovi byla předána úplná účetní závěrka. Pokud účetní jednotka např. odmítne vyhotovit přehled o peněžních
tocích, bude zřejmé, že auditor nemůže být později smluvně donucen k ověření „neúplné“ účetní závěrky.
Mimo vymezení jednotlivých výkazů je účetní zá- věrka dále jednoznačně identifikována tím, že se jed- ná o účetní závěrku účetní jednotky, že byla sestavena k uvedenému datu a že byla sestavena v souladu s pří- slušným účetním rámcem.
Identifikaci účetní závěrky je nutné věnovat zvlášt- ní pozornost v případě, kdy účetní jednotka sestavuje více účetních závěrek. Ze smlouvy např. musí jasně vy- plývat, zda auditor ověřuje individuální účetní závěrku mateřské společnosti nebo její konsolidovanou účetní závěrku (případně obě).
Cíl a předmět auditu tedy mohou být vymezeny např. takto:
Auditor se zavazuje provést audit účetní závěrky. Cílem auditu je vyjádření názoru auditora na tuto účet- ní závěrku, který auditor uvede ve zprávě auditora jako svůj výrok.
Účetní závěrkou se rozumí účetní závěrka sestavená účetní jednotkou v souladu s českými účetními předpi- sy k 31. 12. 2017, která se skládá z rozvahy, výkazu zisku a ztráty, přehledu o změnách vlastního kapitálu, přehledu o peněžních tocích a přílohy popisující použi- té účetní metody a obsahující další popisné a vysvětlu- jící informace.
Ačkoli je nesporné, že auditor vyjadřuje „názor na účetní závěrku“, v řeči zákonů i profesních před- pisů se z historických důvodů setkáváme s jinou dik- cí, a sice že auditor vyjadřuje „výrok k účetní závěrce“.
Proto je ohledně cíle auditora vhodné zmínit jak sku- tečný cíl, což je „názor“, tak i jeho „český“ název, což je „výrok“.
V případě, kdy účetní jednotka vyhotovuje výroč- ní zprávu a k ní připojuje zprávu o vztazích, je vhodné, aby takto definovaný předmět byl s ohledem na srozu- mitelnost takto doplněn:
V rámci auditu účetní závěrky se auditor zavazu- je posoudit výroční zprávu, kterou se pro účely toho- to posouzení rozumí i k ní připojená zpráva o vztazích. Cílem tohoto posouzení je vyjádření auditora k výroč- ní zprávě.
Výroční zprávou a zprávou o vztazích se rozumí zprávy vyhotovené účetní jednotkou za účetní období končící 31. 12. 2017.
Jakkoli se s ohledem na vyjednávání ceny o auditu může jevit vhodné stavět audit účetní závěrky a posou- zení výroční zprávy vedle sebe jako dvě služby, není vhodné to takto formulovat do smlouvy. Posouzení vý- roční zprávy (a k ní připojené zprávy o vztazích) je sice práce navíc, ale stále se jedná o součást prací v rám- ci auditu účetní závěrky. Důvodem je to, že auditor při tomto posouzení vychází z auditu, resp. z informací zís- kaných při auditu, tj. tato zakázka je od auditu neodpo- jitelná (tak, jak ji chápe zákon o auditorech a ISA 720). Navíc se auditor ke všemu vyjadřuje v jediné zprávě.
Dále není zřejmě třeba příliš řešit, zda je správný po- jem „posouzení výroční zprávy“ nebo pojem „ověření výroční zprávy“. První pojetí více ladí s tím, že se jed- ná o součást ověřovací zakázky (auditu účetní závěrky) a nikoli samostatné ověření1. Druhé pojetí zase vychá- zí z pojmů, které lze nalézt v zákoně o účetnictví (§ 21 odst. 7) nebo v zákoně o auditorech (§ 2 písm. b), aniž by se tím ovšem myslelo, že jde o ověřovací zakázku. Výstižnějším pojmem je tedy asi spíše „posouzení“.
