Den interne revisions
Den interne revisions
værdiskabelse
Forskelle xxxxxx finansielle og ikke-finansielle virksomheder
Kandidatafhandling Cand.merc.aud
Copenhagen Business School
Xxxxxxx Xxxxxx (110163) Xxxxxx Xxxxxxx Xxxx (91715)
Vejleder: Xxxxxxxx Xxxxxxx Xxxxxxxxxxx Kontrakt nr. 12692
Xxxxx xxxxx/antal anslag: 119/272.988
17.05.2021
IIA’s definition of internal audit states that it is designed to add value through its independence of the organization, objective assurance and consulting activities. The internal audit helps the organization achieve its objectives and evaluate and improve the effectiveness of risk management, control, and governance by having a systematic and disciplined approach. In Denmark, there is a legal requirement for financial organizations to establish an internal audit, but not for non-financial organizations. There is a lack of research within the area of internal audit’s added value in a Danish context. This thesis aims to elaborate on this.
To understand how internal auditors perceive value creation, we interviewed 16 Danish internal audi- tors from different organizations, and a literature review was done. 6 of the 16 informants are from the financial industry, and the remaining 10 are from non-financial industries. This thesis examines whether and how internal audit in the financial and non-financial industries can add value to their or- ganizations. The study finds that all informants agree that to create value, the internal audit must pro- vide relevant services. A common theme among the informants is that the internal audit creates value when it focuses on operational audit, including assurance for governance, risk management and inter- nal control.
Furthermore, the internal audit’s communication and relation with its stakeholders, along with its ob- jectivity, independence and insight, impact the ability to provide relevant and valuable services. Inter- nal auditors should seek to become trusted advisors because it is beneficial for the creation of value. The study results suggest that non-financial organizations are more focused on advisory services than financial organizations and indicates a correlation between this type of services and creating value. The financial organizations share similarities regarding how their internal audit creates value. In contrast, non-financial organizations have more varied responses. This difference may be caused by the fact that the non-financial organizations belong to different industries.
Indholdsfortegnelse
1. Indledning og problemformulering 6
2.2.2.1 Valg af informanter 11
2.4 Analysestrategi og kodning 15
3.1.2 Value Proposition Model 23
3.1.4 Uafhængighed og objektivitet 28
3.1.4.1 Organisatorisk uafhængighed 28
3.1.4.3 Uafhængighed og objektivitet tæt forbundet 29
3.1.4.4 Xxxxxxx mod uafhængighed og objektivitet 29
3.1.4.5 Uafhængighed ud over organisatorisk uafhængighed samt objektivitet 30
3.1.4.5.1 Adskillelse af arbejdsopgaver 32
3.1.4.6 Uafhængighed og arbejdsopgaver ifm. risikostyring 32
3.1.7 Finansiel vs. operationel revision 35
3.1.7.2 Operationel revision 36
3.2.1 Værdiskabelse og effektivitet 37
3.2.2 Risikostyring og værdi 40
3.2.3 Måle effektivitet og værdiskabelse 42
3.2.4 Afrunding af litteraturgennemgang 43
3.3 Selskaber underlagt lovkrav om intern revision 44
3.4.1 CBOK Stakeholder Report (IIA, 2016) 46
3.4.2 Measuring Value Report (IIA, 2020) 47
4.1 Informanternes forståelse af intern revision 49
4.1.1 Finansielle virksomheder 49
4.1.2 Ikke-finansielle virksomheder 50
4.2 Uafhængighed og objektivitet 53
4.2.1 Organisatorisk uafhængighed – Finansielle virksomheder 54
4.2.2 Organisatorisk uafhængighed – Ikke-finansielle virksomheder 54
4.2.3 Organisatorisk uafhængighed og objektivitet - Opsummering 55
4.2.4 Uafhængighed ud over organisatorisk uafhængighed 55
4.2.4.1 Ikke-finansielle virksomheder der er organisatorisk uafhængige 56
4.2.4.2 Ikke-finansielle virksomheder der ikke er organisatorisk uafhængige 60
4.3.1 Underspørgsmål 1 - Hvilke selskaber er underlagt intern revision ved lovkrav, og hvilke arbejdsopgaver medfører dette for intern revision? 66
4.3.2 Underspørgsmål 2 - Hvad forstås der ved intern revision? 67
4.3.3 Underspørgsmål 3 – Hvordan forstår teorien værdiskabende intern revision? 68
4.4 Intern revisions arbejdsopgaver 71
4.4.1 Risikostyring, interne kontroller og governanceprocesser 71
4.4.2 Operationel og finansiel revision 72
4.4.3 Assurance- og rådgivningsopgaver 72
4.5 Værdiskabende intern revision ifølge informanterne 74
4.5.1 Finansielle virksomheder – Værdiskabelse 74
4.5.1.2 Inddrage eksterne eksperter 75
4.5.1.3 Virksomhedens strategiske retning 76
4.5.1.4 Operationel revision 76
4.5.1.4.1 Indgå tidligt i processen 77
4.5.1.5 Assurance og rådgivning 78
4.5.1.6 Relationer og kommunikation 79
4.5.2 Ikke-finansielle virksomheder – Værdiskabelse 80
4.5.2.2 Operationel revision 82
4.5.2.2.1 Indgå tidligt i processen 82
4.5.2.3 Assurance og rådgivning 84
4.5.2.5 Relationer og kommunikation 86
4.5.4.1 Finansielle virksomheder 91
4.5.4.2 Ikke-finansielle virksomheder 93
4.5.5.1 Finansielle virksomheder - Måling af værdi 97
4.5.5.2 Ikke-finansielle virksomheder - Måling af værdi 98
4.5.5.3 Opsamling 101
4.6 Delkonklusion 102
4.6.1 Underspørgsmål 4 - Hvordan forstår informanterne værdiskabende intern revision? 102
4.6.2 Underspørgsmål 5 - Hvordan adskiller den finansielle branche og de xxxxx xxxxxxxx sig i forhold til, hvad de opfatter som værdiskabende intern revision? 104
4.6.3 Underspørgsmål 6 - Hvordan adskiller teori, undersøgelser og vores interviews sig fra hinanden? (Sammenlign og find ligheder og forskelle) 105
4.6.4 Underspørgsmål 7 - Hvilken lære og gode råd kan interne revisorer uddrage af analysen? 107
5. Diskussion 109
5.1 Er noget mere værdiskabende end andet? 109
5.1.1 Assurance og rådgivning 109
5.1.2 Operationel revision og modenhed 110
5.2 Revisionsbekendtgørelsen – Implicitte forventninger og krav om, at intern revision i finansielle virksomheder udfører finansiel revision? 112
6. Konklusion - Besvarelse af problemformulering 117
7. Perspektivering 119
Litteraturliste 120
1. Indledning og problemformulering
Intern revision som funktion har overordnet set til formål at bidrage med merværdi til den pågæl- dende virksomhed. Dette afspejles i Foreningen af Interne Revisorers (IIA) definition på intern revision.
Forskning inden for intern revision er et relativt ungt forskningsområde (Xxxx & Xxxx, 2015). Intern revision er oprindelig startet som en intern funktion med fokus på besvigelser og verifikation xx xxxxx- sielle transaktioner, men har med tiden rykket sig: “Modern IA [Internal Audit] shall be risk based which does not necessarily make financial reporting-related matters a priority” (Xxxx & Xxxx, 2015, s. 17). I dag anses intern revision for at have relevans, når den tilpasses virksomhedens risikoprofil og har en risikobaseret tilgang til arbejdet. På denne måde vil intern revisions arbejde tage udgangspunkt i, hvad der for virksomhedens synspunkt er relevant, hvilket ikke nødvendigvis omfatter finansiel revi-
sion. Dette afspejler IIA’s definition ligeledes, da den fokuserer på, at intern revision er med til at vur- dere og forbedre effektiviteten af virksomhedens risikostyring, interne kontroller og governance, hvil- ket favner både operationel og finansiel revision.
Intern revision xx xxxx fra primært at være ledelsens reaktive og beskyttende vagthund til nu at anses for at være en mere værdiskabende, strategisk, rådgivende og fremadskuende funktion, der styrker governancestrukturen i organisationen (Kotb, Elbardan & Halabi, 2020).
Større finansielle virksomheder i Danmark er underlagt lovkrav om indførelse af en intern revision, hvorimod der ingen lovmæssig regulering er for ikke-finansielle virksomheder i forhold til intern revi- sion (revisionsbkg. § 17, stk. 3). Lovkravene i revisionsbekendtgørelsen omfatter bl.a., at intern revision skal revidere alle væsentlige og risikofyldte områder, herunder virksomhedens risikostyring, compli- ance, forretningsgange og interne kontroller, hvilket indikerer operationel revision i tråd med IIA’s de- finition. Dog kan dele af revisionsbekendtgørelsen vække tvivl om, hvorvidt lovgivningen opfatter ope- rationel revision på samme måde, som IIA gør.
Det er derfor interessant at undersøge, hvorvidt interne revisionsafdelinger i hhv. finansielle og ikke- finansielle virksomheder adskiller sig i opfattelsen af, hvad der er værdiskabende intern revision.
Forskning og undersøgelse af, hvad der af interne revisionsafdelinger i hhv. finansielle og ikke-xxxxx- sielle virksomheder i Danmark anses for at være værdiskabende intern revision, er sparsom. Dette spe- ciale ønsker at undersøge, hvorvidt der ud fra specialets kvalitative interviewstudie kan ses forskelle i intern revisions værdiskabelse hos informanter fra hhv. finansielle og ikke-finansielle virksomheder i Danmark. Følgende problemformulering søger specialet at besvare:
Hvordan forstår henholdsvis den finansielle branche, der er underlagt lovkrav om intern revision, og xxxxx xxxxxxxx, som ikke er underlagt dette, værdiskabelse i forhold til intern revision, og hvilken lære kan der uddrages heraf?
Følgende 7 underspørgsmål undersøges og besvares undervejs i specialet xx xxxxx frem til den xxxx- xxxx besvarelse af problemformuleringen:
1. Hvilke selskaber er underlagt intern revision ved lovkrav, og hvilke arbejdsopgaver medfører dette for intern revision?
2. Hvad forstås der ved intern revision?
3. Hvordan forstår teorien værdiskabende intern revision?
4. Hvordan forstår informanterne værdiskabende intern revision?
5. Hvordan adskiller den finansielle branche og de xxxxx xxxxxxxx sig i forhold til, hvad de op- fatter som værdiskabende intern revision?
6. Hvordan adskiller teori, undersøgelser og vores interviews sig fra hinanden?
7. Xxxxxxx lære og gode råd kan interne revisorer uddrage af analysen?
I dette afsnit reflekteres og redegøres for specialets videnskabsteoretiske perspektiv og metodiske fremgangsmåde, herunder undersøgelsesdesign, databehandling, analysestrategi, kvalitetskriterier, etiske overvejelser samt afgrænsning af opgaven.
Videnskabsteori kan opfattes som en forståelsesramme, hvorigennem verden anskues. Et videnskabs- teoretisk perspektiv xxxxxx grundlæggende antagelser xx xxxxxx xx xxxxx (Xxxxxxxx & Xxx-Xxxxx, 2010).
Hertil er ontologi, epistemologi, menneskesyn og værdifrihed centrale videnskabsteoretiske begreber, der afhænger af det pågældende videnskabsteoretiske perspektiv.
Ontologi kan betegnes som læren om det værende, hvor det handler om at forstå undersøgelsens gen- stand (Egholm, 2014, s. 25). Epistemologi omhandler læren xx xxxxx (Egholm, 2014, s. 28). Viden- skabsteoriens menneskesyn er centralt i forhold til, hvordan mennesket og dets handlinger opfattes (Egholm, 2014, s. 32). Værdifrihed handler om, hvorvidt viden kan opfattes som værdifri, hvilket henvi- ser til objektivitet og subjektivitet (Egholm, 2014, s. 34).
Overordnet set kan der skelnes xxxxxx de videnskabsteoretiske perspektiver positivisme, hermeneu- tik, social konstruktivisme og pragmatisme. Disse vil have forskellige syn på verden xx xxxxx, herunder forskellig ontologi, epistemologi, menneskesyn og syn på værdifrihed.
Xxxxx xxxxxxxx xxxxx afsæt i hermeneutikken som videnskabsteoretisk perspektiv, hvilket kommer til udtryk i problemformuleringen ved, at vi søger at forstå, hvordan de 16 informanter opfatter værdiska- bende intern revision. Specialet ønsker at undersøge informanternes fortolkning af, hvad værdiska- bende intern revision er for dem, hvorfor hermeneutikken og kvalitativ metode vurderes bedst egnet til dette.
Hermeneutikken søger at beskrive og forstå individers fortolkning af fænomener og kan ses som et modsvar til positivismen.
Ontologien er realistisk, og fænomener skal forstås kontekstuelt (Egholm, 2014, s. 234). Som udgangs- punkt anses de studerede fortolkninger xx xxxxxxxx for at findes i virkeligheden uafhængigt af for- skerne, og forskeren har til opgave at erkende dem (Egholm, 2014, s. 91).
Ang. epistemologi tager hermeneutikken udgangspunkt i fortolkning, xx xxxxx opfattes som noget, der
kan opnås deduktivt og induktivt (Egholm, 2014, s. 234). Der tages udgangspunkt i forskerens for- domme og forforståelser for det studerede fænomen. Fortolkninger sker med udgangspunkt i vores fordomme og forforståelse, fordi vi ud fra et hermeneutisk perspektiv ikke kan forstå noget ”[…] uden at have noget at forstå det på baggrund af” (Egholm, 2014, s. 95). Undervejs i undersøgelsen ændredes vores forforståelser i takt med, at vi blev xxxxxxx både via interviewene og læst teori. På denne måde skabes og ændres vores forforståelse i penduleringen xxxxxx vores forforståelser og det studerede fænomen (værdiskabende intern revision). Dermed rykkes vores fordomme, og der søges mod hori- sontsammensmeltning, hvilket opstår, når ”[…] vi ikke længere oplever, at de svar, vi får, flytter vores forforståelse” (Egholm, 2014, s. 96), og dermed opnås forståelse for fænomenet.
Hermeneutikkens menneskesyn består i, at individets fortolkninger xx xxxxxxxx anses for kontekstu- elle (Egholm, 2014, s. 234).
I hermeneutikken er værdifrihed hverken muligt xxxxx ønsket, da der tages udgangspunkt i forforståel- ser. Sandhed vurderes via kohærens, hvilket betyder, at ”[…] udsagn anses for xxxxx, hvis de på en modsigelsesfri måde hænger sammen med et system af fortolkende udsagn” (Egholm, 2014, s. 234).
Det hermeneutiske videnskabsteoretiske perspektiv afspejles i vores tilgang til metode, hvor vi xxxx- xxxxxx, at vores undersøgelse vil være præget xx xxxxx forforståelser. Vores forforståelse for værdiska- bende intern revision har betydning for vores fortolkning af informanternes udsagn. Via interviewene nuanceres vores forståelse af værdiskabende intern revision blandt informanterne, og vores forståel- seshorisont rykkes i takt med, at vi opnår dybere forståelse af fænomenet for i sidste ende forhåbent- lig at opnå horisontsammensmeltning med den viden, informanterne bidrager med (Xxxxxx, 2014, s.
102). Dette kan betegnes som den hermeneutiske cirkel, og i figur 1 illustreres vores hermeneutiske proces.
Figur 1 – Hermeneutisk proces (egen tilvirkning)
Specialets undersøgelsesdesign er udformet som en kvalitativ interviewundersøgelse samt litteratur- gennemgang af videnskabelige artikler inden for værdiskabende intern revision. De følgende afsnit be- lyser vores tilgang til litteratursøgning og interviewene.
Vores litteratursøgning har været en løbende proces, der begyndte forud for udarbejdelsen af inter- viewguiden, således at vi indledningsvist fik et overblik over relevant, ny teori og forskning inden for emnet værdiskabende intern revision. Vi benyttede i høj grad CBS’s biblioteksdatabase for videnskabe- lige artikler, hvor vi på forhånd havde identificeret søgeord, som vi søgte efter i databasen: internal audit, value added, trusted advisor, internal audit function mv. Derudover afgrænsede vi søgningen i forhold til udgivelsesår, således at vi søgte på artikler, der maks. var 10 år gamle, da vi ønskede at ind- drage og benytte relativ ny forskning i specialet. Dette kom der et stort antal artikler ud af, hvorfor før- ste screening bestod i at læse overskrifter på artiklerne og vurdere deres umiddelbare relevans heraf. Herefter læste vi abstracts for de udvalgte artikler og fik sorteret yderligere ud i mængden. Artikler med relevant abstract gemte vi xxx og læste i dybden for at opnå baggrundsviden inden for forsk- ningsfeltet samt udvælge de relevante og interessante for xxxxx xxxxxxxx.
Efter at have orienteret os i litteratur fandt vi frem til, at for at opnå forståelse for, hvad informanterne anser for værdiskabende intern revision, skulle interviewene især fokusere på informantens forståelse af intern revision, syn på uafhængighed og objektivitet, arbejdsområder herunder risikostyring, interne kontroller, compliance, governanceprocesser, effektivitet mv., samt forholdet til stakeholders. Dette afspejles i interviewguiden (bilag 1).
Som beskrevet ovenfor har litteratursøgningen været en løbende proces, og vi har efter interviewene søgt og fundet yderligere videnskabelige artikler til brug for udarbejdelsen af teoriafsnittet.
Artiklerne, der ligger til xxxxx for litteraturgennemgangen, er alle udvalgt fra CBS’s biblioteksdatabase for videnskabelige artikler. Artiklernes metode har haft betydning for vores valg, da vi har udvalgt ar- tikler, hvor metoden og det indsamlede data har fokus på anvendeligheden og generaliserbarheden af artiklens findings. De inddragede artikler har således gjort brug af litteraturreview, rapporter og under- søgelser fra IIA og store revisionshuse og/xxxxx bygget sin forskning på større undersøgelser af store multinationale virksomheder i vestlige xxxxx. Dette er bevidst gjort for at søge at undgå at inddrage landespecifikke variable og øge anvendeligheden og relevansen i forhold til xxxxx xxxxxxxx.
Derudover har vi gjort brug af findings fra følgende kvantitative undersøgelser: IIA’s CBOK Stakeholder Report (2016) og IIA’s Measuring Value Report (2020).
Vores undersøgelsesdesign udgøres hovedsageligt af kvalitative interviews, hvorfor vores dataindsam- lingsmetode ligeledes er interview. Formålet med interviewene er at opnå viden om forskellige xxxxx- sielle og ikke-finansielle virksomheders håndtering af intern revision i en dansk kontekst i forhold til specialets problemformulering.
Vi har udført 16 semistrukturerede interviews med interne revisorer i 16 forskellige virksomheder i Danmark, herunder 6 finansielle virksomheder og 10 ikke-finansielle virksomheder. Størstedelen af in- formanterne er revisionschefer, én enkelt er mellemleder i intern revision og én enkelt informant er ansat som intern revisor uden ledelsesansvar.
Kategorien ikke-finansiel virksomhed er bredere end kategorien finansiel virksomhed, der defineres ud fra Lov om finansiel virksomhed § 5. Vi har bevidst rekrutteret flest informanter fra ikke-finansielle virksomheder, da vi i relation til specialets fokus på værdiskabende intern revision finder det mest rele- vant og interessant at undersøge, hvilken værdi intern revision giver for virksomheder, der frivilligt har
valgt at implementere en intern revisionsafdeling modsat finansielle virksomheder, der er pålagt det grundet lovgivning. Interne revisionsafdelinger i ikke-finansielle virksomheder har ikke lovmandat til at være der, hvorfor det formodes, at de i højere grad skal argumentere og redegøre for sin eksistensbe- rettigelse, herunder hvilken værdi de bidrager med til organisationen.
Vi har søgt at finde informanter fra forskellige typer ikke-finansielle virksomheder for at opnå en bre- dere forståelse for, hvordan der arbejdes med intern revision i forskellige typer ikke-finansielle xxxx- somheder.
Af hensyn til specialets tidsmæssige begrænsning har vi sat et maks. på 16 informanter. Derudover op- levede vi en teoretisk mættethed i de sidste interviews, hvor store dele af informanternes pointer alle- rede var nævnt af tidligere informanter. Dette gav os en indikation om, at vi har rekrutteret et pas- sende antal, når der fremkom gentagelser af de xxxxx xxxxxxx. Dermed resulterede de sidste inter- views i mindre ny viden for os, hvilket xx Xxxxx & Xxxxxxxxx (2009) betegnes som xxxxx xx faldende udbytte.
Nedenfor ses en liste over de virksomheder, som informanterne arbejder for. Af hensyn til informan- xxxxxx anonymitet har vi valgt at undlade at oplyse xx xxxxx navne og i stedet kun oplyses virksomhe- dens navn. Når der i løbet af opgaven henvises til citater fra informanter, vil det fremgå, om det er en informant fra en finansiel virksomhed (F) xxxxx en ikke-finansiel virksomhed (IF) og med et tilhørende nummer samt sidetal til bilagsdokumentet.
Tabel 1 – Oversigt over de virksomheder, som informanterne er ansat i (egen tilvirkning)
Enkelte informanter delte undervejs i interviewet procesplaner og risikomodeller med os, og disse bi- drog til vores viden om den pågældende interne revisionsafdelings håndtering og tilgang til opgaver.
Rekrutteringen af informanter foregik primært via LinkedIn, hvor vi søgte efter revisionschefer for for- skellige virksomheder. Indledningsvis udvalgte vi virksomheder ud fra virksomhedslisten på IIA Xxx- marks hjemmeside. En stor xxxxx xx dem, vi kontaktede, vente positivt tilbage. Derudover formidlede vores vejleder e-mailadresser til 4 af informanterne.
Interviewene varierer i varighed xxxxxx 27 min. og 58 min. Dette skyldes primært, at der var stor for- skel på, hvor snaksaglige informanterne var.
Forud for interviewene udarbejdede vi en semistruktureret interviewguide, hvor vi på forhånd havde defineret temaer og hovedspørgsmål, men der kunne afviges xxx xxxxxx, hvis informanterne bragte in- teressante og uventede emner op (Xxxxxxxx & Xxx-Xxxxx, 2010, s. 55). Dette muliggjorde, at vi kunne improvisere og afvige fra de planlagte spørgsmål, når vi fandt det relevant i forhold til det, informanten fortalte. Den semistrukturerede tilgang sikrede samtidig en form for struktur i interviewene, da det sik- rede, at vi huskede at spørge ind til de samme centrale emner for alle informanter, hvilket er essentielt i forhold til at kunne sammenligne informanternes svar.
Ved at gribe interviewene an ud fra en semistruktureret tilgang bliver informanterne svar mere spon- tane og uddybende end ved et struktureret interview, hvor de samme spørgsmål stilles i den samme rækkefølge og på den samme måde hver gang (Xxxxx & Xxxxxxxxx, 2009).
Ulempen ved det semistrukturerede interview er, at vi som interviewere har mindre kontrol over, hvor informanten drejer samtalen hen end ved strukturerede interviews.
Efter xx xxxxxx 5 interviews tilrettede vi interviewguiden ud fra vores erfaringer med xx xxxxxx inter- views.
Interviewguiden fremgår af bilag 1.
Interviewene blev afholdt virtuelt og med kamera på. Vi indledte interviewene med en briefing, hvor vi fortalte lidt om os, om formålet med interviewet, bad om tilladelse til at optage samtalen, informerede om anonymisering af vedkommende i specialet samt hørte, om informanten havde xxxxx spørgsmål.
Efter interviewene debriefede vi informanterne og informerede dem om, at de vil modtage vores op- gave til xxxxxx. Efter endt interview reflekterede vi sammen over informantens svar og skrev vores umiddelbare indtryk xxx til brug i efterfølgende analyse.
Ideelt set bør interviewspørgsmålene være enkle xx xxxxx, hvorfor vi også stræbte efter dette (Xxxxx & Xxxxxxxxx, 2009, s. 154). Dog fandt vi det i xxxxx tilfælde nødvendigt med en længere introduktion til visse spørgsmål, når informanten selv var kommet ind på emnet (fx værdiskabelse) tidligere i inter- viewet, og vi ønskede xxxxx xxxxx områder inden for emnet belyst. Dette gjorde vi for at præcisere vo- res spørgsmål og få informanten hen i en lidt anden retning.
Som interviewer er det essentiel at være bevidst om, at ”Interviewerens evne til at fornemme, hvad et svar umiddelbart betyder, og den horisont af mulige betydninger, det xxxxx, xx afgørende” (Xxxxx & Xxxxxxxxx, 2009, s. 155), hvilket ligeledes passer på specialets videnskabsteoretiske udgangspunkt. Vi var fra start af opmærksomme på vigtigheden af, at vi som interviewere formår at forstå informanten, således at vi kan afkode, hvilken betydning vedkommendes svar har. Eks. sørgede vi for at spørge hver informant om, hvad vedkommende forstår ved intern revision. På denne måde ønsker vi at forstå be- grebet intern revision ud fra informantens synspunkt og undersøge, om der er forskelle på, hvad infor- manterne hver især forstår ved intern revision samt sammenligne det med teori inden for området.
Det samme spørgsmål kan have forskellige betydning for hver enkelt informant, og derfor opnår vi for- skellige svar, selvom det samme spørgsmål stilles. Dette skal ses i relation til, at hermeneutikken anser individets tolkninger af fænomener for at være kontekstuelle.
Derudover gjorde vi brug af opfølgende og sonderende spørgsmål, når vi vurderede det relevant at følge op på informanternes svar. Derfor anlagde vi en nysgerrig og lyttende tilgang til informanterne (Xxxxx & Xxxxxxxxx, 2009, s. 159).
Størstedelen af interviewene kan betegnes, som det Xxxxx & Xxxxxxxx (2009) kalder eliteinterview, da vi interviewer ledere i magtfulde xxxxxxxxxx. Dette medfører ofte et asymmetrisk magtforhold xxxxxx interviewer og informant, hvilket vi var opmærksomme på og søgte at mindske ved på forhånd at opnå kendskab til emnet og fagsproget: ”En interviewer, der demonstrerer, at xxx xxxxx hun er godt inde i
interviewemnet, vil få respekt og være i stand til at opnå en vis grad af symmetri i interviewrelationen” (Xxxxx & Xxxxxxxxx, 2009, s. 167). Vi er bevidste om, at denne asymmetri var tilstede grundet vores begrænsede viden om emnet relativt til informanten samt vores status som studerende.
I enkelte af interviewene med informanter fra finansielle virksomheder er det vores opfattelse, at det er begrænset, hvad informanten egentlig kom med af indsigter xx xxxxx under interviewet. I disse situ- ationer fandt vi os begrænset af asymmetrien xxxxxx os og informanten samt vores evner som inter- viewer: ”Eksperter […] kan mere xxxxx mindre have forberedt ”indlæg”, der kan fremme de synspunk-
ter, de ønsker at kommunikere […] det kræver betydelige evner fra interviewerens side at komme ud
over dem” (Xxxxx & Xxxxxxxxx, 2009, s. 167). Vi kunne i xxxxx tilfælde fornemme, at informanten mere xxxxx mindre havde et ”indlæg” klar, hvilket vi er opmærksomme på i analysen af interviewene.
Alle 16 interviews er blevet transskriberet forud for analysen, da vi ønskede at kode dem som en del xx xxxxx analysestrategi.
Vi har valgt at undlade at transskribere ”øh” og xxxxx xxx xxxxx xxxxx sætninger, der ikke giver mening hverken skriftligt xxxxx verbalt. Formålet med specialet er ikke at foretage sproglige analyser, og derfor fandt vi det ikke nødvendigt med en ordret transskribering.
Der er en mindre usikkerhed i forhold til, at vi kan have fejlhørt passager af interviewene og dermed fejltransskriberet xxxxx misforstået informanten. Derudover har vi ikke kunnet transskribere passager, hvor informanten talte utydeligt xxxxx mumlede. Vi ser det dog ikke som et problem for analysen, da lydfilerne generelt er af god kvalitet, og kun enkelte informanter var utydelige i få passager.
Derudover er en af begrænsningerne ved transskription manglen på det nonverbale: ”Transskriptioner xx xxxx sagt forarmede, dekontekstualiserede gengivelser af direkte interviewsamtaler” (Xxxxx & Xxxxx- xxxx, 2009, s. 200). Vi har søgt at korrigere for dette ved at skrive i parentes, hvis informanten holder tænkepause, xxxxxx xxxxx andet tydeligt nonverbalt, da dette kan have betydning for konteksten af det sagte.
2.4 Analysestrategi og kodning
Vi har arbejdet induktivt og deduktivt i vores databehandling og analyse, hvilket passer til specialets hermeneutiske videnskabsteoretiske perspektiv. Den induktive tilgang kommer til udtryk, når vi med udgangspunkt i vores empiriske data (enkelt tilfælde) søger at xxxxx det med teori og ud fra xxxxx xxx- lyserer os frem til forklaringer på det, vi ser i empirien. Den deduktive tilgang fremkommer, når vi ta- ger afsæt i teorien om værdiskabende intern revision xx xxxxxx til vores interviewdata og ser uover- ensstemmelser xxxxxx teori og det, vi ser i praksis (Egholm, 2014).
Kodning
Både den induktive og deduktive tilgang kommer til udtryk i vores kodning af interviewene, hvor vi var deduktive i udarbejdelsen af i de teori-drevne xxxxx (lukket kodning), eks. ’trusted advisor’ og ’indsigt’. Den induktive tilgang ses i vores åbne kodning af interviewene, hvor koderne ’besvigelser’ samt ’it og
dataanalyse’ er fremkommet ud fra empirien.
Den induktive tilgang har sikret, at vi har været åbne for xx xxx indsigter, empirien har, og ikke xxxxx xxxxx teoretiske udgangspunkt og forforståelse styre os for meget.
”Den egentlige analyse indebærer, at interviewenes meningsindhold udvikles, at interviewpersonernes egen forståelse bringes frem i lyset, og at der tilføjes xxx perspektiver fra forskerens side” (Xxxxx & Xxxxxxxxx, 2009, s. 218): til dette har vi haft en meningsanalytisk tilgang til analysen af interviewene i form af indholdsanalyse, der sikrer en systematisk og mere kvantitativ fremstilling af interviewenes indhold. Vi har brugt kodning som analytisk værktøj hertil. Samtlige interviews xx xxxxx og vedlagt i bilag 3-18.
I praksis har vi xxxxx meningsindholdet i interviewene i 9 kategorier for på denne måde at kunne kvan- tificere emnernes hyppighed og udbredelse på tværs af interviewene. Bilag 2 viser kategorierne for ko- derne.
Kodningen i form af kategorisering af meningsindhold gav os overblik over interviewene xx xxxxx- gjorde sammenligninger på tværs af udsagn.
For at øge reliabiliteten har vi xxxxx samtlige 16 interviews uafhængigt af hinanden og derefter xxx- menlignet kodningerne og i fællesskab kombineret kodningerne. Dette gjorde vi for at sikre ensartet kodning af datamaterialet.
Teoretisk læsning
Yderligere bygger vores interviewanalyse på mere generelle tilgange, herunder ”[…] en generel læsning af interviewteksterne kombineret med teoretisk prægede fortolkninger” (Xxxxx & Xxxxxxxxx, 2009, s. 259). Teoretisk læsning er ifølge Xxxxx & Xxxxxxxxx (2009) en teoretisk kvalificeret læsning af inter- views, hvor interviewene læses gentagne gange, og der reflekteres over temaer og fortolkes ”[…] uden at følge nogen systematisk metode xxxxx kombination af teknikker” (Xxxxx & Xxxxxxxxx, 2009, s. 262). En fare ved at benytte denne tilgang er, at der kan opstå ensidige fortolkninger af interviewene, fordi interviewene læses med bestemte teorier for øje. Risikoen for denne teoretiske ensidighed er vi bevid- ste og opmærksomme på. Derfor har vi diskuteret og sat spørgsmålstegn xxx xxxxx analyse og fortolk- ninger samt inddraget vores vejleder i dette. Teoretisk ensidighed er et grundvilkår: ”Det forhold, at vi forstår verden ud fra vores forforståelser, er ikke kun noget, der vedrører det, vi her kalder teoretisk
læsning, men synes at være et generelt træk ved mennesket” (Xxxxx & Xxxxxxxxx, 2009, s. 265). For-
delen ved teoretisk læsning består i, at xxx sammenhænge og anskuelser kan fremkomme. Vi ople- vede, at vores teoretiske læsning af de transskriberede interviews bevirkede, at vi fik xxx indsigter i interviewmaterialet i relation til den løbende udvidelse xx xxxxx teoretiske viden inden for værdiska- bende intern revision. Vi startede ud med at have fokus på værdiskabelse i sin xxxxx form, xxxxxx xx værdiskabelse, stakeholder management og arbejdsopgaver. I takt med at vores viden inden for områ- det steg, flyttede vi også fokus over på især trusted advisor, uafhængighed og objektivitet.
Teoretisk læsning kan ligeledes ses i relation til hermeneutikken.
Overordnet set anser vi kvaliteten xx xxxxx undersøgelse med afsæt i specialets hermeneutiske viden- skabsteoretiske udgangspunkt, hvilket indebærer bevidsthed om, at viden ikke er værdifri, og sandhed vurderes via kohærens.
Den viden, der produceres under et interview, afhænger af det sociale samspil, der xx xxxxxx infor- manten og intervieweren. Interviewerens færdigheder, herunder viden om interviewemnet, har xxxxx- xxxx (Xxxxx & Xxxxxxxxx, 2009, s. 100). Xxxxx & Xxxxxxxxx (2009) hævder, at det kvalitative forsk- ningsinterview skal anses for et håndværk, hvorfor vi i følgende afsnit ønsker at belyse vores færdighe- der og mangler som interviewer, da dette har betydning for kvaliteten af den producerede viden.
”De færdigheder, den viden og de personlige skøn, der er nødvendige for at udføre et kvalitativt inter- view af høj kvalitet, forudsætter omfattende træning” (Xxxxx & Xxxxxxxxx, 2009, s. 107): Det kan dis- kuteres, hvor høj grad af træning vi har som interviewere. Den ene af os har erfaring med at interviewe fra forskellige opgaver på bacheloren, hvorfor vi valgte hende som hovedinterviewer til samtlige inter- views. Xxxxx & Xxxxxxxxx (2009) argumenterer for, at interviewhåndværket læres i praksis. I takt med at vi afholdt interviewene, øgedes vores evner som interviewer. Vi er bevidste om, at vi ikke mestrer det kvalitative forskningsinterview som håndværk fuldt ud.
Den viden, der fremkommer af interviewene, kan synes subjektiv i positivistisk og kvantitativ forstand, men brugen af begrebet objektivitet bør for kvalitative interviews tilpasses denne kvalitative kontekst for, at det er meningsfuldt. Det følgende afsnit søger at belyse objektiviteten af den viden, der frem- kommer af kvalitative interviews.
Ud fra vores meningskodning af samtlige interviews så vi intersubjektiv enighed: ”Interviewanalyser kan i princippet være kendetegnet ved objektivitet forstået som intersubjektiv enighed, som når der kan dokumenteres en høj grad af intersubjektiv reliabilitet ved kodning af interview i kvantificerbare kategorier” (Xxxxx & Xxxxxxxxx, 2009, s. 269). Den intersubjektive enighed blandt informanterne be- stod i, at samtlige informanter har fokus på virksomhedens risikoprofil, ser en værdi i assuranceopga- ver og udfører operationel revision i større xxxxx mindre grad i arbejdet.
Nedenfor reflekteres over kvalitetskriterierne reliabilitet, validitet samt generaliserbarhed i relation til vores data. Begreberne bør gentænkes og omformuleres i forhold til kvalitative metoder (Xxxxxxxx & Xxx-Xxxxx, 2010, s. 42).
Reliabilitet handler om den kvalitative undersøgelses troværdighed og pålidelighed i forhold til, om in- formanterne vil ændre deres svar (Xxxxx & Xxxxxxxxx, 2009, s. 271). Vi har bestræbt os på at under- søge de samme emner på tværs af informanterne og været bevidste om, at informanterne kan opfatte spørgsmålene forskelligt, hvorfor vi har søgt at spørge ind til deres individuelle fortolkning og forstå- else for emnerne. Dette har været muligt med en semistruktureret interviewguide.
Ang. interviewerens reliabilitet er ledende spørgsmål essentielt: ”[…] det kvalitative forskningsinter- view [er] særligt velegnet til anvendelse af ledende spørgsmål med henblik på løbende at kontrollere reliabiliteten af de interviewedes svar, xxxxx som for at verificere interviewerens fortolkninger” (Xxxxx & Xxxxxxxxx, 2009, s. 195). Ledende spørgsmål gøres ofte til syndebuk, men inden for kvalitativ me- xxxx xx ledende spørgsmål ikke et problem i sig selv: ”Det afgørende er ikke, om interviewspørgsmå- lene er ledende xxxxx ikke ledende, men hvor xx xxxxx hen, og hvorvidt xx xxxxx til ny, troværdig og værdifuld viden” (Xxxxx & Xxxxxxxxx, 2009, s. 196). Det essentielle her er, hvordan viden opfattes i dette kvalitative studie. Opfattes viden, som noget der skal være objektivt i positivistisk forstand, vil
ledende spørgsmål hindre denne opnåelse af objektiv viden. Derimod anses viden inden for kvalitative forskningsinterviews og i xxxxx xxxxxxxx som socialt konstrueret i samtalen xxxxxx interviewer og in- formant, og dermed xx xxxxx forudsætning med til at legitimere brugen af ledende spørgsmål i for- hold til at undersøge styrken af informantens udtalelser (Xxxxx & Xxxxxxxxx, 2009, s. 327-328).
Dette har vi været bevidste om forud for interviewene og søgt at begrænse uhensigtsmæssige ledende spørgsmål. Vi er opmærksomme på, at dette kan have påvirket informantens svar uhensigtsmæssigt.
Vi har søgt at bruge ledende spørgsmål som en bevidst interviewteknik for at teste reliabiliteten af in- formantens svar samt vores udlægninger af informantens svar, når det gav mening i situationen. Eks. har vi under interview taget udsagn fra informanterne og spurgt ”Er det rigtig forstået, at…?”.
For at sikre reliabilitet i transskriberingerne har vi hver især gennemlæst transskriberingerne samtidig med, at vi har lyttet til lydfilen for samtlige interviews og korrigeret i transskriberingerne undervejs, når vi opdagede fejl i transskriberinger i forhold til, hvad der siges på lydfilerne. Generelt har vores sy- stematiske tilgang til transskribering og kodning sikret konsistent behandling af interviewdata.
Validitet i kvalitativ forskning handler om, hvorvidt vores metode undersøger det, der foregives at un- dersøge (Xxxxx & Xxxxxxxxx, 2009, s. 272).
Kvaliteten af interviewene afhænger af interviewerens håndværksmæssige dygtighed, og ”Xxxxxxxxxx bliver her et spørgsmål om forskerens evne til hele tiden at kontrollere, problematisere og fortolke re- sultaterne teoretisk” (Xxxxx & Xxxxxxxxx, 2009, s. 193). Validiteten af interviewdata handler i høj grad xx xxxxx teoretiske forforståelse forud for interviewene, hvorfor vi forud for udarbejdelsen af inter- viewguidelinen opsøgte ny viden indenfor værdiskabende intern revision. Validering er vigtig gennem hele opgaven, og vi har løbende opsøgt ny teoretisk viden for at blive klogere og dermed xxxxx xxx- menholde vores data med yderligere teori. Vi har i analysefasen af flere omgange sammenholdt infor- manternes svar med gældende teori inden for området og søgt at anlægge et kritisk syn på xxxxx xxx- xxxx, samt overvejet om informanternes udtalelser er selektive og ensidige. Dette har vi løbende for- xxxxx os til gennem analysen for at kunne validere vores resultater. Denne søgte intersubjektive valide- ring i forhold til vores analyse og fortolkning af interviewdata sammenholdt med teori er med til at øge validiteten af specialets resultater.
Da vores undersøgelse bygger på 16 interviews med forskellige informanter, er vi bevidste om, at vores undersøgelse ikke er repræsentativ i positivistisk forstand, hvilket ligeledes ikke er hensigten med spe- cialet. Derimod har hensigten fra start været at opnå en forståelse for, hvordan forskellige virksomhe- der inden for forskellige brancher i Danmark opfatter og arbejder med intern revision relativt til hinan- den og sammenlignet med teorien inden for området og ud fra dette fremhæve ligheder og forskelle i værdiskabelsen samt udlede læring heraf.
Inden for kvalitativ metode arbejdes der med analytisk generaliserbarhed i stedet for statisk generaliserbar- hed, hvorfor generaliserbarheden består i at sammenholde undersøgelsens resultater med teori xxxxx casestudier inden for området. På denne måde ses det, ”[…] om der er overensstemmelse xxxxxx den specifikke undersøgelses resultater og teorien/øvrige casestudiers resultater” (Xxxxxxxx & Xxx-Xxxxx, 2010, s. 45). Også Xxxxx & Xxxxxxxxx (2009) omtaler analytisk generaliserbarhed. Vi har sammenholdt informanternes svar med andre eksterne undersøgelser (se afsnit 3.4) og videnskabelige artikler inden for området (se afsnit 3.2), og vi ser overensstemmelser på mange områder, eks. vigtigheden af opera- tionel revision, risikostyring, uafhængighed, indsigt, governanceprocesser, strategi og kommunikation med stakeholders.
Det er værd at bemærke, at de områder, der kun fremhæves som værdiskabende xx xxxxx informan- ter, også kan være det for andre. Resultaterne er et udtryk for, hvad der blevet sagt under de pågæl- dende interview og er sandsynligvis ikke fyldestgørende for, hvad hver enkelt informant anser for at være værdiskabende intern revision. Det vil kræve yderligere og mere omfattende undersøgelser at få belyst dette i dybden.
Over for vores informanter har vi været ærlige og åbne i forhold til, hvad formålet med vores undersø- gelse er, således at vi på forhånd har opnået informeret samtykke fra informanterne (Xxxxx & Xxxxx- xxxx, 2009, s. 89). Forud for interviewene sendte vi en mail ud for at briefe informanterne. Heri oply- ste vi, at vi af metodemæssige overvejelser ikke ville sende dem interviewspørgsmålene på forhånd, da vi ikke ønskede at påvirke deres svar uhensigtsmæssigt. Dette samtykkede informanterne til. Yderli- xxxx har vi i begyndelsen af hvert interview bedt om informantens samtykke i forhold til at optage og efterfølgende transskribere interviewet.
Der har ikke været betydelige etiske dilemmaer, der har påvirket specialet. Vi har sørget for at anony- misere informanterne for at sikre, at de under interviewet kunne tale mere frit og føle sig mere fortro- lige med os.
Specialet er afgrænset til at undersøge værdiskabende intern revision i forhold til de 16 udvalgte infor- xxxxxx i en dansk kontekst. Afgrænsningen af finansielle virksomheder xx x xxxxx opgave foretaget
med afsæt i Lov om finansiel virksomhed § 5. Ikke-finansielle virksomheder er i princippet de virksom- heder, der ikke hører under Lov om finansiel virksomhed § 5.
Vi har søgt at opnå et bredt udsnit ved at inddrage forskellige virksomheder. Vi er opmærksomme på, at der ikke er tale om et repræsentativt udsnit.
Derudover er specialet afgrænset i forhold til ikke at undersøge værdiskabende intern revision i rela- tion til dataanalyse og it, ekstern revisions tillid til intern revisions arbejde, intern revisions påvirkning på omkostningen ved ekstern revision, nationale forskelle xxxxx imellem, outsourcing af intern revision samt offentlige virksomheder.
Det følgende afsnit er opdelt i grundlæggende teori, en litteraturgennemgang af videnskabelige artik- ler inden for emnet værdiskabende intern revision samt inddragelse af udvalgte eksterne undersøgel- ser om stakeholders syn på værdiskabende intern revision. Xxxxx xxxxx frem til analysen, hvor vores interviewdata inddrages og analyseres med henblik på at besvare specialets problemformulering og underspørgsmål.
I dette afsnit gennemgås grundlæggende teori inden for værdiskabende intern revision. Specialets teo- retiske udgangspunkt er IIA’s definition på intern revision samt Value Proposition Model, hvortil øvrig teori kobles.
Indledningsvis gennemgås definitionen på intern revision med fokus på værdiskabelse:
Internal auditing is an independent, objective assurance and consulting activity designed to add value and improve an organization’s operations. It helps an organization accomplish its objectives by bringing a systematic, disciplined approach to evaluate and improve the effec- tiveness of risk management, control, and governance processes (IIA, n.d.).
Som det fremgår af den første sætning af ovenstående definition, er formålet med en intern revisions- afdeling, at den skaber værdi for virksomheden. I det følgende vil centrale elementer i definitionen un- dersøges i forhold til, hvordan de hver især skaber værdi.
Uafhængighed referer til den organisatoriske placering af den interne revisionsafdeling, hvor organisa- torisk uafhængighed opnås, når intern revision refererer til bestyrelsen.
Objektivitet referer til den mentale indstilling, den enkelte interne revisor har, da vedkommende skal undgå at være forudindtaget, samt sikre at arbejdet er udført uden at kvaliteten er kompromitteret (Xxxxxxxx et al., 2017, s. 1.6; IIA, 2017).
Assurance og konsulent aktiviteter er designet til at skabe værdi og forbedre en organisations drift. Ved assurance forstås aktiviteter, der indebærer en objektiv undersøgelse, for derigennem at kunne give en uafhængig vurdering inden for governance, risikostyring og kontrolprocesser for organisatio- nen. Det kan eks. være aktiviteter inden for finansielle områder, revision af ledelsesproces og revision af GDPR-complianceområdet. Derimod omhandler konsulentaktiviteter rådgivning og andre lignende
serviceaktiviteter, som har til formål at tilføje værdi og forbedre en organisations governance, risiko- styring og kontrolprocesser, dog uden at intern revision påtager sig ledelsesansvar. Det vil kunne eks. være aktiviteter inden for rådgivning, facilitering og træning af medarbejdere i organisationen (Ander- son et al., 2017, s. 12.2).
Intern revision skaber værdi ved at hjælpe organisationen med at nå sine mål. Dette kan være inden for strategiske, operationelle, rapporteringsmæssige og compliancemæssige områder. Organisationens mål og strategi er afgørende for intern revisions fokus og arbejde, da intern revision har til opgave at hjælpe med at sikre, at organisationen når sine mål, herunder xxxxx for et passende kontrolmiljø i rela- tion til organisationens risici og strategi/mål (Xxxxxxxx et al., 2017, s. 1.3-1.4).
En systematisk og disciplineret tilgang henviser til intern revisions fremgangsmåde i sit arbejde. Ved en systematisk og disciplineret tilgang sikres planlægning, udførelse og rapportering af opgaverne, her- under afdækning af væsentlige risici og fokus på governanceprocesser (Xxxxxxxx et al., 2017, s. 1.5).
Ved at evaluere og forbedre effektiviteten af risikostyring, kontroller og governanceprocesser skaber intern revision værdi, da en organisation xxxxxx ikke vil kunne opnå sine mål, samt bibeholde sin succes (Xxxxxxxx et al., 2017, s. 1.4).
Med risikostyring menes processer med at identificere, vurdere, styre og kontrollere potentielle risiko- fyldte situationer og begivenheder og på den måde give assurance i forhold til opnåelsen af organisati- onens mål (IIA, 2017).
Kontroller hænger uløseligt sammen med risikostyring og henviser til handlinger, som ledelsen igang- sætter med det formål at styre risici og xxxxxx xxx sandsynligheden for, at organisationens mål nås. Det er en måde at lede, organisere og styre performance af handlinger, således at der kan gives pas- sende assurance for, at organisationens mål vil blive opfyldt (IIA, 2017).
Ved governance forstås kombinationen af de processer og strukturer, der er blevet implementeret af bestyrelsen til at kunne informere, lede, administrere og monitorere organisationens aktiviteter hen imod at opnå de opstillede målsætninger (IIA, 2017).
I relation til definitionen på intern revision er Value Proposition Model relevant at inddrage. Modellen er baseret på 3 kerneelementer, hvorigennem intern revision skaber værdi: assurance, indsigt og ob- jektivitet (Xxxxxxxx et al., 2017, s. 1.2).
(IIA, n.d.)
Assurance-delen skaber værdi ved, at intern revision yder assurance indenfor organisationens xxxxx- nanceprocesser, risikostyring og kontrolprocesser. Med xxxxx xxxxx, at intern revision reviderer et område og kommer med en vurdering af det og giver sikkerhed for, om området fungerer hensigts- mæssigt. Derigennem hjælper intern revision organisationen med at opnå sine mål inden for xx xxxxxx- xxxxx, operationelle, finansielle og compliancemæssige områder (Xxxxxxxx et al., 2017, s. 1.2). Et eks. på en assuranceaktivitet er, når intern revision evaluerer en intern kontrols effektivitet og vurderer, om kontrollen er passende i forhold til at styre den pågældende risici. Et andet eks. er, når intern revi- sion vurderer, om det reviderede område er compliant med relevant regulering, fx GDPR lovgivningen, xxxxx når intern revision eks. vurderer, om rapportering til bestyrelsen er passende transparent i for- hold til at sikre, at de modtager den nødvendige information til at kunne styre organisationen effektivt.
Indsigt-delen skaber værdi ved, at intern revision har en stor indsigt i organisationen og ud xxx xxxxx kan igangsætte forbedring af organisationens effectiveness og efficiency ved at komme med anbefalin- ger baseret på analyser samt vurderinger af data og processer (Xxxxxxxx et al., 2017, s. 1.2). Effective- ness henviser til at xxxx de rigtige ting, hvor efficiency henviser til at xxxx tingene rigtigt. Dette uddy- bes yderligere i afsnit 3.2.1.
Intern revision opnår indsigt xx xxxxx om organisationen i takt med sit arbejde. Ved at arbejde tæt sammen med det reviderede område og opnå bred og dybdegående forståelse for området kan intern revision komme med bedre og mere indsigtsfulde anbefalinger. Jo mere intern revision analyserer data og processer inden for området, jo større forståelse og indsigt opnår intern revision. Denne indsigt kommer eks. til gavn for den reviderede part, når intern revision deler sin dataanalyse, herunder ar- bejdsfiler og værktøjer, der kan bruges af den reviderede part fremover (Xxxxxxxx et al., 2017, s. 13- 46). Dermed bliver intern revisions revisioner mere relevante og værdifulde for organisationen og hjælper til i dens stræben efter at opnå sine mål.
Objektivitet-delen omhandler intern revisions integritet, pålidelighed og uafhængighed. Intern revision skaber værdi ved at yde uafhængig rådgivning til sine stakeholders ud fra objektive kriterier. For at den interne revisor kan opretholde sin objektivitet, skal denne undlade at acceptere opgaver, der kan svække xxxxx antages at kunne svække den interne revisors professionelle dømmekraft. Dette vil eks. forekomme, hvis den interne revisionschef, ikke blot har ansvaret for den interne revisionsafdeling, men også er ansvarlig for risikostyring xxxxx compliance (Xxxxxxxx et al., 2017, s. 2.16).
Intern revision er ikke det eneste sted, hvorfra en virksomhed kan opnå assurance. Det kan også være fra andre afdelinger inde i organisationen (fx complianceafdelingen) xxxxx xxx dens omverden (fx eks- tern revision). Denne assurance gives direkte til organisationens bestyrelse xxxxx til medlemmer blandt ledelsen, som derefter videregiver det til bestyrelsen. Når en organisation anerkender, at assurance kan komme fra flere steder, kan der implementeres en strategi, hvorved assuranceområder fordeles ud, så den nødvendige xxxxx ønskede risikoafbødning i relation til organisationens risikoappetit opnås. Strategien for xxxxx xxxxxx Three Lines of Defence Model (Xxxxxxxx et al., 2017, s. 3.13). Risikoappetit er niveauet af risiko, som en organisation xx xxxxxx til at acceptere (IIA, 2017).