Pokud účetní jednotka v případě nepovinného auditu nevyhotovuje výroční zprávu, není třeba odkazovat ani
na zprávu o vztazích, protože tuto zprávu o vztazích není jak k účetní závěrce připojit a auditor se jí nebude zabývat. To nevylučuje možnost uzavření další smlouvy na samostatnou zakázku, jejímž předmětem bude ově- ření zprávy o vztazích, pokud účetní jednotka o takové ověření požádá.
Auditor by se také měl ujistit, zda má či nemá do smlouvy zahrnout ověření nefinančních informací dle § 32i zákona o účetnictví (k postupu tohoto ověře- ní se nicméně metodika teprve připravuje).
Pokud auditor uzavírá smlouvu na více let, odkáže při identifikaci účetní závěrky (příp. výroční zprávy a zprá- vy o vztazích) na potřebný časový interval. V souvislos- ti s tím je v případě povinných auditů nutné ohlídat, aby auditor byl jmenován nejvyšším orgánem na po- třebnou dobu. Dále je třeba ve smlouvě ošetřit mož- nost auditora odstoupit od smlouvy, pokud se změní podmínky, za kterých byla smlouva původně uzavřena
– např. pro případ, že auditor nebude moci audit pro- vést, aniž by porušil etický kodex, nebo se změní vlast- nictví, řízení či činnost účetní jednotky takovým způso- xxx, že by auditor v takovém případě odmítl smlou- vu uzavřít.
Smlouvu je také možné uzavřít na audit více účetních závěrek sestavených za dané účetní období – např. in- dividuální a konsolidované nebo sestavené dle českých předpisů a dle IFRS. Bude-li se jednat o konsolidova- nou účetní závěrku, bude smlouva obsahovat i další povinnosti účetní jednotky (viz dále).
Aby základnímu vymezení předmětu a obsahu smlouvy bylo učiněno zadost, úvodní část smlouvy bu- de vhodné uzavřít povinností klienta zaplatit:
Účetní jednotka se zavazuje za provedení auditu za- platit.
Povinnosti auditora
Zásadní náležitostí této části smlouvy je vymezení předpisů, podle kterých bude audit proveden. Toto vy- mezení je důležité pro definici rozsahu prací auditora, nikoli z důvodu, že tím klient auditora takto „donutí“ postupovat. Auditor podle těchto předpisů musí postu- povat tak jako tak, zejména protože mu to nařizuje zá- kon o auditorech. Cílem tohoto ustanovení smlouvy je omezení práce auditora, tedy jasná deklarace toho, že auditor není povinen při auditu jít nad rámec těchto předpisů.
To má opět zásadní vztah k odpovědnosti auditora za způsobenou škodu. Vraťme se opět k příkladu ne- objevené důmyslné krádeže. Ačkoli se pro účely auditu musí auditor věnovat problematice výskytu podvo- dů u účetní jednotky, musí tak činit, s ohledem na cíl auditu, jen v rozsahu stanoveném profesními před- pisy (zde zejména ISA 240). Jinými slovy, argumen- tace auditora se bude zakládat na tom, že při auditu
1 To vyplývá z předmětu tohoto „ověření“, který je dán požadavky na vyjadřování se auditora k výroční zprávě v § 20 odst. e a § 22b zákona o auditorech. V případě nepovinných auditů (vyhotovuje-li účetní jednotka výroční zprávu) to pak jasně vy- plývá z ISA 720.
postupoval odborně a s řádnou péčí, protože vykonal všechny postupy, ke kterým se ve smlouvě zavázal.
Vymezení předpisů, podle kterých auditor postupu- je, může znít např. takto:
Auditor se při provádění auditu a vydání zprávy audi- tora zavazuje postupovat v souladu se zákonem o au- ditorech, standardy Komory auditorů České republiky (KA ČR) pro audit, kterými jsou mezinárodní standardy pro audit (ISA) upravené v relevantních případech apli- kačními doložkami KA ČR, Etickým kodexem vydaným KA ČR a standardem pro řízení kvality ISQC 1 (dále jen
„předpisy“).