I 2020 kom IIA med en opdatering af modellen, der nu hedder Three Lines Model. Modellen hjælper organisationen med at identificere strukturer og processer, der bedst assisterer til at opnå organisatio- nens mål og facilitere en stærk governancestruktur, risikostyring og internt kontrolsystem, og derved ikke blot strukturere assurance. Derudover indikerer den xxx model, at der sker større interaktion xxx- xxx de forskellige roller end i den gamle model (IIA Global, 2020).
Modellen er især vigtig for finansielle virksomheder i forhold til at skabe grundlag for god og hensigts- mæssig governancestruktur i organisationer. Modellen skelner xxxxxx ansvar og roller inden for 3 for- svarslinjer.
(IIA Global, 2020)
Xxxxx xxx opdaterede model består af følgende 6 principper: governance, bestyrelsens xxxxx, direktio- nens xx xxxxxx og anden linjes xxxxx, tredje linjes xxxxx, tredje linjes uafhængighed samt skabe og be- skytte værdier.
Princip 1: Governance
En organisations governance kræver strukturer og processer, der muliggør ansvarlighed, handlinger, assurance og rådgivning. Intern revisions arbejdsopgaver er inden for assurance og rådgivning, hvor intern revisions uafhængighed og objektivitet muliggør troværdig assistance samt fremme og facilite- ring af kontinuerlig forbedring via grundig undersøgelse og indsigtsfuld kommunikation (IIA Global, 2020, s. 2).
Princip 2: Bestyrelsens xxxxx
Organisationens mål og risikoappetit bestemmes af bestyrelsen, der ligeledes er ansvarlig for at sikre, at tilfredsstillende strukturer og processer er på plads, således at der er en effektiv governancestruk- tur. Dette vil sikre, at organisationens målsætninger og aktiviteter stemmer overens med dens stake- holders. Endvidere har bestyrelsen til opgave at uddelegere ansvar og tilføje ressourcer til ledelsen, således at målsætningerne opnås. Samtidig skal bestyrelsen etablere og føre tilsyn med en uafhængig, objektivt og kompetent intern revision for at give klarhed og sikkerhed omkring opnåelsen af virksom- hedens målsætninger (IIA Global 2020, s. 2).
Princip 3: Direktionens samt første og anden linjes xxxxx
Direktionen har ansvar for at opnå organisationens målsætning. Sammen med første og anden linje sikrer direktionen, at bestyrelsens mål nås.
Første linje omhandler linjechefer, der har ansvaret for de interne kontroller og forretningsgange in- den for deres respektive område i forhold til at adressere relevante risici. Kendskab til relevant og gæl- dende lovgivning og overholdelsen heraf xx xxxxxx linjes ansvar. Linjecheferne rapporterer til direktio- nen.
Anden linjes ansvar og opgave består i at overvåge første linje. Det skal sikres, at organisationen har implementeret de nødvendige og tilstrækkelige forretningsgange og interne kontroller, således at rele- vant lovgivning overholdes, og væsentlige risici nedbringes til et acceptabelt niveau. Anden linje rap- porterer ligeledes til direktionen (IIA Global, 2020, s. 3).
Princip 4: Tredje linjes xxxxx
Intern revision udgør den tredje linje og har ansvar for at overvåge første- og anden linje, og ud fra dette give uafhængighed assurance på områder. Dette xxxxx xxx at vurdere, hvorvidt der er imple- menteret hensigtsmæssige procedurer og systemer til overholdelse af relevant lovgivning. Modsat de andre to linjer rapporterer tredje linje til bestyrelsen. Intern revision kan også overveje at xxxx brug af assurancearbejde fra andre interne og/xxxxx eksterne udbydere (IIA Global, 2020, s. 3).
Princip 5: Tredje linjes uafhængighed
Tredjes linjes uafhængighed er afgørende for dens objektivitet, autoritet og troværdighed, hvilket xxxx- xxxxx fremhæves i definitionen på intern revision samt i Value Proposition Model. Uafhængigheden etableres ved, at intern revision refererer til bestyrelsen. Derudover skal intern revision have adgang til alle ansatte, ressourcer og data, der er nødvendigt for udførelsen af sit arbejde (IIA Global, 2020, s. 3). Dette er ligeledes i tråd med IIA’s definition på intern revision og Value Proposition Model.
Princip 6: Skabe og beskytte værdier
Organisationens værdier skabes og beskyttes, når principperne i Three Lines Model efterleves, og der sikres kommunikation og samarbejde xxxxxx de forskellige organer (IIA Global, 2020, s. 3).
Intern revisions kernerolle
Med udgangspunkt i de 6 principper er intern revisions kernerolle at beholde sin troværdighed til be- styrelsen og uafhængighed i forhold til driftsorganisationen. Derudover skal intern revision yde uaf- hængig og objektiv assurance samt rådgivning til ledelsen og bestyrelsen omkring tilstrækkeligheden og effektiviteten af governance, kontroller og risikostyring i forhold til at opnå organisationens målsæt- ninger, samt rapportere eventuelle svækkelser af disse til bestyrelsen samt implementere de krævede sikkerhedsforanstaltninger herfor. Intern revision agerer ”øjne og ører” for bestyrelsen ude i organisa- tionen (IIA Global, 2020).
Intern revisions kernerolle stemmer overens med definitionen på intern revision og Value Proposition Model, hvorfor xxxxx hvorpå intern revision er med til at skabe værdi ligeledes harmoniserer med dette.
3.1.4 Uafhængighed og objektivitet
Vigtigheden af intern revisions uafhængighed og objektivitet fremgår af IIA’s definition på intern revi- sion, Value Proposition Model samt Three Lines Model, hvilket ovenstående afsnit viser. Her opfattes uafhængighed primært som organisatorisk uafhængighed, der i praksis opnås ved, at intern revision refererer til bestyrelsen. På denne måde er intern revision uafhængig i forhold til direktionen xx xxxxx- seslagene herunder. Også IIA Attribute Standard 1110 behandler organisatorisk uafhængighed, der op- nås, når intern revision refererer til bestyrelsen, således at bestyrelsen godkender intern revisions revi- sionsplaner og funktionsbeskrivelser mv.
I dette afsnit uddybes det yderligere, da uafhængighed og objektivitet er fundamentalt for, hvorvidt en afdeling kan anses for at være en intern revisionsafdeling.
3.1.4.1 Organisatorisk uafhængighed
Denne organisatoriske uafhængighed tillægges stor værdi, da den er med til at sikre intern revisions objektivitet, integritet og troværdighed. Uafhængighed og objektivitet anses af IIA for at være meget centrale elementer. Af et medlem i IIA Danmark understreges vigtigheden af organisatorisk uafhængig- hed, da det ”[…] giver et vigtigt ”signal” til driftsorganisationen om, at intern revision ikke er en del af driften, men den øverste ledelses ”vagthund” […]” (Kyhnauv, 2014, s. 31). Vedkommende forklarer, at uafhængighed er til for ledelsens skyld, da det sikrer, at vidensformidlingen fra intern revision ikke er påvirket af driftsorganisationen, men i stedet af intern revisions kvalificerede revisionshandlinger og
revisionsprogrammer. Yderligere pointeres det, at ”Værdien af den interne revisions arbejde sikres
ikke gennem uafhængighed, værdien sikres gennem et professionelt gennemført stykke arbejde” (Ky- hnauv, 2014, s. 31). Dette professionelt gennemførte stykke arbejde muliggøres, når intern revision er organisatorisk uafhængig af driftsorganisationen, da det sikrer, at intern revision bedre kan ”[…] agere i forhold til den samlede organisation, og dermed forstærkes værdien af ”et godt håndværk” i den in- terne revision” (Kyhnauv, 2014, s. 31).
Intern revisions rapportering til den øverste ledelse er især vigtig, når intern revision udfører forskellig- artede opgaver (operationel revision) frem for blot finansiel revision, da uafhængigheden i større grad kommer på prøve, når intern revisions xxxxx xx bred (Hork, 2016, s. 8).
Der er ingen tvivl om, at intern revisions organisatorisk uafhængighed anses for værende meget cen- tral. Også objektivitet er et xxxx centralt element for intern revision.
Objektivitet skal ses i forhold til den enkelte interne revisors evne til at agere objektivt ifm. at træffe beslutninger og rapportere. Den interne revisor skal agere unbiased, hvorfor vedkommende ikke må være forudindtaget og tage parti. Af IIA Attribute Standard 1100 defineres objektivitet som: ”Objectiv- ity is an unbiased mental attitude that allows internal auditors to perform engagements in such a man- ner that they believe in their work product and that no quality compromises are made” (Xxxxxxxx et al., 2017, s. BM-22).
For at sikre at objektiviteten ikke kompromitteres, skal der i starten af en opgave, hvor der er risiko for det, indføres passende sikkerhedsforanstaltninger.
3.1.4.3 Uafhængighed og objektivitet tæt forbundet
Uafhængighed og objektivitet er tætforbundne, men det er dog ikke det samme. Intern revision kan godt være objektiv, men ikke uafhængig og omvendt. Et medlem af IIA Danmark omtaler forskellene på uafhængighed og objektivitet med afsæt i IIA’s Practice Guide fra 2011: ”uafhængighed er et organi- satorisk anliggende på afdelingsniveau, som kan løses fx ved rapporteringsforhold og adskillelse af an- svarsområder” (Hork, 2016, s. 8).
Hvorimod objektivitet beskrives som ”[…] en upartisk og fordomsfri tilgang hos den enkelte interne re- visor, hvilket derfor er den enkeltes ansvar at opretholde. Derfor er det også sværere at sikre i praksis” (Hork, 2016, s. 8). Det kan være svært at skelne xxxxxx uafhængighed og objektivitet i praksis, hvorfor IIA’s Practice Guide uddyber forhold, der kan have betydning for intern revisions opnåelse af uaf- hængighed og objektivitet i praksis, og dette uddybes yderligere i de kommende afsnit.
3.1.4.4 Xxxxxxx mod uafhængighed og objektivitet
Intern revisions objektivitet kan trues på forskellig vis. IIA Practice Guide fra 2011 nævner eks. følgende xxxxxxx, der kan forekomme i praksis mod intern revisions objektivitet: socialt pres, økonomisk inte- xxxxx, familiaritet/relationer og selvrevision (Hork, 2016, s. 9).
Det sociale pres opstår, hvis intern revision oplever pres fra fx Finanstilsynet i forhold til, at de forven- ter, at intern revision er ekstra kritiske i sine revisioner. Det kan også opstå, hvis ledelsen i organisatio- nen forventer, at intern revision kommer med bemærkninger i alle revisionsrapporter, xxxxx hvis den
reviderede part lægger pres på intern revision om at xx xxxx fra forhold, der virker mistænkelige (Hork, 2016 s. 9).
Hvis en intern revisor har økonomisk interesse i virksomheden, kan dette være en xxxxxxx mod den på- gældende revisors objektivitet. Hvis vedkommende har interesse i, at virksomheden præsterer godt, eks. i form af ejerskab af aktier i virksomheden xxxxx bonusaflønning, kan det skabe incitament for, at revisoren ser bort fra bestemte opdagelser i revisionen (Hork, 2016, s. 9).
Familiaritetstruslen opstår fx, hvis en intern revisor er i familie med xxxxx xxxxxx med nogen i ledelsen, og det medfører, at den interne revisor ser bort fra negative opdagelser i revisionen. Det kan også op- stå, hvis en intern revisor har haft xxxxx har en tæt relation til den reviderede part (Hork, 2016, s. 9).
Selvrevision er omtalt som xxxxxxx flere xxxxxx, eks. i revisionsbekendtgørelsen, i Attribute Standard 1130.A1 xx x Xxxxxxxx et al. (2017), og forekommer, hvis en intern revisor skal revidere noget, som vedkommende selv har været med til at udarbejde. Truslen består i, at der er risiko for, at vedkom- mende vil forholde sig mindre kritisk til området (Hork, 2016, s. 9).
Disse xxxxxxx har et vist sammenfald med anbefalingerne omkring vurdering af bestyrelsesmedlemmers uafhængighed i Komiteen for god Selskabsledelses anbefalinger for god selskabsledelse (2017), hvor følgende fremhæves som xxxxxxx mod uafhængighed: egeninteresser i forretningen, nære bånd til au- ditee (den reviderede part) samt tidligere medlem af direktionen i pågældende virksomhed. Disse trus- ler er ligeledes sammenfaldende med dem i Bekendtgørelse 2016-06-17 nr. 735 om godkendte reviso- rers og revisionsvirksomheders uafhængighed samt dem i de etiske regler for eksterne revisorer.
For at kunne leve op til status som en objektiv og uafhængig intern revisionsafdeling er det essentielt, at intern revision er bevidste xx xx xxxxxxx, der kan forekomme, og forholder sig til dem.
3.1.4.5 Uafhængighed ud over organisatorisk uafhængighed samt objektivitet
Dog kan uafhængighed opfattes som andet end blot den organisatoriske uafhængighed. IIA Attribute Standard 1100 definerer uafhængighed som “Independence is the freedom from conditions that threaten the ability of the internal audit activity to carry out internal audit responsibilities in an unbi- ased manner” (Xxxxxxxx et al., 2017, s. BM-22). Denne definition lægger vægt på, at uafhængighed i sin xxxxx forstand består i intern revisions frihed til at planlægge og udføre sine opgaver på en ikke- forudindtaget måde, således at der ikke er forhindringer i forhold til intern revisions nødvendige res- sourcer og information fra organisationen.
I en artikel i INFO skriver en ekstern lektor i revision ved CBS, at følgende 3 faktorer er med til at danne revisors uafhængighed: revisionens mandat, revisionens organisatoriske placering samt revisors kogni- tive tilgang til revisionen (Xxx-Xxxxxx, 2014, s. 32).
Mandat
Intern revision skal have mandat til sit revisionsarbejde, og der skal være konsensus herom, da det er ”[…] centralt for en effektiv og uafhængig revision” (Xxx-Xxxxxx, 2014, s. 32). Xxxxx xxxxxx opnås ty- xxxx xxx, at intern revision har en funktionsbeskrivelse, hvori mandatet stadfæstes og godkendes af bestyrelsen, således at der er enighed om intern revisions selvbestemmelse. Derudover er intern revi- sions fri adgang til nødvendig information en del af mandatet.
Fri rapportering
Med intern revisions organisatoriske placering henvises til intern revisions rapportering til øverste le- delse samt til intern revisions ”[…] vilje til ikke at lade sig intimidere af den reviderede” (Xxx-Xxxxxx, 2014, s. 33). Intern revision skal kunne rapportere frit uden ledelsens indblanding xxxxx censur.
Kognitiv tilgang
Ang. intern revisions kognitive tilgang til revisionen henvises til metoder og teknikker, der tillæres gen- nem uddannelse og praksis, og er kendetegnende for arbejdet som revisor. Der argumenteres for, at ”Jo dybere forankret i revisionen de kognitive strukturer er, des stærkere er revisors uafhængighed” (INFO, nr. 57, 2014, s. 33), under forudsætning af, at revisor er i stand til at argumentere for sit teoreti- ske udgangspunkt. Det er her, at revisors faglighed kommer i spil i form af en akademisk arbejdsme-
tode, der er ”[…] en forudsætning for, at revisionsarbejdet kan tillægges værdi, da det specificerer de erkendelsesmæssige forudsætninger herfor” (Xxx-Xxxxxx, 2014, s. 33). Denne kognitive uafhængighed betegnes som den interne revisors bløde magt, da det er intern revisions argumenter, der giver dem indflydelse, hvorfor intern revisions tilgang til at opnå argumenterne har stor betydning.
For at intern revision kan bevare sin uafhængighed i samarbejdet med den reviderede part, skal intern revision xxxxx på sit mandat, organisatoriske placering samt kognitive tilgang til revisionen, således at intern revision ikke blot handler i overensstemmelse med den reviderede parts intentioner. Intern re- visions uafhængighed er ikke statisk. Det kræver en kontinuerlig vedligeholdelse af intern revisions fag- lighed og integritet at opretholde uafhængigheden.
3.1.4.5.1 Adskillelse af arbejdsopgaver
Intern revisions uafhængighed får større og større betydning i takt med, at intern revision forventes at udføre andre opgaver end de traditionelle finansielle revisionsopgaver. Derfor skal uafhængighed også ses ifm. de opgaver, som intern revision udfører. Dette belyser revisionsbekendtgørelsen ligeledes i § 21, stk. 3-4 samt i bilag 4. Intern revision må ikke udføre opgaver, der kan vække tvivl hos tredjemand i forhold til intern revisions uafhængighed.
Intern revision skal være opmærksom på ikke at påtage sig opgaver, der medfører beslutningstagen for intern revision, samt at xxxxx typer opgaver kun kan gennemføres af intern revision, hvis de rette sik- kerhedsforanstaltninger er til stede. Adskillelse af arbejdsopgaver har væsentlig betydning for intern revisions uafhængighed. Dette uddybes i det følgende afsnit.
3.1.4.6 Uafhængighed og arbejdsopgaver ifm. risikostyring
Ang. risikostyring xxxxxxx intern revision en vigtig xxxxx i evaluering af effektiviteten og vurdering af, om der er behov for forbedringer af organisationens risikostyring. Det vil især være inden for organisatio- nens governanceprocesser, risikostyring og det interne kontrolsystem, hvilket vil inkludere evaluering af pålideligheden af rapporteringen, effektiviteten af driften samt compliance med love og regulerin- ger (Xxxxxxxx et al., 2017, s. 4.14).
Inden for risikostyring kan intern revision varetage forskellige roller. Her er det essentielt, at intern re- vision er opmærksom på, hvilke roller der er passende at påtage sig, og hvilke der kan kompromittere objektiviteten og uafhængigheden (se bilag 21).
De forskellige roller inden for risikostyring opdeles i 3 kategorier: kerne intern revisions roller, legitime intern revisions roller med dertilhørende sikkerhedsforanstaltninger (rådgivning), og roller som intern revision ikke bør påtage sig.
Kerne intern revisions roller
Intern revision må gerne påtage sig roller, hvor opgaverne består i at yde assurance for aktiviteterne inden for risikostyring. Dette kan fx være inden for processerne i risikostyringen, deltage i evaluering af risikostyringen og rapportering af nøglerisici (Xxxxxxxx et al., 2017, s. 4.19-4.20).
Rollerne inden for dette område passer med definitionen for intern revision, da xxxxx xx.a. er med til at evaluere risikostyringen, uden at det påvirker intern revisions uafhængighed xxxxx objektivitet.
Legitime intern revisions roller med dertilhørende sikkerhedsforanstaltninger
Denne type opgaver må intern revision gerne påtage sig, såfremt der er implementeret de rette sikker- hedsforanstaltninger, så uafhængigheden og objektiviteten bibeholdes. Disse udvidede roller medfører et større ansvar for risikostyringsprocessen og har typisk med rådgivning ifm. forbedringen af virksom- hedens governance, risikostyring og kontrol af processer at xxxx. Det kan fx være ved at træne ledel- sen i at reagere på risici, koordinering af aktiviteter inden for risikostyring samt udvikle og vedligeholde risikostyringen (Xxxxxxxx et al., 2017, s. 4.20).
En måde hvorpå sikkerhedsforanstaltningerne kan opnås, er ved at xx xxxxx kvalificerede parter (fx ekstern revision) til at yde assurance inden for områder, hvor intern revision har været inde over. Der- ved vil objektivitet fortsat kunne opretholdes, og selvrevision undgås.
Roller intern revision ikke bør påtage sig
Disse roller bør intern revision ikke påtage sig, da der ikke findes sikkerhedsforanstaltninger til at sikre objektiviteten og uafhængigheden. Dette vil være roller, hvor intern revision håndterer risici på vegne af ledelsen, hvilket fx sker, hvis intern revision fastsætter organisationens risikoappetit, fastsætter pro- cessen for risikostyring, xxxxx træffer beslutninger om hvordan organisationen skal reagere på risici (Xxxxxxxx et al., 2017, s. 4.21).
Ved at påtage sig roller inden for dette områder vil intern revision ikke længere kunne leve op til defi- nitionen på intern revision som en objektiv og uafhængighed enhed, og dermed vil intern revision ikke have den samme værdiskabende xxxxx for organisationen. Det er derfor vigtigt, at intern revision altid har en forståelse for, hvilke opgaver der er passende at påtage sig, og om det kræver implementering af sikkerhedsforanstaltninger.
Interne revisorer kan af organisationen anses for at være trusted advisors. Trusted advisor begrebet indebærer, at den interne revisor er en xx xx xxxxxx, som folk fra organisationen henvender sig til, når de skal træffe en beslutning, har brug for feedback, xxxxx blot har brug for et godt råd i en given situa- tion. Dette skyldes, at xx xxxxxx på intern revision (Xxxxxxxx, 2018). Desuden anses trusted advisor for at være en, som andre i organisationen frit kan dele information med, samt en som hjælper med at analysere en situation, er ærlig og giver værdifulde, kritiske og konstruktive råd (Xxxxx, 2019; Xxxx- xxxxx, 2017).
Yderligere er en trusted advisor kendetegnet ved at besidde 9 egenskaber inden for personlige, relatio- nelle og professionelle aspekter. Disse 9 egenskaber handler om at være etisk robust, resultatoriente- ret, intellektuel nysgerrig, åbensindet, dynamisk kommunikerende, have indsigtsfulde forhold, være en inspirerende leder, hvae teknisk ekspertise og evner indenfor kritisk tænkning (Xxxxxxxx, 2017, s. 31).
Xx xxxxxx 4 egenskaber etiske robusthed, resultatorienteret, intellektuel nysgerrig og åbensindet om- handler personlige egenskaber, som den interne revisor skal besidde for at kunne blive en trusted advi- sor (Xxxxxxxx, 2017, s. 32-33).
De relationelle egenskaber omhandler xxxxx, hvorpå trusted advisor interagerer med andre. Den in- terne revisor skal ikke være elsket af alle, men derimod være respekteret og anerkendt professionelt. Dette er især vigtigt, da intern revision er afhængig af samarbejdet med folk i organisationen. Her kommer trusted advisors egenskaber i forhold til at være dynamisk kommunikerende, have indsigts- fulde forhold og være en inspirerende leder i spil (Xxxxxxxx, 2017, s. 32-34).
Den interne revisors professionelle kompetencer er medvirkende til at give vedkommende den nød- vendige indsigt og respekt, så vedkommende kan være med til at adressere virksomhedens udfordrin- ger og problemer. Hertil er det centralt, at den interne revisor har tekniske kompetencer og evner for kritisk tænkning (Xxxxxxxx, 2017, s. 32-34).
En trusted advisor kan derfor med disse 9 egenskaber skabe tillid til folk i organisationen, eftersom de ved, at de kan stole på intern revision både i forhold til at dele information, men også når der er behov for hjælp. Derved skaber en trusted advisor indirekte værdi for virksomheden, igennem xxxxx hvorpå xxxxx xxxxxx og xx xxx person, og derved ikke kun ved udførelsen af opgaver.
Hvis der i organisationen er hindringer for, at den interne revisor kan blive en trusted advisor, kan den med godkendelse af bestyrelsen begynde at rykke xxxxx assuranceopgaver til den anden forsvarslinje, og derved frigive ressourcer til, at intern revision kan fokusere på mere værdiskabende rådgivningsop- xxxxx (Xxxxxxxx et al., 2017, s. 15.23-15.24).
Begrebet trusted advisor har især fokus på anerkendelsen af, at almindelig revision ikke er nok i for- hold til at hjælpe virksomheden med at nå sine mål og strategi. Det kræver, at den interne revisor lever op til de 9 egenskaber. Når den interne revisor efterlever disse egenskaber, vil det være med til at skabe tillid for medarbejderne i organisationen, og derved vil medarbejderne også have lettere ved at acceptere revisionsfindings. Denne tillid opbygges over tid, og det er en kontinuerlig proces. Der skal
løbende arbejdes for at vedligeholde og opbygge tilliden, både i form af den måde, der kommunikeres på, samt hvordan der ageres over for auditees.
En intern revisor anses ikke automatisk for at være en trusted advisor blot i xxxxx xx sin xxxxx som intern revisor. Det er en titel, der skal arbejdes for at opnå og vedligeholde.
IIA har udgivet International Practices Framework (IPPF) med det formål at skabe ensartethed inden for intern revision og de ydelser, intern revision leverer. IPPF indeholder elementer, som vurderes at være essentielle for, at intern revision xxx xxxxxx værdiskabende ydelser.
Et centralt element i IPPF er Code of Ethics, hvis formål er at promovere en etisk kultur for intern revi- sion som profession. Der fremsættes følgende 4 principper for etisk adfærd: integritet, objektivitet, fortrolighed og kompetence (IIA, 2016).
Den etiske adfærd har betydning for, hvorvidt intern revision bidrager med værdi samt kan opnå status som trusted advisor.
3.1.7 Finansiel vs. operationel revision
Intern revision kan overordnet set foretage revision med fokus på to forskellige metoder: finansiel revi- sion og operationel revision. Disse to metoder udelukker ikke hinanden, eftersom de dækker forskel- lige områder. XXX’s definition på intern revision favner både finansiel og operationel revision.
Inden for intern revision kan finansiel revision defineres som: ”An independent evaluation of past ac- counting data for the purpose of assessing whether this data is appropriate, compliant, and reliable, of protecting the assets of the company, and of expressing an opinion on the effectiveness of the internal control system” (Xxxxxxxxx et al., 2007, s. 127).