Dále je vhodné, aby auditor s ohledem na rozsah své odpovědnosti zdůraznil, že audit účetní závěrky posky- tuje jen přiměřenou jistotu, tj. že názor auditora v so- bě zahrnuje určitou míru pravděpodobnosti (i když vy- sokou). Toto konstatování je důležité z důvodu, aby v případných sporech účetní jednotka nemohla argu- mentovat tím, že byla uvedena v omyl v tom smyslu, že po provedení auditu se na účetní závěrku dá 100% spolehnout:
Tyto předpisy vyžadují, abychom dodržovali etické požadavky a naplánovali a provedli audit tak, abychom získali přiměřenou jistotu, že účetní závěrka neobsahu- je významné (materiální) nesprávnosti. Audit zahrnuje provedení auditorských postupů k získání důkazních in- formací o částkách a údajích zveřejněných v účetní zá- věrce. Výběr auditorských postupů závisí na úsudku au- ditora zahrnujícím i vyhodnocení rizik významné (mate- riální) nesprávnosti údajů uvedených v účetní závěrce způsobené podvodem nebo chybou. Audit zahrnuje též posouzení vhodnosti použitých účetních pravidel, při- měřenosti účetních odhadů provedených vedením i po- souzení celkové prezentace účetní závěrky.
Auditor by následně měl ve smlouvě uvést, že se ne- zavazuje najít všechny chyby v účetní závěrce, nýbrž že se zavazuje provést audit s řádnou a odbornou péčí.
Dále také může zdůraznit, opět s ohledem na vyme- zení své odpovědnosti, k čemu se nezavazuje. Např. v textu níže se auditor výslovně nezavazuje vyjádřit se k účinnosti vnitřního kontrolního systému. Celé ustano- vení může vypadat např. takto:
Vzhledem k přirozeným omezením auditu a přiroze- ným omezením vnitřního kontrolního systému existu- je nevyhnutelné riziko, že některé významné (materiál- ní) nesprávnosti mohou zůstat neodhaleny, i když bude audit správně naplánován a proveden v souladu s ISA. Při posuzování těchto rizik budeme přihlížet k vnitřnímu kontrolnímu systému, který je relevantní pro sestavení účetní závěrky. Cílem posouzení vnitřního kontrolního systému je navrhnout za daných okolností vhodné au- ditorské postupy, nikoli vyjádřit se k účinnosti vnitřního kontrolního systému účetní jednotky.
Pokud to účetní jednotka bude požadovat, auditor se dále může zavázat k tomu, že na konci auditu vyho- toví tzv. dopis vedení („management letter“). Povinnost komunikovat významné záležitosti auditu je nicméně
obsažena i v profesních standardech (i když nemusí dojít na písemnou formu), takže účetní jednotka ne- bude o tyto informace ochuzena, i když si jejich pře- dání neošetří ve smlouvě. Záležitosti, které je třeba komunikovat, popisuje zejména ISA 260.16 (tyto in- formace lze však předat i ústně) a ISA 265.9–11 (tyto informace – tzv. významné nedostatky ve vnitřním kontrolním systému – se předávají v písemné formě, pokud ovšem existují).
Auditor se obvykle ve smlouvě zavazuje k mlčenli- vosti v rozsahu dané zákonem a etickým kodexem. Toto ustanovení však ve smlouvě být nemusí, tato po- vinnost je auditorovi dána těmito předpisy bez ohledu na znění smlouvy. Nelze se dokonce zavázat ani k ml- čenlivosti větší (smlouva není nad zákonem). Na dru- hou stranu lze mlčenlivost ze zvláštních důvodů ome- zit, pokud s tím klient bude souhlasit (viz také dále).
Je také vhodné, aby auditor ve smlouvě deklaroval, že je auditorem zapsaným v Komoře auditorů ČR s pří- slušným evidenčním číslem.
Zpráva auditora
Auditor je ve smlouvě povinen uvést předpokládanou formu a obsah zprávy auditora. Již zmíněný odkaz na auditorské standardy (viz „auditor se při provádění auditu a vydání zprávy auditora zavazuje postupovat v souladu s …“), podle nichž je audit prováděn a které obsahují vzory těchto zpráv, lze považovat za dostateč- né splnění této povinnosti.
Nicméně je nutné upozornit, že konkrétní obsah zprávy auditora může být upraven v důsledku zjištění, která audit přinese.
Důležitou součástí smlouvy je časový rozvrh auditu, zejména pak vymezení, do kdy musí auditor vydat svou zprávu. V této souvislosti však smlouva musí ob- sahovat i řešení pro situaci, kdy se účetní jednotka do- stane do prodlení s předložením konečné a podepsané verze účetní závěrky. Stručným řešením tohoto problé- mu může být např. toto ustanovení:
Auditor je povinen vyhotovit a předat účetní jednot- ce zprávu auditora do 15. 3. 2017, nikoli však dříve než do 3 dnů od obdržení finální verze účetní závěrky a dokumentů tvořících výroční zprávu včetně zprávy o vztazích.
Takto formulovaným odstavcem auditor také smluv- ně ošetří situaci, pokud by mu účetní jednotka nepřed- ložila včas výroční zprávu. Tím si zabezpečí řešení té- to situace nevydáním zprávy, jak předvídá odst. 13A ISA 720 ve znění aplikační doložky.
Další upřesnění a výjimky z povinností auditora
Mimo již uvedená omezení spjatá obecně s charak- terem auditu je vhodné výslovně upravit následující situace:
Ē Upozornění, že audit konsolidované účetní závěr- ky není auditem individuálních závěrek účetních
jednotek, které jsou součástí konsolidačního celku. Tímto se předejde nedorozumění, kdy by se klient mohl domnívat, že auditem konsolidované účetní zá- věrky zároveň vyřeší (např. povinný) audit individuál- ních účetních závěrek ve skupině.
Ē Pokud se auditor zaváže vydat zprávu auditora i v případě, že mu nebude předložena výroční zpráva (což se nedoporučuje), upozornění, že se auditor k výroční zprávě ve své zprávě o ověření účetní zá- věrky nevyjádří a neučiní tak ani v žádné jiné zprávě (viz ISA 720.13B a 22A).
Práva auditora
Ve smlouvě si lze dále vymínit např. následující potřeb- ná práva:
Ē Auditor je oprávněn sdílet informace o účetní jed- notce v potřebném rozsahu s případnými přizvaný- mi experty. V této souvislosti by měla být zmíněna povinnost auditora zavázat tyto experty mlčenlivostí.
Ē Auditor dceřiné společnosti je oprávněn informovat skupinového auditora (toto lze opomenout, neboť totéž umožňuje i zákon o auditorech v § 15 odst. 3 písm. b).
Ē Auditor mateřské společnosti je oprávněn v potřeb- ném rozsahu informovat auditora složky (dceřiné společnosti) o skutečnostech zjištěných v mateřské společnosti nebo ve skupině (toto již v zákoně uve- deno není).
Ē Auditor je oprávněn sdílet informace o účetní jednotce v potřebném rozsahu s osobami provádějícími u audi- tora monitoring zakázek nebo kontrolu řízení kvality (zákon v § 15 odst. 3 písm. c zbavuje auditora mlčen- livosti pro tyto případy nedostatečně, protože zbave- ní mlčenlivosti je upraveno jen vůči osobám, které jsou auditory dle zákona o auditorech).
Ē Pokud se auditor zaváže vydat zprávu auditora i v případě, že mu nebude předložena výroční zpráva (což se nedoporučuje), právo auditora zveřejnit způ- sobem, který uzná za vhodné, že ve výroční zprávě, kterou obdržel až po vydání své zprávy, jsou obsaže- ny významné nesprávnosti.
Ē Právo auditora zveřejnit způsobem, kterým uzná za vhodné, že jím ověřená účetní závěrka obsahuje významné nesprávnosti, které byly zjištěny až po vy- dání zprávy auditora, a že na zprávu auditora se tudíž nelze spolehnout.
Ē Právo uvést jméno auditované účetní jednotky v re- ferenčních dokumentech auditora.
Ē Právo uvést ve zprávě auditora tzv. hlavní záležitosti auditu (viz ISA 701), pokud to auditor uzná za vhodné.
Další práva auditora vyplývají z povinností účetní jednotky.