Ved finansielle revision undersøges regnskabsmæssig- og finansiel data samt tilknyttede kontroller og forretningsgange med henblik på at sikre kvaliteten af det til brug i den regnskabsmæssige rapporte- ring. Dette kan xxxxx xxx at undersøge de finansielle erklæringer som helhed xxxxx analysere individu- elle regnskaber og poster (Xxxxxxxxx et al., 2007, s. 127).
Finansiel revision er grundlæggende den form for revision, som ekstern revision udfører. Ekstern revi- sion har fokus på at finde frem til væsentlige fejl og mangler i regnskabet, hvorimod intern revisions
fokus er på at hjælpe virksomheden med at opnå sine mål. Intern revision kan ofte udføre finansiel re- vision, men der hvor intern revision især adskiller sig fra ekstern revision er ved sit fokus på operatio- nel revision, der især medvirker til intern revisions værdiskabelse.
Inden for intern revision kan operationel revision defineres som: ”Operational audits include audits along the entire value chain of a company, or specific parts of it” (Kagermann et al., 2007, s. 123).
Operationel revision omfatter revision af potentielt alle processer og hele kontrolsystemet i organisati- onen, alt efter hvad der vurderes relevant. Operationel revision muliggør fokus på samtlige enheder og hele risikostyringsprocessen (Xxxxxxxxx et al., 2007, s. 124).
Derved vil intern revision ikke blot kigge på de finansielle aspekter, men på hele virksomheden og dens processer. Samtidig vil intern revision derved opnå stor indsigt i og forståelse for virksomheden og dens processer. Dette er med til at skabe endnu mere værdi for virksomheden.
Intern revisions fokus på operationel revision afspejles i IIA’s definition på intern revision samt i revisi- onsbekendtgørelsen § 21, hvor det fremgår, at intern revision i finansielle virksomheder skal omfatte alle væsentlige og risikofyldte områder.
Følgende afsnit søger på systematisk vis at afdække eksisterende viden inden for emnet værdiska- bende intern revision. Afsnittet bygger på videnskabelige artikler og sætter litteraturen inden for vær- diskabende intern revision i relation til dette speciales fokus og afgrænser i forhold til dette.
I relation til værdiskabende intern revision fremhæves især effectiveness og risikostyring som essenti- elt, når emnet værdiskabende intern revision behandles i forskningsartikler. Begge begreber xx x xxxx- gående teoriafsnit omtalt, hvor de fremgår af definitionen på intern revision i forhold til at forbedre effektiviteten (effectiveness) af risikostyring, kontroller og governanceprocesser. Derudover indgår ef- fectiveness i Value Proposition Model i forhold til indsigtsdelen, og risikostyring indgår i assurancede- len.
Effectiveness og risikostyring hænger uløseligt sammen med værdiskabelse, da et af formålene med intern revision er at skabe værdi for organisationen ved at forbedre effektiviteten af organisationens risikostyring. Det er altafgørende, at risici nedbringes til et acceptabelt niveau, således at organisatio-
nens strategi og mål kan nås. Hvis væsentlige risici ikke er håndteret, kan det få betydning for organisa- tionen og dens overlevelse. Risikostyringen og effektiviteten heraf påvirker, hvilke kontroller organisa- tionen skal have samt udformningen af governancestrukturen.
Effectiveness og risikostyring er centrale elementer i værdiskabende intern revision, hvilket uddybes i det følgende afsnit.
Derudover kan værdiskabelse ikke behandles uden også at behandle måling xx xxxxx værdiskabelse, hvilket adskillige forskningsartikler undersøger, og følgende afsnit vil ligeledes have fokus på dette.
Det følgende afsnit vil især have fokus på effectiveness og risikostyring i relation til værdiskabende in- tern revision samt måling af værdiskabelse.
3.2.1 Værdiskabelse og effektivitet
Grundet stigning i reguleringsmæssige krav til organisationer og øget fokus på governance og risikosty- ring er der øget fokus på intern revisions værdiskabelse til organisationen. Denne værdiskabelse af- hænger af, hvordan intern revision ledes, og dertil er intern revisions effektivitet vigtig (Turetken, Jet- hefer & Ozkan, 2020).
I IIA’s definition på intern revision indgår effectiveness i forhold til, at intern revision hjælper organisa- tionen med at forbedre effektiviteten af risikostyring, kontroller og governanceprocesser. Xxxx & Xxxx (2015) og Turetken et al. (2020) xxxxxx værdiskabelse og effectiveness. Deres fokus er især på, hvad der gør intern revision effective.
Værdiskabelse hænger sammen med effektivitet, og der skelnes xxxxxx effectiveness og efficiency, hvor der hhv. xxxxx ”doing the right thing” og ”doing them well” (Xxxx & Xxxx, 2015, s. 7). Her henvi- ses til, at effectiveness er det afgørende, for uanset hvor efficient en intern revisionsafdeling er, vil den være værdiløs, hvis den ikke er effective (Turetken et al., 2020, s. 239).
Xxxx & Xxxx (2015) anser effektivitet i forhold til intern revision som et risikobaseret koncept, der hjælper organisationen med at opnå sine mål ved positivt at påvirke kvaliteten af corporate xxxxx- xxxxx. Her forstås corporate governance som en term, der også inkluderer risikostyring og interne kontroller.
Artiklen xxxxxx værdiskabelse med effectiveness, governance, risikostyring og kontrol, hvilket stemmer overens med XXX’s syn på intern revision. Dermed anses intern revision for at være effektiv, når dens arbejde er risikobaseret i forhold til væsentlige risici for organisationen.
Intern revisions forhold til og samarbejde med revisionsudvalget og bestyrelsen har betydning for in- tern revisions effectiveness - der er en positiv sammenhæng. Ligeledes har støtte fra direktionen til in- tern revision betydning for effektiviteten, da intern revisions xxxxx i risikostyring ofte kræver støtte, ac- cept og samarbejde fra direktionen. Her xxxxxxx organisatorisk uafhængighed ind, da der kan opstå inte- ressekonflikter, hvis intern revision skal ”serve two masters” – direktionen og bestyrelsen (Xxxx & Xxxx, 2015, s. 12). Bestyrelsen og revisionsudvalget bør ideelt set være intern revisions primære stakeholder.
Xxxx & Xxxx (2015) pointerer yderligere, at de rette kompetencer og færdigheder er essentielle i for- hold til intern revisions effektivitet, herunder faglighed, kommunikation, stakeholdermanagement samt at turde komme med anbefalinger også i kontroversielle situationer.
Det er anerkendt, at en effective intern revision skaber værdi ved at sikre compliance med regulerin- ger, love og procedurer samt yder en mulighed for at forbedre eksisterende processer i virksomheden (Turetken et al., 2020, s. 250).
D’Onza, Xxxxx, Xxxxxxxx xx Xxxxxxxxx (2015) fremhæver, at intern revision skaber værdi, når afdelingen hjælper med at forbedre effektiviteten af organisationens risikostyring, interne kontroller og governan- ceprocesser, hvilket ligeledes afspejles i IIA’s definition på intern revision samt i Xxxx & Xxxxx (2015) artikel og i Turetken et al.’s (2020) artikel.
D’Onza et al. (2015) finder, at følgende 4 variable (valuedrivers) er positivt associeret med værdiska- belse:
1. Uafhængighed og objektivitet
2. Compliance med IIA’s Code of Ethics
3. Intern revisions medvirken til evaluering af effektiviteten (effectiveness) af intern kontrol
4. Intern revisions medvirken til evaluering af effektiviteten (effectiveness) af risikostyring
D’Onza et al. (2015) påpeger, at valuedriver nummer 3 og 4 påvirkes af konteksten i forhold til, om der er tale om intern revision i et udviklet xxxxx ikke-udviklet land, og om det er en intern revisionsafdeling i en finansiel xxxxx ikke-finansiel virksomhed.
Ang. den finansielle branche fremhæves det, at xxxxx xxxxxxx er kendetegnet ved at være mere regu- leret især efter finanskrisen i 2008, hvorfor de finansielle virksomheders interne revisionsafdelinger generelt anses for at være mere modne og have større fokus på compliance og risikostyring end ikke- finansielle virksomheder (D’Onza et al., 2015, s. 186).
Den første valuedriver omhandlende uafhængighed og objektivitet er generelt anerkendt som væ- xxxxx fundamental i forhold til at sikre intern revisions troværdighed.
Den anden valuedriver ang. compliance med IIA’s Code of Ethics anses for at være medvirkende til, at intern revision skaber værdi til organisationen, fordi xxxxxx xx effektivitet xxxxxx, når intern revision er compliant med standarder, hvilket også er formålet med IIA’s standarder. Principperne integritet, ob- jektivitet, fortrolighed og kompetence er fundamentale i forhold til at sikre troværdige evalueringer fra intern revision til sine stakeholders (D’Onza et al., 2015, s. 185).
Tredje og fjerde valuedriver omkring intern revisions xxxxx i evalueringen af effektiviteten af hhv. intern kontrol og risikostyring har betydning for værdiskabelsen, fordi intern revision hjælper ledelsen med at kortlægge og håndtere de risici, der truer organisationen og dens opnåelse af mål: ”[…] the better the IAF is with helping mitigate key risks threatening an organisation, the more effectively it operates, po-
ints out the relationship between the internal auditing role in RM and internal auditing effectiveness” (D’Onza et al., 2015, s. 185). Dermed er intern revision med til at forbedre risikostyringen og de interne kontroller i organisationen.
Derudover inddrager D’Onza et al. (2015) modenhed i forhold til antal år, som den interne revisionsaf- deling har eksisteret, og indikerer, at det kan have betydning for værdiskabelsen, da modne interne revisionsafdelinger typisk udfører mere avancerede opgaver, har flere ansatte med certificering inden for intern revision samt investerer mere i kvalitetssikring og forbedringer kontra mindre modne afde- linger.
Artiklen finder yderligere en positiv sammenhæng xxxxxx jævnlig interaktion med revisionsudvalget og intern revisions mulighed for at skabe værdi, da det styrker uafhængigheden og giver support til, at intern revision kan udbedre de rapporterede svagheder i kontrolmiljøet (D’Onza et al., 2015, s. 192).
Opsamling på afsnit
Effektivitet i relation til værdiskabelse opdeles i effectiveness og efficiency, hvor en effective (effektiv) intern revision tillægges størst værdi. Intern revisions forhold og samarbejde med bestyrelsen, revisi- onsudvalget og direktionen har betydning i forhold til intern revisions effektivitet, da støtte og samar- bejde fra disse stakeholders muliggør, at intern revision bedre kan udføre sin xxxxx i forhold til at evalu- ere og forbedre effektiviteten af organisationens risikostyring, kontroller og governanceprocesser. I relation til dette fremhæves organisatorisk uafhængighed ligeledes som værende vigtigt, så intern revi- sion ikke xxxxxx i en interessekonflikt xxxxxx bestyrelsen og direktionen.
Når intern revisions arbejde er risikobaseret i relation til organisationens væsentlige risici, anses intern revision for effektiv, hvilket leder over til det næste afsnit, der omhandler risikostyring og værdiska- belse.
Risikostyring har fået øget fokus efter finanskrisen i 2008, og forbedring af organisationens risikosty- ring er essentielt ifm. opnåelse af mål (Carcello, Eulerich, Xxxxx & Xxxx, 2020).
Xxxxxxxx et al. (2020) undersøger, om intern revision giver værdi til organisationen ved i praksis at re- ducere dens risici. Dette xxxxx xxx at sammenligne ændringen i risici xxxxxx reviderede områder og ikke-reviderede områder indenfor den samme organisation. Overordnet set finder Carcello et al. (2020) frem til, at reviderede områder oplever større fald i risici samt større stigning i områdets perfor- xxxxx sammenlignet med ikke-reviderede områder.
Det undersøges, hvordan intern revision som governance-mekanisme kan være med til at forbedre or- ganisationens risikostyring i praksis. Følgende 4 ting kan forklare, hvorfor en intern revisionsafdeling ikke er effektiv og god til at reducere risici: hvis organisationen ikke støtter og investerer ressourcer i intern revision, hvis intern revision hovedsageligt har fokus på finansiel revision og ikke har erfaring med operationel revision, hvis stakeholders er utilfredse med intern revisions arbejde, og hvis intern revision ikke formår at tiltrække kvalificeret personale (Carcello et al., 2020, s. 56). Dette kan være med til at forklare, hvorfor en intern revisionsafdeling i praksis ikke formår at reducere væsentlige ri- sici.
Zinca (2016) er ligesom D’Onza et al. (2015) opmærksom på, at intern revision i den finansielle branche skiller sig ud ved at være underlagt stigende reguleringer og øget fokus på risikostyring og kontroller. I sin artikel fokuserer Xxxxx (2016) på metoder til at måle intern revisions værdi, og der skelnes xxxxxx kreditinstitutter og banker samt andre typer virksomheder.
Det er ledelsens ansvar, at risiciene håndteres og xxxxxxx xxx på et acceptabelt niveau. Intern revisions xxxxx består i at støtte organisationen i at nå sine mål via en systematisk tilgang til vurdering og forbed- ring af effektiviteten af risikostyringen i organisationen (Zinca, 2016, s. 1013-1014).
Derudover fremhæver Zinca (2016) følgende elementer som essentielle for, at intern revision kan bibe- holde og forøge sin troværdighed og autoritet: intern revision skal forstå, hvordan organisationen for- står værdien af revision, intern revisions skal definere en revisionsplan hvori der indgår mål, der viser
hvilken værdi afdelingen bidrager med, intern revision skal kunne måle sin værdi og performance, og intern revision skal være i stand til at kommunikere sine resultater til organisationen.
Yderligere pointeres det, at intern revision skaber værdi for organisationen i xxxxx xx sin uafhængige og objektive assurance og anbefalinger til ledelsen ang. kvaliteten og effektiviteten af kontrolmiljøet i or- ganisationen (Zinca, 2016, s. 1013). Derudover inddrages modellen Three Lines of Defence som rele- vant governance framework for især finansielle virksomheder til at sikre ansvarsuddelegering i forhold til risikostyring.
Derudover understreges vigtigheden i, at intern revision har indsigt i organisationen i relation til Value Proposition, og følgende faktorer fremhæves som afgørende for at opnå denne indsigt: et stærkt kon- trolmiljø hvor ledelsen er åbne for anbefalinger til forbedringer, god kommunikation xxxxxx xxxxx- relse, direktion og revisionschef om intern revisions værdiskabelse og indsigt, intern revisions organisa- toriske uafhængighed, have medarbejdere i intern revision med færdigheder og erfaring inden for den relevante branche, samt tydelig og konstruktiv kommunikation (Zinca, 2016, s. 1015).
Opsamling på afsnit
Intern revision tilfører værdi ved at hjælpe organisationen med at vurdere og forbedre risikostyringen og derigennem opnå sine mål. Noget tyder på, at områder, der er blevet revideret af intern revision, oplever større fald i risici og stigning i performance sammenlignet med områder, der ikke er blevet re- videret af intern revision (Carcello et al., 2020).
Det er vigtigt, at intern revision får støtte, ressourcer og kvalificeret personale tildelt af organisationen til sit arbejde. Derudover xxxxxxx fordelingen af finansiel og operationel revision samt intern revisions erfaringer med operationel revision ind på effektiviteten af intern revisions evaluering og forbedring af organisationens risikostyring. Interne revisionsafdelinger med fokus på og erfaring med operationel revision er mere effektive i sin tilgang til risikostyring. Yderligere har intern revisions stakeholdertil- fredshed betydning samt kommunikationen med stakeholders.
I relation til risikostyring fremhæver Zinca (2016), at intern revisions værdiskabelse ligeledes ligger i vurderingen og forbedringen af organisationens governance og kontrolmiljø, der sikrer, at væsentlige risici håndteres, så organisationen kan nå sine mål. Her fremhæves intern revisions objektivitet og uaf- hængighed, adgangen til revisionsudvalget, at revisionshandlinger kan udføres uden begrænsninger samt intern revisions indsigt i organisationen som essentielt for effektiviteten af intern revisions ar- bejde.
Derudover pointeres vigtigheden i, at intern revision formår at kommunikere og måle sin værdi og per- formance til organisationen, hvilket det følgende afsnit behandler yderligere.
3.2.3 Måle effektivitet og værdiskabelse
Turetken et al. (2020), D’Onza et al. (2015) og Zinca (2016) påpeger vigtigheden i at kunne måle intern revisions værdiskabelse, herunder effektivitet og performance, og udfordringerne ved dette pointeres.
Der xx xxxx for præcise, realistiske og simple indikatorer til at måle denne effektivitet og på baggrund heraf opnå forståelse for, hvad der er drivkraft for intern revisions kvalitet og værdi (Turetken et al., 2020, s. 239).
Hvor Xxxx & Xxxx (2015) især har fokus på influerende faktorer i forhold til effektivitet som eks. orga- nisation, ressourcer, processer og compliance med lovgivning, har Turetken et al. (2020) i højere grad fokus på, hvordan effectiveness kvantificeres og operationaliseres. I relation til dette undersøges bl.a. audit value samt perceived added value to organization som effectiveness indicators. Audit value og effectiveness måles eks. ud fra ”[…] the impact of the implementation of audit findings or recommen- dations” (Xxxxxxxx et al., 2020, s. 249) samt ud fra cost-benefit analyser. Added value to organization sker bl.a. ved, at intern revision forbedrer organisationens performance, kommer med anbefalinger til forbedring af processer og bidrager med forbedringer ud fra revisionsfindings.
Også D’Onza et al. (2015) adresserer udfordringen ved at måle intern revisions værdiskabelse. Der opli- stes bl.a. følgende tilgange til at xxxx værdiskabelsen målbar: måle stakeholders tilfredshed med in- tern revision, måle xxxxxx xx compliance med standarder samt måle xxxxxx xx support, som den revi- derede part får af intern revision. Dog tager artiklen også en anden tilgang til målingen: ”Another ap- proach focuses on the perspective of those who provide internal auditing services and use internal au- ditors’ perceived contribution to the improvement of their enterprise’s activities as a measure of value creation” (D’Onza et al., 2015, s. 183). Denne tilgang svarer ligeledes til Turetken et al.’s (2020), der fremhæver måling af effekten af implementeringen af intern revisions anbefalinger og findings.
For at kunne vurdere, hvorvidt intern revision opfylder sine mål og lever op til sine stakeholders for- ventninger, er det nødvendigt at kunne måle intern revisions performance. Zinca (2016) diskuterer for- skellige tilgange til at måle denne performance. Følgende tilgange nævnes: foretage undersøgelse i form af surveys af auditees tilfredshed med intern revision, følge antal afsluttede kontra planlagte an- tal revisionsopgaver, måle omfanget af compliance med definitionen af intern revision, standarder og
Code of Ethics, samt brug af balanced scorecard til at vurdere, om revisionen medvirker til værdiska- belse og forbedring af organisationens overordnede performance. Valg af metode afhænger af revi- sionsopgaven samt key stakeholders forventninger, for på denne måde vil det være muligt: ”[…] not
only to measure the internal audit performance, but also to harmonize audit activities with the strate- gic goals […] and increase the value added by the internal audit” (Zinca, 2016, s. 1023).
Opsamling på afsnit
Der er generelt enighed blandt forskerne om, at der er udfordringer ved at måle intern revisions værdi- skabelse, herunder effektivitet og performance, fordi intern revisions værdi ofte er indirekte og svær at kvantificere. Der gives forskellige bud på, hvordan værdien kan måles. En del af tilgangene hertil kan betegnes som KPI’er, eks. måle på antal afsluttede revisioner sammenlignet med antal planlagte xxxxx måle på xxxxxx xx compliance med reguleringer. Dog pointeres det, at disse tilgange ikke altid er til- strækkelige, da de ikke måler den direkte værdi, som intern revision bidrager med. Som alternativ nævnes måling af et revideret områdes performance, inden området blev revideret af intern revision sammenlignet med områdets performance efter, at intern revisions havde revideret området og kom- met med anbefalinger, der blev implementeret.
3.2.4 Afrunding af litteraturgennemgang
Ovenfor er belyst forskellige forskeres findings og syn på værdiskabende intern revision i forhold til in- tern revisions effektivitet, risikostyring og måling af værdi.
To andre forskningsartikler (Kotb et al., 2020; Xxxxxx & Xxxxxx, 2017) har gennemgået forskningslitte- raturen inden for værdiskabende intern revision i to udførlige litteraturreviews. De finder overordnet frem til, at der ikke er tilstrækkelig evidens for, at der med sikkerhed kan siges noget om, hvad der på- virker værdiskabelsen i forhold til intern revisions effektivitet og måling heraf.
Kotb et al. (2020) kommer frem til via sit litteraturstudie, at: ”These results suggest that the determi- nants of IAF effectiveness vary across regional and/or organisational settings and that there is no com- prehensive assessment model” (Xxxx et al., 2020, s. 1979). Der er ikke noget endegyldigt svar og kon- sensus inden for litteraturen om, hvordan intern revisions effektivitet måles og evalueres: “[…] there is no agreement on how to define or evaluate IA effectiveness” (Xxxx et al., 2020, s. 1985).
Roussy & Xxxxxx (2017) foretager ligeledes et struktureret litteraturreview og klassificerer litteraturen i følgende 3 kategorier: intern revisions mange roller, kvaliteten af intern revision og praksis inden for intern revision. Ang. intern revisions xxxxx kommer artiklen frem til, at intern revision varetager mange
roller, men at der ikke er konsensus i litteraturen om hvilke. I relation til kvaliteten af intern revision konkluderes det, at der mangler at blive undersøgt forskellige stakeholders syn på dette, førend at der kan siges noget generelt om dette felt. Derudover konkluderes det ud fra litteraturreviewet, at der i litteraturen ikke er skrevet nok om praksis inden for intern revision til at sige noget generelt om det (Roussy & Xxxxxx, 2017).
Til trods for dette pointerer specialets ovenstående teoriafsnit, at effectiveness, risikostyring og værdi- skabelse hænger uløseligt sammen samt målingen heraf. Intern revision skaber værdi via sin evalue- ring og forbedring af organisationens effektivitet i forhold til risikostyring, kontroller og governance- processer samt via sin indsigt i organisationen.
Derudover viser de andre inddragede forskningsartikler, at der er forskellige elementer og variable, der afhængig af konteksten kan have indflydelse på intern revisions effektivitet og værdiskabelse samt må- ling heraf. Bl.a. fremhæves følgende: objektivitet og organisatorisk uafhængighed (Xxxx & Xxxx, 2015; D’Onza et al., 2015; Xxxxx, 2016), kompetencer og ressourcer (Xxxx & Xxxx, 2015; D’Onza et al., 2015; Xxxxx, 2016; Xxxxxxxx et al., 2020), sikre compliance med relevante reguleringer (Xxxxxxxx et al., 2020; Xxxx & Xxxx, 2015; D’Onza et al., 2015; Xxxxx, 2016), bidrage til risikostyring og tilhørende interne kon- troller (Carcello et al., 2020; Xxxx & Xxxx, 2015; D’Onza et al., 2015; Xxxxxxxx et al., 2020; Zinca, 2016), forholdet og kommunikationen med bestyrelsen og direktionen (Xxxx & Xxxx, 2015; D’Onza et al., 2015; Xxxxx 2016), modenhed (D’Onza et al., 2015) samt indsigt i organisationen (Zinca, 2016).
Disse elementer og variabler i relation til værdiskabende intern revision vil undersøges med udgangs- punkt i dette speciales interviewdata i den efterfølgende analyse og med afsæt i specialets problem- formulering. Analysen tager udgangspunkt i en dansk kontekst.
Derudover undersøges det, om der kan findes indikationer på, at andre elementer i en dansk kontekst kan have betydning for intern revisions effektivitet og værdiskabelse for hhv. finansielle og ikke-xxxxx- sielle virksomheder i Danmark.
3.3 Selskaber underlagt lovkrav om intern revision
For industrielle virksomheder i Danmark eksisterer intet egentligt lovkrav om indførelse af en intern revisionsafdeling. Derimod er der et krav om, at finansielle virksomheder, som har haft 125 xxxxx flere fuldtidsansatte i gennemsnit over de seneste to regnskabsår, skal oprette en intern revisionsafdeling, jf. revisionsbkg. § 17, stk. 3.
Ved finansiel virksomhed forstås pengeinstitutter, realkreditinstitutter, fondsmæglerselskaber, inve- steringsforvaltningsselskaber samt forsikringsselskaber, jf. Lov om Finansiel virksomhed § 5, stk. 1.
Såfremt virksomheden ikke har oprettet en intern revision, skal bestyrelsen minimum årligt vurdere virksomhedens behov herfor, jf. revisionsbkg. § 17, stk. 1.
Af revisionsbekendtgørelsen fremgår det, hvilke områder der skal revideres, hvordan uafhængighed sikres, samt hvilke opgaver intern revision må udføre. Intern revisions uafhængighed fremgår af revisi- onsbekendtgørelsen § 21, stk. 4, hvor der står, at intern revision ikke må påtage sig opgaver, når der foreligger omstændigheder, som kan vække tvivl om uafhængighed hos en velinformeret tredjemand. Dette krav om uafhængighed er i overensstemmelse med IIA’s definition på intern revision, hvor uaf- hængighed er et centralt element i relation til værdiskabende intern revision.
Ifølge § 21, stk. 1 skal den revision, som intern revision udfører, omfatte alle væsentlige og risikofyldte områder i organisationen. I § 27 fremgår det, at disse områder omfatter organisationens risikostyring, compliancefunktion, forretningsgange og interne kontroller, og disse skal være tilrettelagt og fungere på betryggende vis. Såfremt intern revision også påtegner årsrapporten, skal de historiske, finansielle oplysninger ligeledes revideres, jf. revisionsbkg. § 24, stk. 2.
Intern revision må kun påtage sig arbejdsopgaver, hvis der er tilstrækkelige kompetencer og ressourcer til at udføre disse, jf. revisionsbkg. § 23, stk. 2.
I bilag 4 i revisionsbekendtgørelsen uddybes de enkelte områder, der skal revideres, herunder risiko- styring, compliance, forretningsgange og interne kontroller. Ved revision af disse områder vil intern revisions arbejde være i overensstemmelse med IIA’s definition på intern revision, og derigennem hvorledes xxxxx xx med til at skabe værdi for organisationen.
Følgende afsnit omhandler to eksterne undersøgelser xxxxx xx IIA. Fælles for de to kvantitative under- søgelser er, at de begge undersøger stakeholders syn på værdiskabende intern revision samt måling heraf. Dette er ligeledes områder, som xxxxx xxxxxxxx ønsker at undersøge.
3.4.1 CBOK Stakeholder Report (IIA, 2016)
IIA Global’s CBOK undersøgelse er et af verdens største igangværende studier om intern revisionspro- fessionen. I 2016 udkom en rapport, der tager udgangspunkt i finansielle stakeholders synspunkter i forhold til praksis indenfor intern revision, performance og muligheder for at skabe mere værdi. Un- dersøgelsen er foretaget på baggrund af spørgeskemaer og interviews, hvor der har været hhv. over
1.000 deltagere i spørgeskemaundersøgelsen og over 100 interviewdeltagere fordelt på 23 xxxxx. Blandt disse deltagere er 34% bestyrelsesmedlemmer og 33% direktionsmedlemmer.
Når det kommer til at skabe værdi, fremgår det, at det ikke længere er nok, at intern revision blot leve- rer en effektiv assurance, der skal mere til. Undersøgelsen finder frem til en række hovedfindings, som interne revisorer kan overveje, når de kontinuerligt vil forbedre deres ydeevne og derved skabe mere værdi for deres organisation. Disse hovedfindings er eks. følgende:
Intern revisions kommunikation og forhold til bestyrelsen og direktionen
Rapporten fandt, at intern revisions tilstedeværelse ved bestyrelses- og revisionsudvalgsmøder, en ef- fektiv rapporteringsstruktur i organisationen, et godt og stærkt forhold til lederne samt involvering i risikostyringen er gavnligt for værdiskabelsen.
Endvidere fremhæves intern revisions rapporteringslinje til bestyrelsen som centralt for intern revisi- ons succes og værdiskabelse, da den sikrer organisatorisk uafhængighed. Derudover anses efterlevelse af standarderne for intern revision som værdiskabende.
Intern revisions kommunikative evner er afgørende for forholdet til bestyrelsen og forretningen, hvil- ket er nødvendigt for værdiskabelsen. Her fremhæves Three Lines of Defence modellen som relevant, da den muliggør en simpel og effektiv måde at kommunikere risikostyring og kontroller ud i organisati- onen.
Assuranceopgaver er afgørende for værdiskabelsen, men stakeholders vil have mere
Stakeholders forventer assuranceopgaver af høj kvalitet. Dette kræver, at intern revision viser, at risici relateret til finansielle, compliancemæssige og rapporteringsmæssige områder er håndteret hensigts- mæssigt.
Ud over assuranceopgaver forventer stakeholders, at intern revision leverer værdi ved rådgivningsop- xxxxx i relation til forbedring af processer og risikostyring.
Dog pointeres vigtigheden i, at intern revision finder den rette balance xxxxxx rådgivning og assu- rance, da ressourcerne i intern revision er forskellige fra virksomhed til virksomhed, ligesom forvent- ningerne til intern revision varierer.
Derudover anser stakeholders assuranceopgaver for mest værdiskabende, når de er tilpasset virksom- hedens risikoprofil. Intern revision xxx xxxxxx mere værdi ved at benytte sin indflydelse til at henlede ledelsens opmærksomhed på relevante risici og strategiske udfordringer, samt ved at agere underviser og rådgiver i forhold til forbedring af organisationens processer.
Stakeholders forventer, at intern revision vurderer effektiviteten af governanceprocesser og overvåger begivenheder, der kan påvirke risikokulturen. Ligeledes mener stakeholders, at intern revision skal på- tage sig en mere aktiv xxxxx i vurderingen og evalueringen af virksomhedens risici.
Det er især inden for risikostyring, at intern revision kan øge sin værdi, når intern revision forstår xxxx- somhedens målsætninger og strategi, og på baggrund af disse kan identificere risici, som potentielt kan forhindre organisationen i at opnå sine mål.
3.4.2 Measuring Value Report (IIA, 2020)
Undersøgelsen omhandler intern revision som en profession på tværs xx xxxxxxxx, og har fokus på værdiskabelse. Undersøgelsen er foretaget xxx xxxxx at have dybdegående interviews med 11 interne revisionschefer. På baggrund heraf blev der udarbejdet et spørgeskema, som blev sendt ud til en række interne revisionschefen over hele verden og i forskellige industrier, hvorfra 336 valgte at del- tage.
Intern revision xxx xxxxxx forskellige roller i organisationen. Til at starte med anses intern revision for at være en governance-risk-control-partner, hvor fokus er på at yde assurance inden for de traditionelle områder, såsom governance, risikostyring og interne kontroller. Efter intern revision har opbygget et godt omdømme i organisationen, og dens kompetenceniveau er modnet, kan den begynde at bevæge sig over mod xxxxxx xxx trusted advisor, der yder rådgivning og konsulentopgaver. Når xxxxx xxxxx er opnået, vil intern revision kunne stræbe mod at blive anset som en aktiv value driver for organisatio- nens succes. Ideelt set er intern revision en aktiv value driver, når dens aktiviteter er fuldt tilpasset
virksomhedens strategi, hvorved intern revisions fulde potentiale ”låses op”, og afdelingen kan xxxxxx xxxx xxxxx værdi.
Stakeholderne anser intern revisions hovedopgave til at være assurance, der fungerer som en baseline, alle interne revisioner bør have tilfælles.
Undersøgelsen fandt, at de aktiviteter, som tilføjer mest værdi for organisationer, omhandler assu- rance omkring tilstrækkeligheden og effektiviteten af interne kontroller, risikostyring og governance- processer.
Endvidere fandt undersøgelsen, at interne revisionsafdelinger, der bidrager med hjælpsomme findings og forslag til, hvordan disse kan håndteres, anses for at have et mere positivt omdømme, end den tra- ditionelle ”vagthund”. Dette indikerer trusted advisors, der skaber værdi ved sin rådgivning. Disse in- terne revisioner går udover de traditionelle opgaver og hjælper derved med at skabe værdi.
Ifm. at måle intern revisions værdiskabelse fandt undersøgelsen, at de 3 mest anvendte metoder hertil er: KPI’er, spørgeskemaer/surveys til auditees xxxxx keystakeholders og resultater fra ekstern kvalitets- vurdering.
KPI er den mest anvendte metode til at måle værdiskabelse, herunder er de 3 mest anvendte KPI’er: procentvis xxxxx xx afsluttede revisioner sammenlignet med antal planlagte, tidsforbrug pr. revision og forskellige virksomhedsspecifikke KPI’er.
Undersøgelsen finder, at der skal være en effektiv og direkte kommunikationskanal xxxxxx intern revi- sion og dens keystakeholders. Når intern revisions resultater og værdien af dens arbejde præsenteres, medvirker det til at opbygge tillid og dermed styrke dens image og omdømme over for virksomheden.
Overordnet set kommer rapporten frem til, at det xx xxxx værdiskabende for virksomheder, når intern revision opnår xxxxxx xxx value driver. Derved kan intern revision rådgive og bidrage med værdi ud xxx xxx aktiviteter, tilgange og værktøjer, der tilpasses virksomhedens risikoprofil samt strategiske retning.
Følgende analyse tager udgangspunkt i ovenstående teoriafsnit og interviewdata fra 16 interviews. Det undersøges, om informanternes syn på værdiskabende intern revision er konsistente i forhold til teo- rien, hvor svarene differentierer sig i forhold til teorien, samt hvilken betydning det har.
Da xxxxx xxxxxxxx ønsker at undersøge forskelle i værdiskabelse xxxxxx finansielle og ikke-finansielle virksomheder, vil nedenstående analyse fokusere på at skelne xxxxxx interviewdata fra finansielle og ikke-finansielle virksomheder og tydeliggøre forskelle herimellem, når det findes relevant.
Af bilag 19 fremgår kort præsentation af de 16 forskellige interne revisionsafdelinger, som informan- terne repræsenterer. Xxxxx xxxxx for at give et overordnet indblik i omfanget af de forskellige afdelin- ger.
4.1 Informanternes forståelse af intern revision
Under interviewene spurgte vi informanterne, hvad de forstår ved intern revision. Dette gjorde vi for at opnå forståelse for, hvordan informanterne opfatter intern revision, således at vi kan vurdere, xx xxxxx informanters synspunkter adskiller sig for markant fra andre informanters og fra dette speciales teoretiske udgangspunkt til at kunne indgå i den videre analyse af værdiskabende intern revision. Ne- denfor undersøges dette med henblik på at kunne besvare specialets underspørgsmål nr. 2.
4.1.1 Finansielle virksomheder
De 6 finansielle virksomheder, der indgår i interviewmaterialet, er alle underlagt lovkravene i revisions- bekendtgørelsen i forhold til interne revisionsafdelinger i finansielle virksomheder, hvilket afspejles i informanternes svar. Alle er organisatorisk uafhængige og referer til bestyrelsen.
Under interviewene blev hver informant spurgt ind til, hvad intern revision er for dem. Deres svar vur- deres til at være relativt ensartede, hvilket ikke er overraskende grundet de lovmæssige krav i revisi- onsbekendtgørelsen.
Tabel 2 – Finansielle informanters syn på intern revision (egen tilvirkning)
Tabel 2 viser informanternes svar grupperet i forhold til forekomsten af udvalgte termer. Her fremgår det, at 5 ud af 6 informanter eksplicit nævner uafhængighed xxxxx Three Lines Model, hvor elementet uafhængighed implicit indgår, i deres syn på intern revision. Derudover går risikostyring, kontrolmiljø samt assurance igen i informanternes syn på intern revision. Også intern revisions viden og indsigt i virksomheden nævnes som kendetegnende ved intern revision.
Generelt er der konsensus i informanternes svar, og de adskiller sig ikke umiddelbart fra specialets teo- retiske udgangspunkt i forhold til IIA’s definition på intern revision, Value Proposition og Three Lines Model, hvilket ligeledes var forventeligt, eftersom de finansielle virksomheder er underlagt revisions- bekendtgørelsen.
4.1.2 Ikke-finansielle virksomheder
De 10 informanter fra ikke-finansielle virksomheder kommer med xxxxx mere forskelligartede svar på spørgsmålet ang. deres forståelse af, hvad intern revision er. I tabel 3 er svarene grupperet i forhold til forekomsten af udvalgte termer.
Tabel 3 – Ikke-finansielle informanters syn på intern revision (egen tilvirkning)
Det fremgår, at flere informanter især forbinder intern revision med assuranceopgaver, herunder risi- kostyring, interne kontroller og governanceprocesser, samt uafhængighed, objektivitet, indsigt og råd- givning. Dette er alle elementer, der ligeledes fremgår af IIA’s definition på intern revision og af Value Proposition Model. Dermed passer det ind i specialets teoretiske forståelse for, hvad intern revision er.
Ang. elementet med, at intern revision leverer relevant og vigtigt arbejde for virksomheden, hvilket fremhæves xx xxxxx informanter, vurderes det til i høj grad at hænge sammen med en risikobaseret tilgang til arbejdet og indsigt i virksomheden, da det må formodes at medføre, at intern revision kan udføre netop relevant og vigtigt arbejde for virksomheden. Dermed kan der argumenteres for, at dette implicit ligger i IIA’s definition på intern revision og Value Proposition Model, da en risikobaseret til- gang, indsigt i virksomheden, assurancearbejde, objektiv og uafhængig tilgang mv. muliggør, at det ar- bejde, som intern revision leverer, er relevant og af betydning for virksomheden.
Dog er det værd at fremhæve områder, hvor en informant har påpeget elementer, som umiddelbart adskiller sig fra de andre informanters forståelse af intern revision samt fra specialets teoretiske ud- gangspunkt.
It-/systemrevision og kvalitetssikring
En informant fortæller, at it-/systemrevision er det, vedkommende forbinder med intern revision og uddyber: ”[…] vi kigger på de forretningsprocesser, som er it-relateret” (s. 21, IF2). Informantens udta- lelse giver mening i forhold til, at det er en it-virksomhed, og at der lægges vægt på it-processer. Det må formodes, at it-processer tillægges stor betydning og derfor er et væsentligt og risikofyldt område
for denne type virksomhed.
Der kan argumenteres for, at it-revision xxxxx systemrevision er en form for operationel revision i dette tilfælde, da der her er tale om revision og undersøgelse af processer i relation til interne kontroller. In- formanten fortæller i samme forbindelse, at ”Vi går ikke ind og reviderer vores finansielle aktiviteter. Det har vi eksterne revisorer til” (s. 21, IF2). Den interne revisionsafdeling laver ikke opgaver i forhold til at skulle understøtte regnskabet, hvorfor informantens syn på intern revision som it-revision/sy- stemrevision er et udtryk for operationel revision.
Informantens udtalelse skal ses i forhold til assurance, hvor der her gives assurance på it-processer og
–systemer ifm. operationelle processer og kontroller. Dermed er IIA’s definition på intern revision og Value Proposition Model dækkende for informantens udtalelse og syn på intern revision.
Derudover fremhæves kvalitetssikring og kravopfyldelse af informanten, der mener, at det er en vigtig del af arbejdet i intern revision. Dette skal ses i sammenhæng med ISO-standarder, som informanten arbejder efter i relation til kvalitet og krav. Igen kan der argumenteres for, at udtalelsen relaterer sig til assurance, da informanten fortæller, at vedkommendes arbejde består i at sikre, at processerne funge- rer efter hensigten, så de pågældende krav overholdelses og kvaliteten sikres. Dermed adskiller det sig ikke fra IIA’s definition og Value Proposition Model.
Forandringsagent
En informant fremhæver, at vedkommende synes, at det er vigtigt at se intern revision som en xxxxx- dringsagent, hvilket informanten forklarer med, at intern revision skal hjælpe forretningen med at xxxxx virksomhedens strategi til arbejdet og på den måde implementere strategien (s. 29, IF3). Dette
er ligeledes afspejlet i IIA’s definition på intern revision i forhold til, at intern revision hjælper organisa- tionen med at opnå sine mål, hvor mål kan ses som et delelement i strategien. Dermed xx xxxxx infor- mants syn på intern revision som en forandringsagent også inden for rammerne for specialets syn på intern revision.
Finansiel revision
En enkelt informant nævner finansiel revision i sit svar på, hvad intern revision er: ”Jeg forstår det som værende en […] intern revisionsfunktion, som i høj grad skal være med til at sikre, […] at de regnska- ber, vi overordnet leverer, også er retvisende og troværdige” (s. 47, IF5). Vedkommende skiller sig der- med ud i forhold til de andre informanter og dette speciales syn på intern revision ved at fremhæve finansiel revision som værende kendetegnende for intern revision.
Værdiskabelse
Yderligere er det værd at fremhæve, at en af informanterne eksplicit nævner værdiskabelse (s. 58, IF6). Informantens umiddelbare forståelse af, at intern revision xxxx fundamentalt skal være værdiskabende for virksomheden, er i overensstemmelse med IIA’s definition på intern revision, hvor det fremgår, at intern revision er designet til at skabe værdi til virksomheden. Ligesom det er centralt i forhold til spe- cialets fokus og undersøgelsesområde.
Generelt viser svarene fra de ikke-finansielle virksomheder en anden diversitet i forståelsen af, hvad intern revision er. Dette er ikke umiddelbart overraskende, da disse virksomheder ikke på samme måde har en fælles forståelsesramme at læne sig op ad i form af revisionsbekendtgørelsen, som de fi- nansielle virksomheder har. Dermed er der i mindre grad fælles spilleregler og et større rum for udfol- delse i forhold til, hvad intern revision er og kan i de forskellige ikke-finansielle virksomheder.
Umiddelbart virker informanternes svar på, hvad intern revision er for dem til at harmonere med IIA’s definition og Value Proposition Model. I de kommende afsnit vil dette undersøges nærmere ud fra de svar, som informanterne gav i forhold til deres syn på uafhængighed og objektivitet samt arbejdsopga- ver. Xxxxx xxxxx med henblik på at opnå dybere forståelse for, hvad intern revision i praksis er for in- formanterne, og om det fortsat passer med specialets teoretiske forståelse af intern revision. Dermed kan efterfølgende analyse af interviewmaterialet finde frem til, hvordan intern revision i hhv. xxxxx- sielle og ikke-finansielle virksomheder skaber værdi for virksomhederne.
4.2 Uafhængighed og objektivitet
Især spørgsmålet om uafhængighed deler informanterne i forhold til, hvordan uafhængighed forstås, og i de kommende afsnit undersøges dette nærmere.
Det følgende afsnit omhandler xxxxx organisatorisk uafhængighed i forhold til informanternes svar. Derefter undersøges uafhængighed ud over organisatorisk uafhængighed samt objektivitet i relation til informanternes svar, og informanternes bevidsthed om eventuelle xxxxxxx mod uafhængighed og ob- jektivitet undersøges. Xxxxx xxxxx med henblik på at undersøge, hvorvidt de 16 informanters interne revisionsafdelinger kan betegnes som værende uafhængige og objektive og anses for at være interne revisionsafdelinger ud fra specialets teoretiske udgangspunkt, herunder som en værdiskabende enhed.
4.2.1 Organisatorisk uafhængighed – Finansielle virksomheder
Revisionsbekendtgørelsen adskiller ikke objektivitet og uafhængighed, xx xxxxxx udelukkende uaf- hængighed om intern revisions objektivitet og uafhængighed. For finansielle virksomheder vægtes in- tern revisions uafhængighed højt. Det er derfor et lovkrav, at intern revision skal fungere uafhængigt af den daglige ledelse i finansielle virksomheder, jf. revisionsbkg. § 18, stk. 1.
Derudover fremgår det af § 21, stk. 4, at intern revision ikke må påtage sig opgaver, der kan vække tvivl om intern revisions uafhængighed. Af bilag 4 i revisionsbekendtgørelsen står, at intern revision skal være uafhængig af de aktiviteter, som de reviderer, og dermed undgå selvrevision. Derfor fremgår det ligeledes, at intern revision ikke må deltage i andet arbejde end revision, jf. revisionsbkg. § 21, stk. 3, og det uddybes i bilag 4, at intern revision eks. ikke må træffe forretningsmæssige beslutninger, ud- føre kontrolopgaver, bogføre og stå for udarbejdelsen af virksomhedens mål xx xxxxxxxxxx, da det hin- drer uafhængigheden. Dette er ligeledes afspejlet i teoriafsnittet. Yderligere har intern revision pligt til at identificere, vurdere og dokumentere eventuelle xxxxxxx mod uafhængigheden samt tage de for- nødne sikkerhedsforanstaltninger (revisionsbkg. bilag 4, 1.2).
Grundet lovkravet om intern revisions uafhængighed i relation til organisatorisk uafhængighed samt uafhængighed i arbejdet opfylder de 6 finansielle virksomheder, som indgår i interviewmaterialet, kra- vet om uafhængighed, hvilket ligeledes afspejles under interviewene. De 6 finansielle virksomheder refererer til bestyrelsen. Det er derfor ikke nødvendigt og interessant at gå yderligere i dybden med dette for de finansielle virksomheder.
4.2.2 Organisatorisk uafhængighed – Ikke-finansielle virksomheder
For de 10 ikke-finansielle virksomheder er det derimod interessant at undersøge deres tilgang til uaf- hængighed, da de ikke er underlagt kravene i revisionsbekendtgørelsen. De ikke-finansielle virksomhe- ders tilgang til uafhængighed undersøges for at kunne vurdere, hvorvidt de lever op til specialets defi- nition af, hvad en intern revisionsafdeling er ud fra den inddragede teori, og dermed xx xx xxx indgå i den videre analyse af værdiskabende intern revision.
I bilag 20 er informanternes svar grupperet i forhold til organisatorisk uafhængighed i en tabel for at skabe overblik.
4 af informanterne svarer, at de rapporterer til bestyrelsen. Én informant rapporterer til en security director. 5 informanter svarer, at de rapporterer til CFO xxxxx en anden leder i finansafdelingen.
Dog svarer én af de 5, at vedkommende i det daglige rapporterer til en leder i finansafdelingen, men at
informanten også har en rapporteringslinje til formanden for revisionsudvalget (IF7). Det er bestyrel- sen, herunder revisionsudvalget, der skal godkende eventuel fyring af revisionschefen. Dette indikerer, at den pågældende interne revisionsafdeling er organisatorisk uafhængig, hvorfor i alt 5 af de 10 infor- xxxxxx xxx betegnes som værende organisatorisk uafhængige.
De resterende 5 informanter, der rapporterer til finansafdelingen xxxxx security director, er ikke organi- satorisk uafhængige, da de ikke fungerer uafhængigt af den daglige ledelse. Som udgangspunkt anses de ikke for at opfylde kravet om uafhængighed og dermed ikke som værende en reel intern revisions- funktion ud fra dette speciales teoretiske synspunkt.
4.2.3 Organisatorisk uafhængighed og objektivitet - Opsummering
For at kunne vurdere, om de 10 ikke-finansielle virksomheder kan vurderes til at være objektive og uaf- hængige i forhold til andet end organisatorisk uafhængighed, er det nødvendigt at gennemgå typen af arbejdsopgaver, som de ikke-finansielle virksomheder udfører og deres tilgang hertil. Dette undersø- ges i afsnittet nedenfor.
Under interviewene er der ikke spurgt direkte ind til, om informanterne skelner xxxxxx uafhængighed og objektivitet, og i så fald hvad de forbinder med hhv. uafhængighed og objektivitet. Derfor vil uaf- hængighed og objektivitet blive blandet sammen i det følgende afsnit, da det ikke er muligt at skelne imellem de to i informanternes svar.
For de finansielle virksomheder gælder revisionsbekendtgørelsen, der sikrer intern revisions organisa- toriske uafhængighed samt uafhængighed i adskillelsen af arbejdsopgaver. Derfor vurderes det unød- vendigt at vurdere de 6 finansielle virksomheders uafhængighed i forhold til arbejdsopgaver. Xx xxxxx- sielle virksomheders arbejdsopgaver set fra informanternes synsvinkel behandles i afsnit 4.4, med hen- blik på at undersøge sammenhængen xxxxxx typen af opgaver og informanternes opfattelse af værdi- skabende intern revision.
4.2.4 Uafhængighed ud over organisatorisk uafhængighed
I dette afsnit undersøges informanterne fra de 10 ikke-finansielle virksomheders tilgang til arbejdsop- xxxxx med henblik på at undersøge, hvorvidt de kan betegnes som værende uafhængige ud over orga- nisatorisk uafhængige.
4.2.4.1 Ikke-finansielle virksomheder der er organisatorisk uafhængige
Indledningsvis undersøges det, om de 5 ikke-finansielle virksomheder, der er organisatorisk uaf- hængige, ligeledes kan betegnes som værende objektive og uafhængige ud over den organisatoriske uafhængighed.
IF4
En informant fortæller, at det er vigtigt for bestyrelsen, at intern revision er objektiv og uafhængig. Derfor blev der for nyligt kigget på intern revisions arbejdsopgaver og ansvarsområder. Informanten fortæller, at de i intern revision xx xxxx væk fra at eje interne kontroller, således at de ikke længere har ansvaret for kontrollerne xx xxxxx politikkerne for dem (s. 38, IF4). Dette blev gjort for at sikre, at in- tern revision ikke udøver selvrevision.
Til spørgsmålet om, hvordan informanten sikrer, at medarbejderne i intern revision er objektive og uafhængige, svarer informanten, at det dels ligger i deres uddannelse som revisor, men også ved, at de i intern revision italesætter sig som værende third line of defence. Dette indikerer, at intern revision har en stærk kognitiv tilgang til revisionen, da det må formodes, at der benyttes revisionsfaglige meto- der og -teknikker.
Informanten beretter, at de har en auditplan, der godkendes af bestyrelsen, og informanten mener, at de i intern revision ”[…] får xxx xxxx xxxxxx til at xxxx xx xxxx, vi synes, er det rigtige” (s. 41, IF4). Ud fra dette virker det til, at afdelingen har mandat til sit arbejde.
Informanten fortæller, at de internt i afdelingen tjekker hinandens arbejde, inden det rapporteres ud i organisationen, fordi de anerkender, at der xxxxx xxxxx xxx opstå for xxxx et forhold til den revide- rede part. Informanten er opmærksom på, at det ikke skal være den samme interne revisor, der både hjælper en afdeling med en opgave og efterfølgende reviderer denne (s. 40, IF4). På denne måde imø- degås truslen om selvrevision og familiaritet.
Yderligere fortæller informanten, at når de i intern revision hjælper organisationen med at optimere noget, så ”[…] xxxxxx jeg altid for at fortælle dem [det] og sige “Godt, nu bevæger vi os faktisk ud af den her xxxxx, hvor vi kan provide assurance, fordi vi bliver en del af et projekt”” (s. 41, IF4). Dette vi- ser, at informanten er bevidst om, hvilke opgaver de i intern revision kan påtage sig, og hvilke der kom- promitterer deres uafhængighed, hvorfor intern revision ikke kan give assurance på alt.
Ovenstående viser, at den pågældende interne revisionsafdeling også kan betegnes som værende ob- jektiv og uafhængig ud over den organisatoriske uafhængighed, fordi afdelingen er bevidst xx xxxxxxx
mod selvrevision i forhold til, hvilke arbejdsopgaver der er passende for intern revision at udøve, har revisionsmandat til sit arbejde, besidder revisionsfaglighed og –evner samt er opmærksom på familiari- tetstruslen.