Povinnosti účetní jednotky
Naprosto zásadní povinností, bez jejíhož uvede- ní ve smlouvě nelze smlouvu o auditu uzavřít (viz
ISA 210.6), je uznání odpovědnosti statutárního or- gánu za sestavení takové účetní závěrky, která podá- vá věrný a poctivý obraz, a za vnitřní kontrolní systém (čímž se rozumí v zásadě účetnictví) potřebný k sesta- vení takové účetní závěrky. Toto prohlášení je vhodné spojit s uznáním povinnosti vyhodnotit platnost před- pokladu trvání podniku v dohledné budoucnosti.
Takové ustanovení může znít např. takto:
Podpisem této smlouvy statutární orgán uznává svou odpovědnost za sestavení účetní závěrky tak, aby po- dávala věrný a poctivý obraz v souladu s českými účet- ními předpisy, a za takový vnitřní kontrolní systém, který je dle názoru statutárního orgánu nezbytný pro sestavení účetní závěrky neobsahující významnou (ma- teriální) nesprávnost způsobenou podvodem nebo chy- bou. Statutární orgán si je také vědom své povinnos- ti před sestavením účetní závěrky vyhodnotit platnost předpokladu trvání podniku v dohledné budoucnosti.
Další zásadní povinností (opět dle ISA 201.6) je záva- zek účetní jednotky spočívající v umožnění neomeze- ného přístupu k informacím:
Účetní jednotka se zavazuje umožnit auditorovi přístup:
Ē k veškerým informacím, o nichž je jí známo, že jsou relevantní pro sestavení účetní závěrky, jako např. k účetním záznamům, knihám, dokladům, smlouvám, zápisům z jednání orgánů společnosti a dalším pod- kladům,
Ē k dalším informacím, které si auditor pro účely auditu vyžádá, včetně písemných konfirmací od třetích stran získaných způsobem vyžadovaným auditorem,
Ē k osobám působícím v účetní jednotce, od nichž au- ditor bude považovat za potřebné získat informace, a to jak k zaměstnancům (včetně zaměstnanců od- dělení interního auditu), tak ke smluvním partnerům, jakož i ke členům všech orgánů společnosti, a
Ē do prostor účetní jednotky, o jejichž navštívení audi- tor požádá.
Nad rámec ISA 210 jsou v uvedeném textu explicit- ně zmíněny např. konfirmace (tím se vhodně předejde údivu klienta nad tímto potenciálně pracným a někdy nákladným způsobem získávání informací).
V případě povinného auditu si auditor může dovo- lit neuvést uvedený text o základních právech audito- ra do smlouvy, protože ho dostatečně nahrazují povin- nosti účetní jednotky uvedené v § 21 zákona o audito- rech. Pak by ale auditor měl ve své smlouvě na daný paragraf alespoň odkázat (viz ISA 210.11).
Tato ustanovení mohou být dále doplněna o poža- davky auditora na způsob předání těchto informací, zejména o povinnost vyžádané informace předávat au- ditorovi elektronicky v požadovaném formátu (zde je třeba postupovat dle reálných možností účetní jed- notky) nebo o povinnost předávat vyžadované infor- mace auditorovi strukturovaně, přehledně a odděleně od ostatních, nevyžadovaných informací (opět je nutné
postupovat s rozumem) včetně jejich soupisu. Takto zpřesněné požadavky na předávání informací mohou auditorovi ušetřit obrovské množství práce včetně do- kumentace práce na zakázce.
Je více než vhodné, aby smlouva explicitně obsa- hovala závazek statutárního orgánu vydat auditorovi
„prohlášení vedení“, jehož obsahem budou náležitos- ti vyžadované předpisy upravující audit, zejména pak prohlášení o tom, že statutární orgán sdělil veškeré informace auditorovi pravdivě, že nezamlčel žádnou informaci, o které si byl vědom, že by mohla být rele- vantní pro audit, a že si není vědom žádných podvodů. Se získáváním důkazních informací také souvisí záva- zek účetní jednotky (resp. statutárního orgánu společ- nosti), že zjistí-li skutečnost, která dle jejího názoru mů- že ovlivnit účetní závěrku (včetně událostí po rozvaho-
vém dni), předá informaci o ní auditorovi.