IF8
Informanten fortæller, at de i intern revision ikke har noget operationelt ansvar, da de ikke er ansvar- lige for at drive de områder, de reviderer, hvilket skaber uafhængighed ifølge informanten (s. 121, IF8). Informanten er opmærksom på, hvilke opgaver de må påtage sig i afdelingen i forhold til at undgå selv- revision. I den forbindelse fortæller informanten også, at de somme tider xxxxxxx deres arbejdskraft til rådighed for afdelinger, der kortvarigt mangler en medarbejder, men at de er konservative i forhold til, hvad de kan lave og hvor længe. Informanten uddyber, at de ikke træffer ledelses- og driftsmæssige beslutninger (s. 125, IF8). Informanten fortæller yderligere, at de i disse tilfælde xxxxxx for, at den medarbejder, der kortvarigt har arbejdet for afdelingen, ikke også efterfølgende sættes til at revidere det pågældende område, xxxxx at området revideres af ekstern revision, hvis muligt. Dette indikerer, at informanten er bevidst om, at der bør indføres sikkerhedsforanstaltninger i sådanne tilfælde for at undgå selvrevision.
Dog beretter informanten, at det sker, at de i intern revision påtager sig en aktiv xxxxx i relation til at finde løsninger på revisionsfindings og komme med anbefalinger. Dette betegner informanten som en pragmatisk tilgang til deres arbejde, og at det kan være en fordel for virksomheden, når intern revision går en smule på kompromis med uafhængigheden (s. 122, IF8).
Yderligere fortæller informanten, at xx xxxxx for at opretholde objektiviteten og uafhængigheden i af- delingen ved at xxxxx for, at det ikke er den samme interne revisor, der kigger på de xxxxx xxxx hvert år (s. 122, IF8). På denne måde imødegås familiaritetstruslen.
Derudover mener informanten, at deres objektivitet og uafhængighed også sikres ved, at de fleste i afdelingen er opdraget inden for feltet i form af revisionsuddannelse og/xxxxx har erfaring inden for in- tern revision (s. 122, IF8). Dette vidner om stærk kognitiv tilgang til arbejdet.
Informanten fortæller, at de arbejder efter et charter (funktionsbeskrivelse), hvor det fremgår, at in- tern revision har selvbestemmelse i forhold til, hvad de ønsker at kigge på i organisationen, og at de har adgang til nødvendig information. Dette udgør deres mandat til arbejdet.
Til trods for informantens til tider pragmatiske tilgang til uafhængighed og objektivitet vurderes den pågældende virksomhed til at være objektiv og uafhængig ud over organisatorisk uafhængig, fordi in- formanten virker bevidst om, hvornår der er risiko for, at de kompromitterer objektiviteten og uaf- hængigheden. Ud fra ovenstående antages det, at når intern revision udfører opgaver, der ligger uden for deres råderum, etableres de nødvendige sikkerhedsforanstaltninger, hvis det er muligt, xx xxxxxx afholder de sig fra at revidere området. Derudover har xx xxxxxx til arbejdet, faglige forudsætninger og bevidsthed xx xxxxxxx mod familiaritet og selvrevision.
IF6
Informanten svarer, at objektivitet og uafhængighed sikres ved referencen til bestyrelsen, og at xxxxx- relsens revisionsudvalg godkender intern revisions auditplan. Dette indikerer, at afdelingen har man- dat til sit arbejde.
Derudover fortæller informanten, at mange medarbejdere i afdelingen har baggrund i intern revision (s. 60, IF6). Dette indikerer, at den pågældende afdeling har evner og faglighed til at udføre arbejdet og dermed har en stærk kognitiv tilgang til revisionen.
Ang. arbejdsopgaver fortæller informanten, at de i intern revision gerne må agere implementerings- partner, eks. når der skal startes nyt datterselskab op, hvor de deltager i opstarten i forhold til at ”[…] få en snak om, hvordan vi skal lave og få korrigeret xxxxx xxxx” (s. 64, IF6). Dertil fortæller informanten, at vedkommende mener, at de i intern revision godt kan komme efterfølgende og revidere det pågæl- dende område. Dette betegner informanten som en two and a half line of defence-xxxxx. Det er ikke entydigt, hvorvidt intern revision i sådanne tilfælde kompromitterer objektiviteten og uafhængighe- den, da det er uvist om passende sikkerhedsforanstaltninger etableres. Det er dog tydeligt, at infor- manten er bevidst om, at de her bevæger sig væk fra at være en ren tredje line ud fra Three Lines Mo- del, når informanten kalder det en two and a half line of defence-xxxxx. Dette taler for, at informanten er bevidst om, hvilke arbejdsopgaver der kræver sikkerhedsforanstaltninger for at opretholde uaf- hængigheden og undgå selvrevision. Under antagelse af, at informanten med implementeringspartner mener, at intern revision agerer sparringspartner, der kommer med råd og vejledning, men ikke tager beslutninger, der er forbeholdt ledelsen, kan den pågældende afdeling umiddelbart anses for at være objektiv og uafhængig ud over organisatorisk uafhængig.
IF9
Til spørgsmålet om, hvordan objektivitet og uafhængighed sikres, svarer informanten, at de har strikse krav i forhold til, at interne revisorer ikke må eje aktier i virksomheden xxxxx have variabel aflønning (s.
150, IF9). Informanten fortæller i forlængelse heraf, at medarbejderne i intern revision årligt skriver under på, at de er uafhængige på en lang række punkter. På denne måde imødegås truslen om intern revisions økonomiske interesse i virksomheden.
Informanten udtrykker bevidsthed om farerne ved selvrevision i forhold til at påtage sig rådgivningsop- xxxxx: ”Man skal selvfølgelig passe på, hvis man bagefter skal ud og revidere det samme område, fordi xx xxxx man jo sikre, at ens uafhængighed er intakt” (s. 149, IF9).
Informanten betoner vigtigheden af intern revisions objektivitet og uafhængighed gentagne xxxxx un- der interviewet og pointerer yderligere, at intern revision skal sikre, at bestyrelsen har tillid til intern revisions uafhængighed. Hertil fortæller informanten ”[…] og man kan afrapportere de svære ting, og man kan stå fast, fordi der er altid situationer, hvor daglig ledelse synes, at det er da ikke xxxx xx stort issue, som du synes, revisor” (s. 153, IF9). Xxxxx xxxxx, at informanten er opmærksom på den xxxxxxx mod uafhængighed og objektivitet, der ligger i samarbejdet med den reviderede part.
Den interne revisionsafdeling her vurderes til at være objektiv og uafhængig ud over organisatorisk uafhængig.
IF7
Den sidste informant udviser ligeledes bevidsthed omkring, hvilke opgaver der er passende for intern revision at påtage sig, og samtidig fastholde sin objektivitet og uafhængighed: ”[…] hvis man har været med til at designe det [red. kontroller og processer], er det ikke sikkert, man kan udtale sig om desig- net, men man kan xx xxxx udtale sig, om det bliver udført efter hensigten” (s. 79, IF7).
Derudover svarer informanten til spørgsmålet om, hvordan uafhængighed håndteres i praksis: ”[…] jeg har så meget erfaring, så hvis jeg følte mig presset, ville jeg godt vide, hvad jeg skulle gøre, og hvem jeg skulle kontakte […]” (s. 79, IF7). Xxxxx xxxxx en stærk kognitiv tilgang til revisionen.
Informanten fortæller, at intern revision har et charter (funktionsbeskrivelse), der sætter rammerne, hvorfor de har selvbestemmelse og mandat til deres arbejde.
Også denne interne revisionsafdeling antages at være objektiv og uafhængig ud over organisatorisk uafhængig.
På baggrund af ovenstående vurderes de 5 interne revisionsafdelinger, der er organisatorisk uaf- hængige, til ligeledes at være objektive og uafhængige i deres tilgang til og udførelse af arbejdet. De
har hver især igangsat forskellige tiltag til at sikre intern revisions objektivitet og uafhængighed, herun- der bl.a. bevidsthed om adskillelse af arbejdsopgaver i forhold til risiko for selvrevision og familiaritet, mandat til intern revisions arbejde og intern revisions kognitive tilgang til revisionen som medvirkende faktor til at opretholde en objektiv og uafhængig intern revision.
Tabel 4 – Uafhængighed (egen tilvirkning)
4.2.4.2 Ikke-finansielle virksomheder der ikke er organisatorisk uafhængige
I det følgende undersøges de resterende 5 ikke-finansielle virksomheder, der ikke er organisatorisk uafhængige, i forhold til xx xx xxx betegnes som værende objektive og uafhængige ud over den orga- nisatoriske uafhængighed.
IF1
En informant fortæller, at de har en tommelfingerregel i afdelingen om, at alle er tidligere revisorer (s. 7, IF1). Det må derfor formodes, at afdelingen benytter revisionsfaglige metoder og –teknikker, hvilket taler for, at de interne revisorer har den nødvendige kognitive tilgang til revisionen i forhold til at sikre objektivitet og uafhængighed.
Informanten er bevidst om, at den interne revisionsafdeling er en del af organisationen, og derfor ikke er organisatorisk uafhængig. Dog mener informanten, at de er uafhængige på xxxxx xxxxx. Her frem- hæver informanten, at de i intern revision, modsat eks. controllere, ikke har adgang til at lave ompo- steringer og rette tal (s. 15, IF1). Til spørgsmålet om vedkommende mener, at den interne revisionsaf- xxxxxx xx objektiv, nu hvor de ikke er organisatorisk uafhængige, svarer informanten ja, og uddyber, at de har mekanismer til at sikre dette (s. 14, IF1). Som mekanismer nævner informanten, at deres refe- rence til lederen i finansafdelingen er en kort arbejdsgang væk, de har en kort linje til den øverste le- delse, at informanten som revisionschef deltager på alle revisionsudvalgsmøder og løbende har møder med formanden for revisionsudvalget. Informanten mener dermed, at der er mulighed for at infor- mere bestyrelsen om relevante findings mv.
Informanten fortæller, at de har et charter (funktionsbeskrivelse). Under antagelse af, at charteret fun- gerer, som en reel funktionsbeskrivelse, taler det for intern revisions uafhængighed i form af selvbe- stemmelse og mandat til arbejdet.
Ang. arbejdsopgaver er intern revision skærmet af for den operationelle del af virksomheden: ”Xx xx xxxx, vi kigger efter, er ikke noget, vi selv er involveret i” (s. 14, IF1). Xxxxx xxxxx, at de er opmærk- somme på adskillelsen af arbejdsopgaver i forhold til at imødegå risikoen for selvrevision. Derudover
fortæller informanten, at xx xxxxxx Three Lines of Defence modellen, hvor informanten omtaler intern revision som ”det tredje element i defence” (s. 14, IF1). Xxxxx xxxxx, at informanten mener, at intern revision er uafhængig af forretningen, og det viser en bevidsthed om intern revisions xxxxx xx tilgang til arbejdsopgaver i forhold til at sikre uafhængighed. Dog er der, når intern revision refererer til direktio- nen en risiko for, at de kan lægge socialt pres på intern revision og påvirke deres arbejde og dermed uafhængigheden og objektiviteten.
Det er ikke entydigt, om den pågældende interne revisionsafdeling kan opfattes som værende objektiv og uafhængig ud over organisatorisk uafhængig. Det afhænger i høj grad af afdelingens status i organi- sationen i forhold til, om forretningen opfatter intern revision som uafhængig og objektiv og derfor kan rapportere frit uden ledelsens indblanding og censur. Informanten mener selv, at de i intern revi- sion er uafhængige og objektive i deres ageren, selvom de ikke refererer til bestyrelsen, hvilket taler for, at ledelsen lader intern revision være uafhængig i udførelsen af sit arbejde. Ovenstående viser, at informanten er opmærksom på, hvilke roller de i intern revision kan påtage sig uden at kompromittere objektiviteten og uafhængigheden, hvilket vægtes højt i vurderingen af spørgsmålet om uafhængig- hed. Derudover ansættes medarbejdere, der via uddannelse xxxxx praktisk erfaring xxxxxx til vigtighe- den af at xxxxxx objektivt og uafhængigt arbejde. Det antages, at den pågældende interne revision kan betegnes som værende uafhængig i udførelsen af sit arbejde til trods for, at de ikke er organisatorisk uafhængige. Denne afdeling vil dermed indgå i den videre analyse af, hvordan afdelingen er med til at skabe værdi.
IF2
Informanten kommer ikke ind på uafhængighed og objektivitet under interviewet, hvorfor det er van- skeligt at vurdere, hvorvidt den interne revisionsafdeling kan anses for værende uafhængig og objektiv i sin tilgang til arbejdet.
Informanten fortæller, at deres måde at arbejde på i intern revision består i at tage udgangspunkt i processer i virksomheden og i selve xxxxx, der arbejdes på i virksomheden (s. 18, IF2). Yderligere for- tæller informanten, at deres arbejde består i at give assurance inden for procesbaserede områder.
Under hele interviewet lægger informanten vægt på, at intern revisions arbejde tager udgangspunkt i processer i virksomheden, hvilket taler for, at den pågældende afdeling hverken har ansvar for opga- ver, der hører til i driften, xxxxx træffer forretningsmæssige beslutninger.
Umiddelbart er der ingen indikation på, at xx xxxxx opgaver, der er forbeholdt første xxxxx anden linje, jf. Three Lines Model.
Afdelingen har medarbejdere med forskellige baggrunde og kompetencer ansat, og informanten væg- ter ikke en revisionsfaglig baggrund. Dette taler imod uafhængighed i forhold til intern revisions kogni- tive tilgang til revisionen.
Ang. afdelingens selvbestemmelse fortæller informanten, at de leverer input til revisionsudvalget. Til spørgsmålet om det er revisionsudvalget, der xxxxxxx krav til hvilke opgaver, de i intern revisions skal le- vere, og om intern revision så udfører de opgaver, svarer informanten: ”Ja, det vil det typisk være. Jeg har ikke været så meget inde over det” (s. 23, IF2). Citatet viser, at informanten, der xx xxxxx af afdelin- gen, ikke er involveret i, hvilke opgaver afdelingen skal varetage. Dette indikerer, at afdelingen har lav grad af selvbestemmelse og uvished om intern revisions mandat som tredje linje-funktion.
Med udgangspunkt i ovenstående vurderes den pågældende afdeling til være en light udgave af en in- tern revisionsafdeling i forhold til IIA’s syn på intern revision. Det er uvist, hvor bevidst afdelingen er om vigtigheden af at xxxxxx objektiv og uafhængig viden, der kan lede til reel værdi for virksomheden. Yderligere er det uvist, i hvilket omfang risikoen for selvrevision, familiaritetstruslen samt potentielt socialt pres fra ledelsen har indflydelse på afdelingen. Der er ikke nok viden til at vurdere, om afdelin- gen kan rapportere frit uden ledelsens indblanding xxxxx censur. Der er derfor for stor usikkerhed til at kunne vurdere afdelingen til at være objektiv og uafhængig. Interviewdata herfor benyttes derfor ikke i den videre analyse.
IF3
Informanten er bevidst om, at afdelingen ikke er organisatorisk uafhængig, men vedkommende stræ- ber efter at prøve at holde sig så objektiv som muligt (s. 31, IF3). Informanten fortæller, at de er op- mærksomme på at forsøge ikke at lade sig påvirke, hvis de reviderer finansområdet, som deres chef er en del af.
Derudover har de indført en audit sponsor, der er en topleder, som tilknyttes revisionen. Dette er gjort for at kunne ”[…] xxxxxx xxxxx nemmere ind, men også, hvis nu, der xx xxxxx, der kommer og siger ”det tror vi ikke på, xxxxx det passer ikke”, så kan vi gå til ham [red. audit sponsor] og sige, […] vi synes, det er sådan” (s. 32, IF3). Informanten forklarer, at det er en måde, hvorpå de i intern revision kan be- holde deres objektivitet og uafhængighed.
Ang. arbejdsopgaver er informanten bevidst om, at de i intern revision skal være opmærksomme på, hvilke opgaver de påtager sig. Informanten fortæller, at de ikke kommer med løsninger, når xx xxxxx revisioner, hvilket vidner om, at de ikke træffer forretningsmæssige beslutninger. Generelt er infor- manten bevidst omkring risikoen for selvrevision, og vedkommende mener, at de er uafhængige,
selvom de ikke refererer til bestyrelsen: ”Jeg mener xxxxxx, vi er uafhængige, fordi vi går ikke ind og siger, du skal xxxx a, b og c” (s. 33, IF3).
Informanten er opmærksom på at sikre objektivitet og uafhængighed samt undgå selvrevision, og in- formanten opfatter afdelingen som objektiv og uafhængig. Derudover fortæller informanten, at ledel- sen ønsker at få objektiv og uafhængig rådgivning af dem, og at ledelsen lader intern revision udvikle sin xxxxx xxx kun at yde assurance til også at rådgive. Dette kan indikere, at ledelsen lader intern revi- sion være objektive og uafhængige i praksis.
Ud fra ovenstående vurderes den pågældende afdeling til at være objektiv og uafhængig ud over orga- nisatorisk uafhængighed, og interviewdata benyttes i den videre analyse.
IF5
En anden informant er ligeledes opmærksom på de udfordringer, der kan være i forhold til objektivitet og uafhængighed, når intern revision refererer til CFO. Informanten fortæller, at de i intern revision
laver en del finansiel revision, og at de ikke er en del af driften: ”Hele vores finans-flow […] skal kunne køre uden, at vi er involveret. Så det betyder, at vi ligesom ikke sidder og drifter […] og derved forsøger at være så uafhængig, som man nu kan” (s. 50, IF5). Dette vidner om, at de er opmærksomme på, hvil- xxx type arbejdsopgaver, der er passende at lave for intern revision.
Informanten fortæller, at deres reference til CFO er en præmis, der er accepteret af virksomheden. Til spørgsmålet om, hvordan de sikrer at holde sig objektive og uafhængige, svarer informanten, at de har et dokument omhandlende intern revisions uafhængighed. Yderligere pointerer informanten, at det også handler om forretningens respekt for intern revision som funktion: ”[…] det gør jo også, at når vi
skal kontrollere nogen, at de så også accepterer, at vi kigger dem over skuldrene og accepterer den del” (s. 51, IF5). Dette indikerer, at intern revision har selvbestemmelse og mandat til sit arbejde.
Derudover spørges informanten ind til, om de er opmærksomme på udfordringer ang. personlige inte- xxxxxx xx selvrevision i arbejdet, hvortil informanten svarer ja, og uddyber, at de hverken er KPI- xxxxx bonus-styret i intern revision, hvormed det undgås, at medarbejdere i intern revision har incitament til at påvirke regnskabet.
Om den pågældende interne revisionsafdeling kan opfattes som objektiv og uafhængig ud over organi- satorisk uafhængig, afhænger af om resten af organisationen opfatter intern revision som objektiv og uafhængig, xx xxxxx intern revision rapportere frit uden ledelsens indblanding. Dette virker til at være tilfældet her, da informanten er bevidst om dette og fortæller, at deres uafhængighed handler om re- spekt for hinandens funktioner. Derudover er den pågældende afdeling bevidst omkring vigtigheden i at adskille arbejdsopgaver for at undgå selvrevision, og deres aflønningspraksis tager højde for risikoen for økonomiske interesser i virksomheden.
Yderligere er det beskrevet i teoriafsnittet, at organisatorisk uafhængighed især er vigtig, når intern revision udfører operationel revision i form af forskelligartede opgaver frem for finansiel revision, fordi det udfordrer intern revisions uafhængighed mere. Den pågældende interne revisionsafdeling udfører meget finansiel revision, hvorfor det taler for, at manglen på organisatorisk uafhængighed i dette til- fælde er mindre væsentlig.
Med afsæt i ovenstående vurderes det, at den pågældende interne revisionsafdeling kan anses for ob- jektiv og uafhængighed ud over organisatorisk uafhængig, og interviewdata bruges i den videre xxx- xxxx.
IF10
Den sidste informant er i høj grad bevidst om vigtigheden af objektivitet og uafhængighed, og fortæl- ler, at vedkommende har en stiplet linje til formanden for revisionsudvalget for at sikre uafhængighed: ”[…] hvis der skulle være noget, hvor jeg er utilfreds xxxxx ikke bliver behandlet ordentligt, xxxxx xxxxxx- xxxxxx ikke lytter til mig, så har jeg altid en kanal der” (s. 168, IF10). Derudover afholder informanten kvartalsvise møder med revisionsudvalgsformanden, og revisionsudvalget godkender revisionspla- nerne. Dette vidner om selvbestemmelse og uafhængighed i forhold til direktionen.
Informanten fortæller, at afdelingen har eksisteret i mange år og derfor er ret veletableret: ”På trods af at vi refererer ind i Finans, […]så er vi i praksis fuldstændig uafhængige. […] Der er altid en klar skille- linje, og sådan ser forretningen også os” (s. 171, IF10). Forretningen opfatter intern revision som uaf- hængige, hvilket indikerer, at afdelingen har status som en uafhængig og objektiv enhed med et klart revisionsmandat.
Informanten udviser bevidsthed om adskillelsen af arbejdsopgaver for at sikre uafhængighed og undgå selvrevision. Derudover fortæller informanten, at afdelingen er dynamisk, da medarbejderne typisk er 3 år i intern revision, hvorefter de rykker videre til andre afdelinger i forretningen. Dette er med til at mindske familiaritetstruslen.
Den pågældende virksomhed betegnes ud fra ovenstående til at være objektiv og uafhængig ud over organisatorisk uafhængig, hvorfor interviewdata ligeledes bruges i den videre analyse.
Det er vigtigt at pointere, at vurderingen af hvorvidt interne revisionsafdelinger, der ikke er organisato- risk uafhængige, kan anses for at være uafhængige i tilgangen til og udførelsen af arbejdet, ikke er en- tydig. Det er ikke sort/hvidt, og der kan argumenteres både for og imod. Kun i den finansielle xxxxxxx xx det xxxx entydigt, da lovgivningen pålægger de finansielle virksomheder at være uafhængige organi- satorisk og arbejdsmæssigt.
Xxxxx xxxxxxxx vælger på baggrund af ovenstående analyse at vurdere, at 4 af de 5 interne revisionsaf- xxxxxxxx, der ikke er organisatorisk uafhængige, er objektive og uafhængige i deres tilgang til og udfø- relse af arbejdet. Dette skyldes, at de 4 interne revisionsafdelinger ud fra informanternes udtalelser udviser opmærksomhed og bevidsthed omkring, hvordan den interne revisionsafdeling skal sikre ob- jektivitet og uafhængighed i arbejdet, når de ikke er organisatorisk uafhængige. Derudover har de igangsat forskellige tiltag, der skal sikre objektiviteten og uafhængigheden. For den ene virksomhed, der ikke tages med i den videre analyse, er der ikke nok information til at kunne vurdere dennes objek- tivitet og uafhængighed.
Tabel 5 – Uafhængighed (egen tilvirkning)
Finansielle virksomheder i Danmark med 125 xxxxx flere fuldtidsansatte over de seneste to regnskabsår er underlagt lovkrav om indførelse af en intern revisionsafdeling, jf. revisionsbkg. § 17, stk. 3. Revisi- onsbekendtgørelsen er gældende for finansielle virksomheder og –koncerner, som defineres ud fra Lov om Finansiel Virksomhed, jf. revisionsbkg. § 1.
Der er ingen lovmæssige krav for ikke-finansielle virksomheder at overholde i forhold til intern revi- sion.
Af revisionsbekendtgørelsen fremgår det, at intern revision skal være uafhængig, hvorfor der er indført krav til arbejdsopgaver. Overordnet set skal intern revision revidere alle væsentlige og risikofyldte om- xxxxx i virksomheden, jf. revisionsbkg. § 21, stk. 1. Disse områder udgør virksomhedens risikostyring, compliance, forretningsgange og interne kontroller, jf. revisionsbkg. § 27. Derudover skal virksomhe- dens historiske, finansielle oplysninger revideres, hvis intern revision påtegner virksomhedens årsrap- port, jf. revisionsbkg. § 24, stk. 2.
Det uddybes i bilag 4 til revisionsbekendtgørelsen, at intern revisions arbejdsopgaver skal være i over- ensstemmelse med uafhængigheden, hvorfor intern revision ikke må påtage sig opgaver, der kan resul- tere i selvrevision. Intern revision kun må deltage i revisionsarbejde, jf. § 21, stk. 3.
Revisionsbekendtgørelsen bilag 4 uddyber, at intern revision eks. ikke må hverken træffe xxxxx have ansvar for forretningsmæssige beslutninger, udføre kontrolopgaver, udarbejde xxxxx opstille finansielle informationer, stå for implementering af driftsrelaterede xxxx xxxxx deltage i virksomhedens fastsæt- telse af strategi. Dette skyldes, at opgaverne ikke betegnes som revisionsarbejde og kan medføre risiko for selvrevision.
I stedet påpeges det, at intern revisions arbejdsopgaver kan bestå i revision af væsentlige og risiko- fyldte områder, herunder vurdering af, om virksomheden har identificeret og rapporteret alle væsent- lige risici til bestyrelsen, vurdering af om virksomhedens kontrolsystem er tilrettelagt og fungerer hen- sigtsmæssigt, vurdere virksomhedens overholdelse af love og regler, udfordre ledelsens syn på risiko- styring samt vurdere etablerede forretningsgange og test af kontroller. Hertil er det essentiel, at intern revision er opmærksom på ikke alene at basere sig på arbejde udført af anden linje-funktioner, da de ikke er uafhængige af driftsorganisationen.
4.3.2 Underspørgsmål 2 - Hvad forstås der ved intern revision?
Teoretisk forståelse af intern revision
Specialets teoretiske forståelse af intern revision er med afsæt i IIA’s definition på intern revision. Intern revision anses overordnet set for at være en værdiskabende enhed for organisationen. Intern revision hjælper organisationen med at opnå sine mål og strategi. Dette xxxxx xxx, at intern revision hjælper med at evaluere og forbedre effektiviteten af organisationens risikostyring, interne kontrolsy- stem samt governanceprocesser via indsigt i organisationen. Intern revision xxx xxxx udføre assu- rance- og rådgivningsopgaver, og intern revisions arbejde udføres på en systematisk og disciplineret måde.