Účetní jednotka by také měla být povinna auditorovi poskytnout návrhy (drafty) předvahy, účetních výkazů, přílohy, výroční zprávy a zprávy o vztazích, a to jakmi- le tyto návrhy bude mít k dispozici. S ohledem na ne- zbytnost těchto dokumentů pro provedení auditu by smlouva měla obsahovat datum, kdy nejpozději k pře- dání těchto dokumentů dojde. Prodlení s jejich předá- ním by mělo vést k úpravě data, do kterého je auditor povinen vydat svou zprávu.
Účetní jednotka by se měla ve smlouvě zavázat k tomu, že bude-li identifikována významná nejistota ohledně trvání účetní jednotky v dohledné budoucnos- ti, uvede tento fakt v příloze účetní závěrky společně s příčinami této nejistoty a opatřeními, která v této vě- ci plánuje učinit. Tímto ustanovením si auditor význam- ně zjednoduší situaci, pokud bude muset postupovat dle ISA 570.22. Po novele účinné od 1. ledna 2016 totiž tato povinnost z § 39 vyhlášky č. 500/2002 Sb. vypadla.
Dále není od věci uvést do smlouvy závazek účet- ní jednotky spočívající v povinnosti informovat audi- tora s potřebným předstihem o konání inventur zá- sob (příp. i jiných inventur) a v povinnosti umožnit au- ditorovi účast jeho osoby nebo osoby jím pověřené na inventurách. Případně si lze také vymínit, že datum inventur bude stanoveno po konzultaci s auditorem tak, aby se auditor mohl inventur zúčastnit.
V případě auditu konsolidované účetní závěrky je nutné, aby smlouva obsahovala závazek účetní jednot- ky (mateřské společnosti) zajistit, aby konsolidované účetní jednotky vepsaly do smluv se svými auditory, že tito auditoři jsou povinni komunikovat se skupinovým auditorem a pro účely skupinového auditu postupovat dle jeho pokynů. Auditor si také může vymínit právo ur- čit auditora, se kterým složka (dceřiná společnost) uza- vře smlouvu za účelem provedení prací pro účely sku- pinového auditu, a právo uzavření takové smlouvy vy- žadovat, pokud to auditor uzná za potřebné za účelem provedení skupinového auditu.
U povinného auditu je nutné dojednat s účetní jed- notkou závazek spočívající v povinnosti statutárního orgánu projednat s auditorem jeho zprávu (viz zákon o auditorech, § 20 odst. 6). U nepovinného auditu lze doporučit totéž. Obecněji by mělo postačovat, aby si auditor ve smlouvě zajistil přístup ke členům orgánů společnosti (a to i za účelem projednání skutečností dle ISA 260 a 265). Toto právo auditora již bylo uvede- no v příkladech v předchozím textu, je však možné být ještě konkrétnější.
Smlouva nepochybně také bude obsahovat po- drobnější úpravu povinnosti účetní jednotky uhradit cenu za provedení auditu včetně jejího stanovení a případných úroků z prodlení. Pokud bude úhrada, resp. část úhrady vázána na vydání zprávy auditora, je nutné ošetřit případy, kdy k vydání zprávy nedojde vinou klienta vůbec (např. nepředložení finální verze úplné účetní závěrky) nebo vydání bude ze stejného důvodu opožděné (např. v případě zpoždění předání draftu účetní závěrky). Pokud dojde k nevydání nebo opožděnému vydání zprávy auditora z důvodů na stra- ně klienta, odměna za provedení auditu by měla být vyplacena bez ohledu na (datum) vydání zprávy.
Není od věci, když smlouva bude také obsahovat zá- vazek účetní jednotky poskytnout auditorovi přiměře- ný pracovní prostor.
Závěrem může auditor také zvážit, v jaké situaci by bylo vhodné odstoupit od smlouvy, a tyto situace ve smlouvě ošetřit. Při úpravě odstoupení účetní jed- notky v případě povinného auditu je třeba postupovat v souladu s § 17a zákona o auditorech.
Napadají vás další vhodná ustanovení smlouvy o auditu? Pište na xxxxxxxx@xxxx.xx.
Xxxx Xxxxx