Et centralt element heri er, at intern revision skal være uafhængighed og objektiv. Dette kommer dels til udtryk ved den organisatoriske placering, hvor intern revision skal fungere uafhængig af den daglige ledelse, således at intern revision refererer til bestyrelsen. Dette opnås eks., når organisationens governancestruktur opbygges ud fra Three Lines Model, hvor intern revision udgør den tredje linje.
Derudover skal objektivitet og uafhængighed også ses i forhold til intern revisions tilgang til og udfø- relse af arbejdet. Intern revision må ikke have ansvar for opgaver, der hører til i driften, og intern revi- sion bør ikke træffe forretningsmæssige beslutninger xxxxx udarbejde strategi og mål for organisatio- nen.
For at intern revision kan anses for at være objektiv og uafhængig i praksis, skal intern revision kunne rapportere frit uden ledelsens indblanding, have mandat til sit arbejde, benytte revisionsfaglige meto- der og –teknikker samt udføre opgaver, der ikke kompromitterer objektiviteten og uafhængigheden.
Ekstern revision har fokus på at finde frem til væsentlige fejl og mangler i regnskabet, hvorimod intern revisions fokus er på at hjælpe virksomheden med at opnå sine mål. Intern revision kan ofte udføre finansiel revision, men der hvor intern revision særligt adskiller sig fra ekstern revision er ved sit fokus på operationel revision, der især medvirker til intern revisions værdiskabelse. Navnlig er organisatio- nens risikostyring, tilhørende kontroller og governanceprocesser essentielle for intern revision at revi- dere, da dette har betydning for opnåelsen af organisationens mål.
Intern revision ser organisationen som helhed, og opnår forståelse for hvordan de forskellige processer og kontroller hænger sammen. Dette er medvirkende til, at intern revision typisk har en stor indsigt i organisationen, da fokus udelukkende er på den pågældende organisation. Dermed kan intern revision udføre meningsfulde revisioner med henblik på at hjælpe organisationen med at nå sine mål og skabe værdi.
Ang. organisationens governancestruktur udgør intern revision den tredje forsvarslinje, der overvåger første og anden linje. Intern revision har til opgave at vurdere, om der er implementeret hensigtsmæs- sige procedurer, kontroller og systemer, således at relevant lovgivning overholdes, og at organisatio- nens risikostyring er effektiv. Intern revision adskiller sig især fra anden linje ved sin organisatoriske uafhængighed samt rådgivende og vurderende xxxxx i forhold til forbedring af organisationens proces- ser.
Informanternes forståelse af intern revision
De 6 informanter fra finansielle virksomheder forstår i høj grad intern revision ud fra revisionsbekendt- gørelsen, IIA og Three Lines Model. Især uafhængighed, risikostyring, kontroller, indsigt og assurance- opgaver kendetegner disse informanters opfattelse af intern revision. Informanternes svar stemmer overens med specialets forståelse af intern revision.
For de ikke-finansielle informanter er der mindre konsensus i forhold til opfattelsen af, hvad intern re- vision er. Dette kommer primært til udtryk ved, at 5 ud af de 10 interne revisionsafdelinger rapporte- rer til den daglige ledelse frem for bestyrelsen. Dog viser ovenstående analyse, at 4 af de 5 afdelinger vurderes til at være objektive og uafhængige i tilgangen til og udførelsen xx xxxxx arbejde. I alt 9 af de 10 afdelinger anses for uafhængige og objektive i praksis.
Derudover nævnes assurance, rådgivning, risikostyring, indsigt samt effektivisering og/xxxxx forbedring af kontroller og processer bl.a. af flere informanter.
Med undtagelse af én enkelt ikke-finansiel informant anses de resterende 9 ikke-finansielle informan- ters opfattelse af, hvad intern revision er, overordnet set til at harmonere med specialets teoretiske udgangspunkt.
4.3.3 Underspørgsmål 3 – Hvordan forstår teorien værdiskabende intern revision?
Intern revision er til for at skabe værdi for den pågældende virksomhed. I IIA’s definition på intern revi- sion indgår værdiskabelse, og det uddybes i Value Proposition Model.
Overordnet set skaber intern revision værdi ved at hjælpe virksomheden med at nå sine mål og stra- tegi. For at dette kan lykkes, kræver det, at intern revision er objektiv og uafhængighed, således at in- tern revisions troværdighed er i intakt og ledelsen har tillid til intern revisions arbejde. Dette kræver, at intern revision er uafhængig fra resten af organisationen, at arbejdsopgaverne adskilles, og passende sikkerhedsforanstaltninger indføres, hvis nødvendigt, så objektivitet og uafhængighed opretholdes.
Derudover skal intern revision være i stand til at evaluere og forbedre effektiviteten af virksomhedens risikostyring, kontroller og governanceprocesser. Her skabes værdi, når intern revision via assurance- opgaver vurderer, hvorvidt governanceprocesser, risikostyring og kontrolmiljø fungerer hensigtsmæs- sigt og på baggrund heraf kan rådgive om, hvordan det kan forbedres.
Dette skal ses i sammenhæng med den indsigt, som intern revision har i virksomheden. Intern revision bør have et stort og dybdegående kendskab til virksomheden og dens processer, hvilket opnås via revi- sionerne, hvor intern revision interviewer medarbejdere, analyserer data og processer mv. Denne ind- sigt gør, at intern revision kan vurdere og rådgive om, hvordan effektiviteten af governanceprocesser, risikostyring og kontroller kan forbedres og i sidste ende medvirke til, at virksomheden når sine mål.
Specialets litteraturgennemgang fremhæver, at effektivitet, risikostyring og værdiskabelse hænger ulø- seligt sammen. Den værdi, som intern revision bidrager med til virksomheden, skabes via evaluering og forbedring af virksomhedens effektivitet i relation til risikostyring, kontroller og governanceprocesser samt via intern revisions indsigt i virksomheden.
Afgørende for intern revisions effektivitet er forholdet til og samarbejdet med den øverste ledelse og direktionen, da støtte fra disse stakeholders og godt samarbejde muliggør, at intern revision kan evalu- ere og forbedre effektiviteten af governanceprocesserne, risikostyringen og kontrolmiljøet i virksom- heden.
Intern revisions organisatoriske uafhængighed xxxxxxx ligeledes ind her i forhold til at undgå interesse- konflikt xxxxxx intern revision, den øverste ledelse og direktionen.
Derudover anses intern revisions arbejde for at være effektivt, når det er risikobaseret i forhold til xxxx- somhedens væsentligste risici.
Når intern revision hjælper virksomheden med at vurdere og forbedre risikostyringen, er den værdi- skabende, da en effektiv risikostyring gør, at virksomheden bedre kan opnå sine mål. Det påpeges, at områder, som intern revision har revideret, oplever større fald i risici og stigning i performance xxx- menlignet med områder, som intern revision ikke har revideret. For at intern revision kan bidrage til effektiv risikostyring, er det essentielt, at de får de nødvendige ressourcer, støtte og personale tildelt. Yderligere har den interne revisionsafdelings fordeling xxxxxx finansiel og operationel revision samt erfaringerne med operationel revision betydning for intern revisions evaluering og forbedring af risiko- styringen. Stort fokus på og erfaring med operationel revision medvirker til, at intern revision er mere effektiv i sin tilgang til risikostyring.
Derudover pointeres det i litteraturgennemgangen, at intern revisions værdiskabelse påvirkes af for- skellige elementer og variable afhængig af konteksten. Her kan nævnes objektivitet og uafhængighed, sikre compliance med relevante reguleringer, bidrage til risikostyring og kontrolmiljøet samt indsigt i virksomheden, hvilket er elementer, der ligeledes fremgår af Value Proposition Model. Derudover
fremhæves intern revisions kompetencer og ressourcer, som ligeledes fremgår af IIA’s Code of Ethics, intern revisions forhold til og kommunikation med den øverste ledelse og direktionen, intern revisions kommunikation af sin værdi til organisationen samt intern revisions modenheden som havende betyd- ning for værdiskabelsen.
4.4 Intern revisions arbejdsopgaver
Tabel 6 og 7 viser informanternes svar i forhold til arbejdsopgaver opdelt for hhv. finansielle og ikke- finansielle virksomheder. Dette er ud fra, hvad informanterne fortæller, de udfører af arbejdsopgaver. Derfor er det ikke nødvendigvis sikkert, at de har fortalt alt. De kan bevidst xxxxx ubevidst have undladt arbejdsområder, der derfor ikke fremtræder af tabellerne.
Tabellerne giver et overblik over, i hvilket omfang virksomhederne udfører de samme type opgaver.
Tabel 6 – Arbejdsopgaver, finansielle virksomheder (egen tilvirkning)
Tabel 7 – Arbejdsopgaver, ikke-finansielle virksomheder (egen tilvirkning)
4.4.1 Risikostyring, interne kontroller og governanceprocesser
For de 6 finansielle virksomheder fremgår det, at arbejdsopgaverne for intern revision i høj grad af- spejler kravene i revisionsbekendtgørelsen. Derfor er det ikke overraskende, at informanterne fortæl- ler, at de har en risikobaseret tilgang til revisionen, og at governancestrukturen bygger på Three Lines Model. Informanterne fortæller, at de har stort fokus på risikostyring, compliance, forretningsgange og interne kontroller, hvilket ligeledes er et krav i revisionsbekendtgørelsen § 27.
Til trods for at revisionsbekendtgørelsen ikke er gældende for ikke-finansielle virksomheder, ses det i svarene fra informanterne fra de ikke-finansielle virksomheder, at arbejdsopgaverne for intern revision ligner dem for de finansielle virksomheder.
Risikostyring vurderes til at have stor betydning for intern revisions arbejde. Her henvises til intern re- visions arbejde i forhold til at evaluere og forbedre effektiviteten af processerne bag virksomhedens risikostyring, herunder identificeringen, vurderingen, styringen og kontrolleringen med risici.
Intern revisions arbejdsopgaver ifm. at evaluere og forbedre virksomhedens governanceprocesser er centralt. Informanterne fortæller, at de anser intern revision for at have til opgave at vurdere, om pro- cesser og strukturer, som ledelsen har implementeret, fungerer tilfredsstillende.
Forankring af roller og ansvar i organisationen, herunder første og anden linje i Three Lines Model, er en central del i arbejdet for intern revision, fortæller flere informanter.
Det interne kontrolmiljø i virksomheden har relevans i forhold til intern revisions arbejde, og det xxx- ger sammen med risikostyringen og governancestrukturen. Intern revisions arbejde består i at evalu- ere og forbedre effektiviteten af de kontroller og bagvedliggende handlinger, som ledelsen har imple- menteret for at imødegå risici. Intern revision skal kunne give assurance for, at de etablerede interne kontroller fungerer tilfredsstillende i forhold til at imødegå de identificerede risici, så virksomhedens mål og strategi kan nås.
For intern revision vil det altid være relevant at evaluere og forbedre effektiviteten af virksomhedens governance, risikostyring og kontrolmiljø, da det påvirker virksomhedens mulighed for at opnå sine mål. Eks. er besvigelser uanset deres beløbsmæssige størrelse væsentlige, da en besvigelse er et xxxxx på, at der er sket en fejl xxxxx xxxxx i kontrolsystemet.
4.4.2 Operationel og finansiel revision
14 informanter fortæller, at operationel revision er det primære fokus for afdelingerne. Kun en enkelt informant fra en ikke-finansiel virksomhed beretter, at finansiel revision er det primære fokus for den pågældende interne revisionsafdeling.
De 6 finansielle informanter fortæller, at der er sket et skifte fra, at fokus var på finansiel revision til, at fokus nu er på operationel revision. Dette er ikke overraskende taget revisionsbekendtgørelsen i be- tragtning. Dog fortæller enkelte informanter, at de fortsat udfører noget finansiel revision, men at ho- vedfokus er på operationel revision. Dette kan ligeledes ses i forhold til, om intern revision påtegner årsrapporten xxxxx xx. Hvis intern revision påtegner årsrapporten, vil det alt andet lige medføre xxxxx- sielt revisionsarbejde. Kun én ud af de 6 finansielle virksomheder påtegner fortsat årsrapporten, og den pågældende informant fortæller, at de arbejder på at løsrive sig fra påtegningen (F6).
4.4.3 Assurance- og rådgivningsopgaver
Ang. assurance- og rådgivningsopgaver fremgår det af interviewene, at hovedfokus er assuranceopga- ver for alle 15 informanter.
For de ikke-finansielle virksomheder fremgår det, at alle 9 interne revisionsafdelinger udfører rådgiv- ningsopgaver i større xxxxx mindre grad. For de finansielle virksomheder gælder dette for 3 af infor- manterne.
Dette kan dels forklares med, at revisionsbekendtgørelsen xxxxxxx krav til, at intern revision udfører as- suranceopgaver, der relaterer sig til de områder, hvor den finansielle virksomhed er særligt eksponeret for risici (væsentlige og risikofyldte områder). Dermed skal intern revision i finansielle virksomhed xxxxx xx fremmest leve op til dette, og det er ikke sikkert, at ressourcerne til også at foretage rådgivningsop- xxxxx prioriteres af den øverste ledelse.
Derudover kan rådgivningsopgaver medføre usikkerhed i forhold til uafhængighed, hvorfor det kan tænkes at være en xxxxx forklaring på, hvorfor informanterne fra de finansielle virksomheder i mindre grad omtaler rådgivningsopgaver som noget, intern revision udfører. De finansielle virksomheder skal have en klar governancestruktur opbygget efter Three Lines Model, der sikrer intern revisions uaf- hængighed, og derfor er det muligt, at intern revision i de finansielle virksomheder er ekstra påpasse- lige med at yde rådgivning til forretningen.
Arbejdsopgaver ang. kommunikation og dialog med resten af forretningen vægtes generelt højt ifølge informanterne. Det xx xxxx i relation til intern revisions findings, men også i forhold til at oplyse xxxxxx- xxxxxx om, hvad intern revision er og kan.
Her pointerer flere informanter, at kommunikationen til forretningen er afgørende for, at intern revi- sion kan påvirke og forbedre virksomheden. Især skiftet fra finansiel til operationel revision kræver gode kommunikative evner for intern revision, da forretningen skal opdage, hvad intern revision laver og kan bruges til. Her går kommunikationsarbejdet ud på at uddanne resten af organisationen heri.
Derudover er en forskel i svarene xxxxxx de to typer informanter, at besvigelser nævnes eksplicit som en del af arbejdet for 6 af de 9 ikke-finansielle informanter. Ingen af informanterne fra de finansielle virksomheder nævner dette eksplicit.
Hvad forskellen skyldes er ikke entydig. Det kan tænkes, at intern revision i de finansielle virksomheder anser besvigelsesrisici som én ud af mange risici, og ikke anser det for at være en risici, som intern revi- sion specifikt skal tage sig af. Dette kan skyldes, at governancestrukturen for de finansielle virksomhe- der bygger på Three Lines Model, hvor besvigelsesrisici håndteres xx xxxxxx og anden linje, der har kon- trollerne og analyserne til at finde besvigelserne. Denne risiko er lagt ud til forretningen at håndtere i
form af kontroller i systemerne. Det kan tænkes, at besvigelsesrisici er så indgroet en del af den xxxxx- sielle branche, at det er integreret i kontrolmiljøet i virksomheden i første og anden linje, og derfor er det ikke noget, som intern revision i tredje linje tænker så meget over.
Det kan tænkes, at de ikke-finansielle virksomheder ikke har opnået samme modenhed i første og an- den linje, som de finansielle virksomheder har. Derfor ligger besvigelseskontrollerne i stedet hos intern revision. På den måde bliver besvigelsesrisici et eksplicit fokusområde for intern revision i forhold til at evaluere og forbedre processerne af styringen af besvigelsesrisici, herunder identificere, vurdere, styre og kontrollere besvigelsesrisici.
Ovenstående overblik over hvad informanterne fortæller de interne revisionsafdelinger xxxxx xx ar- bejdsopgaver, er med til at belyse fokusområderne for intern revision. Dette vil indgå i den videre xxx- xxxx af, hvor intern revision er med til at skabe værdi for de pågældende virksomheder, da intern revi- sions værdiskabelse alt andet lige må antages afspejlet i arbejdet.
4.5 Værdiskabende intern revision ifølge informanterne
Den inddragede teori inden for intern revision fremhæver, at intern revision er til for at skabe værdi for organisationen, hvilket ligeledes afspejles af flere informanter under interviewene.
I det følgende afsnit undersøges det, hvor de 15 informanter anser intern revision for at bidrage med værdi til virksomheden. Dette undersøges ligeledes i relation til begrebet trusted advisor. Derudover diskuteres det, hvorvidt værdiskabelse kan måles.
Afsnittet vil tage afsæt i specialets interviewdata, og der skelnes xxxxxx finansielle og ikke-finansielle virksomheder.
4.5.1 Finansielle virksomheder – Værdiskabelse
Flere informanter påpeger, at intern revision i finansielle virksomheder, kan opfattes som ”et nødven- digt onde” grundet deres lovmæssige mandat. Den finansielle virksomhed kan, hvis den ikke er tilfreds med intern revisions værdiskabelse, vælge at xxxxx xxx på størrelsen af afdelingen xxxxx xx eksterne konsulenter til at varetage den interne revisionsfunktion. Derfor er det ligeledes vigtigt for intern revi- sion i finansielle virksomheder at tydeliggøre, at intern revision skaber værdi for den finansielle xxxx- somhed og ikke blot er ”et nødvendigt onde”.
Informanterne fra de finansielle virksomheder svarer generelt, at intern revisions værdiskabelse ligger i at holde sig relevante for virksomheden og dermed xxxxxx noget relevant arbejde. På denne måde ska- bes værdien. Det xxx xxxxx på forskellige xxxxx, xx i dette afsnit undersøges det, hvordan de 6 infor- xxxxxx xxxxxx for at holde sig relevante for virksomheden og dermed bidrage med værdi.
4 af de 6 informanter fremhæver, at evaluering og forbedring af governanceprocesser er et område, hvor de ser, at intern revision skaber værdi og holder sig relevante for virksomheden.
En informant fremhæver, at en klar ansvarsfordeling i forhold til kompetencer er vigtig for værdiska- belsen. Her taler informanten om betydningen af Three Lines Model, hvor det fremhæves, at det skal være ”[…] de rigtige, der har ansvaret, og at man forsøger at kigge på det, man reelt har kompeten- cerne til, for xxxxxx bliver det ikke værdiskabende” (s. 67, F1).
En anden informant understreger, at en intern revision kun kan holde sig relevant, og dermed værdi- skabende for virksomheden, hvis intern revision er proaktiv og forudsigende i forhold til at sikre, at in- tern revision besidder de rette kompetencer til at kunne give assurance på det, der vurderes risikofyldt og væsentligt (s. 98, F2).
Derudover fortæller en informant eks., at vedkommende mener, at intern revision skaber værdi, når de skaber overblik over hele forretningen og dens kontrolmiljø og ud fra et samlet billede af proces- serne finder frem til mangler og forbedringspotentiale (s. 112, F3).
4.5.1.2 Inddrage eksterne eksperter
2 af informanterne mener, at de i intern revision holder sig relevante og værdiskabende for virksomhe- den, når intern revision gør brug af eksterne eksperter på opgaver, hvor intern revision ikke har de for- nødne kompetencer.
En af informanterne fortæller, at de har en konsulentaftale med eksterne eksperter, og anser det for at have betydning for, at intern revision holder sig relevant for virksomheden: ”Den måde, jeg har forsøgt at øge værdiskabelsen på i intern revision, det er, at jeg har indgået en konsulentaftale” (s. 67, F1). In- formanten uddyber, at brugen af eksterne eksperter og specialister gør, at de i intern revision kan le- vere mere bredt i forhold til arbejdsopgaver og dermed udføre opgaver, der vurderes relevante for
virksomheden: ”For hvis ikke jeg kan revidere robotter, hvis ikke jeg kan revidere machine learning, hvis ikke jeg kan revidere artificial intelligence, hvis ikke jeg kan revidere logaritmer, så er jeg ikke rele- vant for min virksomhed” (s. 68, F1).
En anden informant fortæller, at de i intern revision co-sourcer opgaver med eksterne parter i fælles projekter for at få eksperthjælp, når den interne revisionsafdelings kompetencer ikke rækker, og på den måde ”[…] får vi noget vidensopbygning hos os selv, fordi vi lige pludselig får xxxxx eksperter ind” (s. 107, F3). Denne eksperthjælp og sparring hjælper i forhold til at opdage risici og udfordre den nu- værende proces: ”Så får vi også en mere værdiskabende revision overfor kunden” (s. 107, F3).
4.5.1.3 Virksomhedens strategiske retning
Derudover påpeger 3 informanter, at det kræver, at virksomhedens strategi inkorporeres i intern revi- sions arbejde, hvis de skal kunne levere relevant og værdifuldt arbejde for virksomheden. Intern revi- sion skal være vidende om, hvad virksomheden arbejder med, og hvilken retning den bevæger sig i, da intern revision ligeledes skal drives i den retning: ”[…] det er værdiskabende for virksomheden, fordi så får direktionen, bestyrelsen og revisionsudvalget, de får en revisionsudtalelse på noget, der er vigtigt” (s. 68, F1).
En anden informant fortæller, at en stor del af arbejdet som revisionschef består i at orientere sig i virksomhedens strategi på kort og langt sigt, og ud fra det sikre sig, at intern revisions arbejde og rap- portering tilpasses strategien (s. 132, F4). Det må derfor formodes, at have betydning for værdiskabel- sen.
Et område, som samtlige finansielle informanter mener, er medvirkende til, at intern revision kan le- vere relevant og værdifuldt arbejde for virksomheden, er i forhold til operationel revision.
En informant fortæller, at intern revision skal revidere væsentlige områder. Her mener informanten, at regnskabsaflæggelsen ikke er et område, der driver virksomheden, og derfor synes vedkommende, at det er vigtigt, at intern revision, ”[…] hvis den skal være relevant, hvis den skal være værdiskabende, så bliver den nødt til at begynde at revidere noget andet end det finansielle regnskab” (s. 68, F1).
Yderligere en informant fortæller, at intern revisions værdiskabelse ligger i operationel revision: ”[…] ift. at få sikret sig optimal optimering af processer, sikre sig et godt kontrolmiljø, sikre sig en effektiv ledelsesrapportering osv. Så det xx xxxx klart på de operationelle dele, at vi kan skabe værdi” (s. 136, F4). Citatet illustrerer, at for at xxxx den operationelle revision værdiskabende, kræves det, at virksom- hedens governanceprocesser, herunder interne kontroller og rapporteringer, fungerer tilfredsstillende.
4.5.1.4.1 Indgå tidligt i processen
En anden informant fortæller, at 2020 er det første år, hvor den pågældende afdeling laver fuld opera- tionel revision og ikke længere har opgaver ifm. regnskabet: ”Jeg ved fra tidligere, i mit andet job, hvor meget værdi man kan skabe med det her, og der er vi ikke xxxx endnu” (s. 141, F5). Informanter ser po- tentiale for værdiskabelse på sigt ved at overgå til fuld operationel revision.
Dette fokus på operationel revision gør, at intern revision kan hjælpe den finansielle virksomhed tidli- xxxx i processen samt xxxx noget ekstra, hvilket informanten mener er værdiskabende. Informanten svarer, at det er værdiskabende, når de i intern revision sætter sig dybere ind i forståelsen af proces- serne og dermed kan hjælpe med, at der udføres relevante kontroller og ”[…] ikke bare udfører en masse kontroller, men at vi faktisk udfører de rigtige, og resten kan vi tage væk, fordi de faktisk ikke bidrager med noget særligt” (s. 143, F5).
I forlængelse heraf fortæller informanten, at det centrale her er, at intern revision tager sig tid til at dykke xxx i processerne og forstå dem, så det reviderede område kan få relevant rådgivning og spar- ring. Dette er nyt for den pågældende virksomhed, fordi der tidligere primært var fokus på finansiel revision: ”Så jeg mener faktisk, at det at vi xx xxxx væk fra at lave revision af regnskabet over til det her, kommer til, når banken rigtig har fået forståelsen af, hvad det er, vi kan, til at skabe megameget værdi” (s. 143, F5).
En anden informant fortæller ligeledes, at efter de er skiftet fra fokus på finansiel revision til nu at have fokus på operationel revision, lytter bestyrelsen mere til intern revision og anser intern revision for at være relevant på en anden måde end tidligere. Dette uddybes i forhold til, at intern revision nu kan bruge ressourcerne, hvor det giver mening for den pågældende virksomhed: ”[…] vi skal give assurance for at [virksomheden] egentlig fungerer på en fornuftig måde i forhold til risikoprofilen” (s. 100, F2).
En central del af at holde sig relevant består i, at intern revision arbejder med udgangspunkt i den på- gældende virksomheds risikoprofil, da den er styrende for, hvad der anses for at være meningsfuld og relevant intern revision for virksomheden: ”[…] man [bliver] nødt til at xxxxx et blik ud over den xxxx- somhed, man skal revidere, forstå forretningsmodellen, og så skære forretningen ind i xxxxx mindre stykker, for at lave en meningsfuld risikovurdering” (s. 92, F2).
Intern revisions værdiskabelse i forhold til risikostyring beskrives eks. på følgende vis af en informant: ”Værdien kommer fra risikoen, og hvis man håndterer den […] på en fornuftig måde, så får man også positiv bundlinje, med mindre der kommer global pandemi […]. Det kan vi ikke rigtig revidere os ud xx
xxxxx lave strategi, der imødekommer” (s. 98, F2). Med pandemi henviser informanten til covid-19 og pointerer, at intern revisions værdiskabelse ligger i at sikre, at virksomhedens risikostyring fungerer hensigtsmæssigt, men at ekstraordinære begivenheder som covid-19 dog ikke indgår i risikostyringen.
En anden informant fortæller, at vedkommende ikke xx xxxxx for, at bestyrelsen skærer i budgettet for den pågældende interne revisionsafdeling. Dette begrundes med, at informanten mener, at xxxxx- relsen er så risikoavers, at xx xxxxxx for at godkende et budget, hvor der er budgetteret nok penge til, at intern revision kan udføre sit arbejde (s. 112, F3). Dette indikerer, at bestyrelsen ser værdien i intern revision i forhold til risikostyring.
4.5.1.5 Assurance og rådgivning
Det er gennemgående for informanterne, at de ser en værdiskabelse i, at intern revision giver assu- rance (betryggelse) på væsentlige områder for virksomhederne: ”Den værdi, vi kan give, det er at kunne give betryggelse på de ting, der holder bestyrelsen vågen om natten” (s. 96, F2). Denne assu- rance hænger sammen med virksomhedens risikostyring, da det må antages, at bestyrelsen vægter at få assurance på de områder, der vurderes risikofyldte og væsentlige for virksomheden.
I den forbindelse nævner informanten, at en forudsætning for at intern revision er i stand til at xxxxxx relevant og værdifuld assurance til bestyrelsen, er at intern revision xxxxxx for at holde sig opdateret og proaktive i forhold til reguleringer og best practice. Ved at være på forkant med reguleringerne mu- liggør det ligeledes, at intern revision kan sikre, at de rette kompetencer til at løse fremtidige udfor- dringer er til stede. Dette anses ligeledes for at være værdifuldt.
En anden informant fortæller, at de bidrager med værdi i form af assurance, når de sikrer sig, at syste- merne fungerer ”[…] så der ikke sker ting, som man ikke ønsker” (s. 163, F6).
Ang. rådgivningsopgaver fremgår det af interviewene, at 3 af informanterne ser en værdi i, at intern revision yder rådgivning til forretningen. En af informanterne taler om, at intern revision skal have en påvirkningskraft, der skabes ved faglighed, indsigt, relevans og rådgivning (s. 69, F1). En anden omtaler værdien ved rådgivning i forhold til, at intern revision indgår tidligt i processen (s. 142, F5). Den sidste af de 3 informanter fortæller, at den pågældende interne revisionsafdeling xx xxxx over til nu i deres rapporteringer at give et mere fuldt billede af det reviderede område i form xx xxxx assurance og rap- portering for at kunne rådgive om, hvor tingene xxx xxxxx bedre inden for det reviderede område. Før var fokus kun på mangler (s. 112, F3). På denne måde skabes merværdi for virksomheden, når forbed- ringer fremhæves og implementeres.
Omdømme
Et par informanter omtaler virksomhedens omdømme som en central del, hvor intern revision er vær- diskabende, når de er med til at sikre omdømmet.
En informant fortæller, at virksomheden tidligere har været i modvind i pressen, og på det område kan intern revision skabe værdi ved at xxxxx for, at pressen ikke har noget negativt at skrive om virksomhe- den (s. 133, F4). Dette er på et meget overordnet plan. Det at xxxxx for, at pressen ikke har noget ne- gativt at skrive om den pågældende virksomhed kræver, at intern revision sikrer, at governanceproces- ser, interne kontroller og risikostyring fungerer optimalt. Derfor antages det, at informanten med sit svar i forhold til omdømmerisikoen indirekte henviser til dette. Dermed skal intern revision i sit virke som værdiskabende enhed favne særdeles bredt.
4.5.1.6 Relationer og kommunikation
For at kunne holde sig relevant og være i stand til at xxxxxx relevant og værdifuldt arbejde, kræver det ifølge 5 af informanterne ligeledes, at intern revision har jævnlig kontakt med stakeholders. På denne måde xxxxxx intern revision med i, hvad der sker i virksomheden og kan tilpasse sine revisioner heref- ter.
En informant fortæller, at vedkommende deltager på møder med forskellige stakeholders: ”[…]så har jeg sådan set adgang, til alle informationer om, hvor virksomheden er på vej hen, og hvad der xxxxx
sig” (s. 69, F1). Dette hænger også sammen med at sikre, at virksomhedens strategiske retning afspej- les i intern revisions arbejde.
En informant fortæller, at de for nylig er overgået til kun at lave operationel revision, og at værdiska- belsen ved dette afhænger af, at forretningen forstår, hvad dette skifte betyder: ”Så der er stadigvæk et uforløst potentiale i fra vores side at få kommunikeret, hvor meget godt vi egentlig kan bidrage med, hvis man giver os lov” (s. 141, F5). Kommunikationen af intern revisions potentiale og værdiska- belse har stor betydning.
Yderligere fortæller en informant, at de i planlægningsfasen af revisioner har dialog med forretningen og direktionen om, hvor de ser, at intern revision kan være værdiskabende. Derudover fortæller infor- manten, at de i intern revision gør meget ud af at lære forretningen om intern revision og få ”[…] pu- xxxx noget kontrolforståelse, og noget risikoforståelse ind i forretningen, så de faktisk forholder sig til det [red. revisionerne] og forstår” (s. 114, F3). Informanten mener, at intern revision dermed skaber værdi på den xxxxx xxxx. Informanten tydeliggør flere xxxxx, at kommunikation er essentielt i forhold
til værdiskabelse. Det handler om at formidle til forretning, hvordan intern revision kan hjælpe og der- igennem skabe værdi, når forretningen opdrages til at tage imod og aktivt bruge intern revisions fin- dings.
Synliggøre værdiskabelsen
En informant mener, at den største udfordring for intern revision ikke er at skabe værdi, men derimod at synliggøre denne værdiskabelse, fordi: ”[…] de stakeholders vi xx xxxx imod, de fortolker typisk værdi som lignende kr. og ører, så hvis vi kan spare kr. og ører, så skaber vi værdi. Men værdi skabes på mange xxxxx xxxxx end bare ved kr. og ører” (s. 133, F4).
Til spørgsmålet om, hvordan informanten xxxxxx for at synliggøre intern revisions værdi, svarer ved- kommende, at det i høj grad handler om at have et godt samarbejde med stakeholders og sikrer sig, at de forstår, at der ligger en værdi i at diskutere intern revisions arbejde. Informanten uddyber: ”Derfor er det et spørgsmål om dialog og kommunikation, og det er alfa og omega, når det kommer til værdi” (s. 133, F4).
Informanten fortæller, at synliggørelsen af værdien kan ske på forskellige fronter, herunder ved at skabe besparelser, forbedre processer, forbedre kontroller samt sikre at de rette kompetencer og res- sourcer er tilstede i virksomheden (s. 133, F4).
4.5.2 Ikke-finansielle virksomheder – Værdiskabelse
For de ikke-finansielle virksomheder skal værdiskabende intern revision ligeledes ses i sammenhæng med, om afdelingen formår at holde sig relevant for virksomheden xx xxxxxx relevant arbejde.
En af informanterne fortæller, at vedkommende anser værdiskabelse for at være selve fundamentet for intern revision og påpeger løbende under interviewet, at det kræver, at intern revision xxxxxx for at holde sig relevant: ”[…] hvis ikke vi er relevante hele tiden, xxxxx xx er der ikke nogen, der rigtig gider at have besøg af os” (s. 59, IF6). Hvad, der kan anses for at have relevans, afhænger af den enkelte
virksomhed og dens kontekst. Dette fremhæves eks. af en informant: ”Jeg tænker selvfølgelig altid på, hvordan man bliver ved med at være relevant, og det vil jo være meget forskelligt fra virksomhed til
virksomhed” (s. 44, IF4).
En anden informant pointerer, at for at holde sig relevant og værdiskabende kræver det, at intern revi- sion forstår sig på virksomhedens udvikling og fremtid (s. 123, IF8).
Grundlæggende set handler det om for intern revision at sikre, at ”[…] hver gang vi har et møde, hver gang vi har en audit, xx xxxx modtageren føle, at de xxx xxxx et bedre job i morgen, end de kunne i går, fordi nu har man haft besøg af internal audit” (s. 62, IF6).
I det følgende afsnit undersøges det, hvad informanterne fra de ikke-finansielle virksomheder anser for at være relevant og værdiskabende intern revision.
6 af de 9 informanter fremhæver forbedring og evaluering af governanceprocesserne som et område, hvor de ser, at intern revision holder sig relevante for virksomheden og skaber værdi.
Eks. udtaler en informant, at vedkommende mener, at de i intern revision skaber mest værdi ved at ”[…] hjælpe med hele den her governance måde at tænke tingene på” (s. 42, IF4). Derved hjælper in- tern revision ledelsen med at få mere modenhed ind i funktionerne, når roller og ansvar forankres og uddybes. Informanten uddyber: “Hvem er det egentlig, der er ansvarlig for hvad, har vi de rigtige xxxx- xxxxxx på plads, bliver de kommunikeret, bliver folk trænet i det, og er det i god nok kvalitet” (s. 42, IF4).
En anden informant påpeger ligeledes værdien i, at intern revision hjælper med at standardisere pro- cesser, så de effektiviseres og samtidig bidrager til et stærkere kontrolmiljø (s. 85, IF7).
En anden informant mener, at intern revision skaber værdi ved at kunne ”bygge bro” xxxxxx områder (s. 124, IF8). For virksomheden er der en værdi i, at intern revision strømliner processer og deler gode praksisser på tværs i virksomheden.
Derudover taler en anden informant om, at de i intern revision skaber værdi på kort og langt sigt, hvor informanten især har fokus på værdiskabelsen på lang sigt. På kort sigt er det værdifuldt, at intern revi- sion kan hjælpe med at opdage fejl og påpege ting, der kan rettes. På langt sigt fortæller informanten, at intern revision kan skabe værdi til virksomheden ved at xxxxx for, at ”[…] folk på en xxxxx anden måde undgår at køre i grøften ved, at de hele tiden tænker på risiko og compliance og opfører sig som gode xxxxxxxx of the brand. Der tror jeg, at vi xxxxxxx en vigtig xxxxx” (s. 62, IF6). Med dette mener infor- manten, at intern revisions arbejde med at sikre en hensigtsmæssig governancestruktur i virksomhe- den skal italesættes overfor forretningen, således at medarbejderne begynder at forstå sammenhæn- gen xxxxxx risiko, processer og kontroller. Det mener informanten er værdiskabende, da det gør det sværere at køre i grøften.
Operationel revision anser 7 af informanterne for at være medvirkende til, at intern revision xxx xxxxxx relevant og værdifuldt arbejde for virksomheden.
En informant fortæller: ”Det tror jeg xx xxxx unikt for intern revision, der laver operationel revision, at man kan sige, at vi i princippet ikke laver noget, som ikke er værdiskabende” (s. 59, IF6). Informanten forklarer, at det er direkte forbundet med relevans, for hvis intern revision laver noget irrelevant, så vil forretningen ikke snakke med dem: ”Og hvis vi laver noget, der er alt for kedeligt, altså hvis vi er alt for fjerne fra virkeligheden, xxxxx xx er vi også irrelevante” (s. 59, IF6). Med dette mener informanten, at udførelse af operationel revision er værdiskabende, fordi det sikrer, at intern revision holder sig rele- vante for virksomheden. Dette skal ligeledes ses i relation til intern revisions risikobaserede tilgang til arbejdet.
En anden informant fortæller, at de xxx xxxxx operationel revision. Et xx xx xxxxxx, hvor informanten ser, at de i intern revision især skaber værdi for virksomheden pga. fokus på operationel revision er i forhold til overleveringer xxxxxx forskellige områder og afdelinger i virksomheden: “Det er typisk, når man overleverer, så er det, det går i stykker” (s. 34, IF3). Informanten ser en værdiskabelse, når de i intern revision via deres indsigt og forståelse for virksomheden og dens samlede processer kan hjælpe med, at der sker meningsfuld overlevering. Dette skaber indirekte værdi for virksomheden, da fokus er på andet end kun de processer, der har med regnskabet at xxxx.
4.5.2.2.1 Indgå tidligt i processen
5 af informanterne fremhæver, at de anser intern revision for at bidrage med værdi til virksomheden, når forretningen inddrager dem tidligt i processen.
Eks. fortæller en informant, at vedkommende ønsker, at forretningen selv tænker på at inddrage in- tern revision: ”Det skal man ikke xxxx på basis af noget, der er sket, men på basis af noget, der kom- mer til at ske” (s. 63, IF6). Informanten arbejder på, at forretningen skal forstå værdien i at inddrage
intern revision tidligt i processen. Afdelingen xx xxxxxx ny for forretningen, hvorfor det tager tid at op- drage forretningen til det, men informanten ser en værdi i, at intern revision inddrages i opstarten af projekter mv. i takt med, at intern revision modnes.
En anden informant fortæller ligeledes, at de er med til at skabe værdi ved at hjælpe forretningen med at implementere xxx processer og lette opstarten af det. I praksis fortæller informanten, at de i intern
revision har udviklet en agility model, der skal sikre en lettere opstart xx xxx processer (s. 11, IF1). In- formanten ser en værdi, når intern revision gør det lettere for virksomheden at opstarte xxx xxxx, xxxx det bliver for besværligt.
En anden informant kommer med et eks. på et område, der er relevant for den pågældende virksom- hed, at intern revision tager del i. Informanten uddyber, at virksomheden ikke xx xxxxx i sit it-setup, hvorfor det anses som en relevant og værdifuld opgave, når intern revision deltager i starten af proces- sen med et nyt it-system, og hjælper med at rådgive om, hvilke kontroller det giver mening af imple- mentere i systemet. Informanten fortæller, at de prøver at få folk til at ”[…] tænke i de her end-to-end- processer, så vi kan ligge kontrollerne de rigtige xxxxxx” (s. 44, IF4).
En fordel ved at inddrage intern revision tidligt i processen er, at det xxxxxx xxxx det reviderede om- råde og intern revision for tid og ressourcer. En informant fortæller: ”Så i stedet for at komme på bag- xxxx xx så sige, at I skulle xxxx sådan, sådan og sådan, så prøver vi egentlig at lægge det ind på for- hånd” (s. 32, IF3). Informanten anser det for værdiskabende, da en del xx xx xxxx, der kunne ende med, at blive revisionsfindings senere hen, kan undgås, når de pointeres på forhånd.
At intern revision tager højde for virksomhedens risikoprofil og inkorporerer det i revisionen, fremhæ- ves eksplicit af 5 informanter som værdiskabende.
Eks. udtaler en informant: ”[…] det [er] også vigtigt, at man xxxxxx sig væk fra det finansielle, som jeg tænker xxxxx revisionsafdelinger fokuserer meget på, til at tage sådan mere overordnet risiko ap- proach” (s. 44, IF4).
En anden informant fortæller, at ”[…] jeg xxxxx xxx noget, som er vigtigt for forretningen” (s. 58, IF6), hvortil informanten uddyber, at det hænger sammen med virksomhedens risikoprofil. Hvad der anses for vigtigt og relevant, er områder, der vurderes at være risikofyldte, og ”Det er noget værdiskabende” (s. 59, IF6).
Derudover fortæller en informant, at deres fokus på og arbejde med risici i intern revision gør, at de er i stand til at fortælle stakeholders ”[…] hvad de ikke vidste, at xx xxxxx vide” (s. 15, IF1). Dette indike- rer en værdiskabelse, når intern revision på forhånd adresserer væsentlige risici, som ledelsen endnu ikke er vidende om.
Eftersom samtlige informanter fortæller, at deres arbejde i høj grad afhænger af virksomhedens risiko- billede, indikerer det, at der ligger en indirekte værdi i dette. Arbejdsopgaver, der tilpasses i relation til virksomhedens væsentlige risici, må alt andet lige antages at være relevante og i sidste ende anses for at skabe værdi for virksomheden. Dette kan ligeledes ses i forhold til teoriafsnittets pointer omkring sammenhængen xxxxxx risikostyring og værdiskabende intern revision.
4.5.2.3 Assurance og rådgivning
Assurance
At intern revision giver assurance på væsentlige områder anses for værdiskabende af informanterne. Eks. udtaler en informant: ”Jeg synes, at en intern revisions primære formål det er at tilbyde denne her uafhængige komfort til bestyrelsen og revisionskomitéen” (s. 148, IF9).
En anden informant fortæller, at intern revision skaber værdi xxx xxxxx assuranceopgaver, da det skal sikre ”no significant surprises” for bestyrelsen, xx xx xxx sove trygt om natten (s. 125, IF8).
Et lignende synspunkt udtrykkes af en anden informant, der mener, at der ligger værdi i, at intern revi- sion kan give betryggelse til ledelsen på områder, som ledelsen anser for væsentlige og risikofyldte (s. 173, IF10). Som eks. fortæller informanten, at covid-19 har medført xxx bekymringer hos ledelsen, og at intern revision har hjulpet ved eks. at undersøge kontrolmiljøet i forhold til, at folk arbejder hjem- mefra. Dermed bidrager intern revision ifølge informanten med værdi ved, at deres assurance imøde- kommer bestyrelsens bekymringer. Yderligere viser det, at intern revision kan omstille sig og hjælpe, hvor det giver mening i forhold til den situation og det risikobillede, virksomheden står over for.
Yderligere en informant omtaler værdien i, at intern revision kan assistere med det, der er relevant for virksomheden. På nuværende tidspunkt er det værdifuldt, at intern revision undersøger, om covid-19 har haft betydning for de interne kontroller, når medarbejderne har været nødsaget til at arbejde
hjemme i en lang periode: ”Vi vil i hvert fald gerne tage et sanity tjek på væsentlige kontroller, og det kan være de kontroller, som også har et fraud- aspekt” (s. 85, IF7).
Rådgivning
I forhold til udførelse af rådgivningsopgaver anser 7 af informanterne det for at bidrage med relevans og værdi til virksomheden.
For at kunne levere brugbar og relevant rådgivning xxxxx sparring pointeres det af flere informanter, at det kræver den fornødne indsigt i den pågældende virksomhed. Eks. udtaler en informant: ”Vi er nok
de eneste i forretningen, som rent faktisk kommer rundt til alle funktioner […]. Så kan man gå til os og få råd og sparring, og vi kommer selv til dem [red. auditee] med proaktive råd og sparring” (s. 63, IF6). En anden informant fortæller, at når de xx xxx på revision, xxxxxx de for at udfordre auditee, således at de kan komme med råd og sparring omkring forbedringsforslag: ”[…] så det ikke kun er at påpege hullerne i xxxxx, men vi forsøger at vende rundt til “Hvordan kan de så forbedre det? Hvordan kunne de evt. effektivisere det, samtidig med at de forbedrer det?”” (s. 152, IF9). Det anses for værdiska- bende, når forbedringer er med til at effektivisere områder af forretningen.
En anden informant mener, at intern revision er værdiskabende med deres rådgivning til forretningen, når xx xxxxxx forandringsagenter. Med dette mener informanten, at intern revision hjælper forretnin- gen med at xxxx virksomhedens strategi nærværende i de enkelte afdelinger og se på tværs xx xxxx- somhedens processer (s. 33, IF3).
Derudover pointeres det af et par informanter, at der ligger en værdi i, at intern revision ikke blot op- fattes som en løftet pegefinger xxxxx politimand af forretningen, men i stedet opfattes som en løsnings- orienteret enhed, der kan hjælpe og rådgive. I den forbindelse uddyber en af informanterne, at der er en værdi i, at intern revision er proaktive i dialogen med forretningen i forhold til at identificere og dis- kutere løsninger (s. 175, IF10). Når der skabes en kultur i virksomheden om, at intern revision kan komme med proaktiv og løsningsorienteret rådgivning, skaber det værdi.
3 af informanterne påpeger eksplicit, at der ligger en værdi i, at intern revision er med til at forebygge negative begivenheders forekomst. Dette kan ses i relation til assurance, da forebyggelsen handler om at imødekomme bestyrelsens bekymringer og håndtere dem i opløbet, hvilket også er med til at sikre virksomhedens omdømme.
En informant fortæller: ”Vi skaber også en værdi ved at have en forebyggende effekt. At de xxx xxx i verden, at der kommer altså besøg af revisionen på et xxxxx andet tidspunkt, xx xx xxxx holde sig på den rigtige side af grænsen” (s. 173, IF10).
En anden informant betegner denne værdi som en defensiv værdi, fordi det handler om at undgå frem for at opnå noget. Xxxxxx siger informanten, at det er en udfordring, at intern revision måles på, at der ikke sker noget negativt (s. 125, IF8).
Denne defensive værdiskabelse sammenlignes af en anden informant med et håndboldholds forsvar: ”Vi ser os lidt som en forsvarsmekanisme – sådan en forsvarskæde på et håndboldhold. Vi scorer jo
ikke nogen mål selv. Vi laver ikke værdi selv, men vi forhindrer xx xxxxx xxxxx i at score mål på os” (s. 10, IF1).
3 af informanterne fremhæver, at intern revision skaber værdi ved at sikre de rette interne kontroller, så besvigelser undgås, hvilket kan ses i relation til forebyggelse og omdømme. Vurderes det, at risikoen for besvigelser er væsentlig, ligger der en værdi i, at intern revision fokuserer på dette.
En informant mener, at der ligger en værdi i, at virksomheden har intern revision som tredje forsvars- linje i forhold til besvigelser, da risikoen for besvigelser vurderes at være væsentlig grundet virksomhe- dens kontekst. Informanten fortæller, at de tilhører en branche, der er eksponeret for dårlig etik (s.
126, IF8). Dette skal ses i relation til, at informanten fortalte, at en større besvigelsessag for xxxxx år tilbage var den primære årsag til, at der blev oprettet en intern revisionsafdeling i virksomheden. Der- for er det ikke overraskende, at den interne revision har stort fokus på at forhindre besvigelser i at fo- rekomme, og at informanten fortæller, at der ligger en stor værdi i dette for virksomheden.
En anden informant fortæller, at deres overordnede formål er at give ledelsen en god mavefornem- melse: ”[…] give dem en fornemmelse af, at vi har xxxxx mekanismer, som sikrer, at vi får fanget fejl og bedrageri og snyd, førend det går ud over [virksomheden]” (s. 9, IF1). Informanten uddyber, at vær- xxxx xxxxxx i, at intern revision xxxxxx for, at der ikke sker så mange fejl og besvigelser.
4.5.2.5 Relationer og kommunikation
6 af informanterne fortæller, at intern revision bidrager med værdi til virksomheden, når de har fokus på kommunikation og relationer med forretningen. Det er essentielt, at forretningen forstår, hvad in- tern revision er og kan, så revisionerne giver mening og værdi.
Eks. fortæller en informant: “En vigtig del af det er, at vi kan sende vores budskab ud på en ordentlig måde og også uddanne organisationen og give noget værdi på den måde, i stedet for bare at sende en rapport med en masse fagtermer” (s. 38, IF4).
Yderligere fortæller en anden informant, at ledelsen ser en værdi i, at intern revision kommunikerer ud til forretningen, hvad de kan, og hvordan de kan hjælpe forretningen i form af rådgivning og imple- mentering af strategien på tværs i organisationen (s. 30, IF3).
Til spørgsmålet om, hvor intern revision skaber mest værdi for virksomheden, svarer en informant: ”Det gør vi ved at institutionalisere sådan et mindset i forretningen faktisk. […] xx xxxx vi over tid op- drage forretningen til selv at tænke i risiko, og selv tænke i kontrol og selv tænke i proces” (s. 62, IF6).
Det er essentielt for intern revisions mulighed for at skabe værdi, at forretningen opdrages til at forstå, hvordan intern revision kan hjælpe.
En anden informant fortæller, at intern revisions kommunikation og relation med forretningen er cen- tral. Informanten bruger mængden af henvendelser fra forretningen som indikation på, om intern revi- sions forhold til sine stakeholders er godt nok: ”Så hvis der xx xxxxx områder, der ikke har rakt ud igen- nem en periode, xx xxxxx jeg fat i dem i mit team, der har dem som stakeholders, og siger “Nu skal I lige ud og vise lidt ekstra interesse”” (s. 152, IF9). Xxxxx xxxxx for at vedligeholde intern revisions ind- sigt og relevans for virksomheden: ”[…] jeg synes, vi er relativt meget ude i forretningen og tilbyder vo- res assistance og vores syn på tingene, og det synes jeg bliver modtaget meget godt” (s. 152, IF9).
En enkelt informant mener, at intern revision skaber værdi til virksomheden ved at stille interim res- sourcer til rådighed for forretningen i en begrænset periode i spidsbelastningstider. Informanten ser en værdi for virksomheden i, at intern revision også kan fungere som intern ressourcebank og konsu- lenthus (s. 125, IF8). Informanten er bevidst om risiciene herved i forhold til uafhængighed.
Følgende afsnit behandler intern revisions indsigt i virksomheden som en central del af værdiskabel- sen. Afsnittet omfatter alle 15 informanter. Dette skyldes, at samtlige informanter fremhæver vigtighe- den i, at intern revision har den fornødne indsigt i virksomheden. Denne indsigt i virksomheden næv- nes i forskellige sammenhænge af informanterne, men fælles herfor er, at den er medvirkende til, at intern revision kan udføre relevant og værdifuldt arbejde for virksomheden.
Intern revisions indsigt i virksomheden fremgår af Value Proposition Model som et centralt element i intern revisions værdiskabelse. Her fremhæves, at indsigten gør, at intern revision kan være med til at forbedre effektiviteten i virksomheden ud fra sine anbefalinger. For at anbefalingerne er relevante og værdifulde, kræver det indsigt i virksomheden.
Til forskel fra ekstern revision har intern revision kun én xxxxx, hvilket muliggør langt større indsigt i virksomheden, end ekstern revision kan opnå. Derudover er det en fordel, da intern revision kan blive bedre på detaljer, der har relevans for virksomheden og eks. kan bruges i risikovurderingen.
En informant fortæller, at de i intern revision kan noget andet end ekstern revision i forhold til indsigt i virksomheden, fordi de er tættere på forretningen. Informanten uddyber: ”Vi forstår, hvad det er, der foregår derude, og har adgang til det på en xxxx anden måde. Så den værdi, vi kan give, det er at kunne
give betryggelse på de ting, der holder bestyrelsen vågen om natten” (s. 96, F2). Informanten mener, at intern revisions indsigt i virksomheden gør, at de xxx xxx relevant og værdifuld assurance på de ting, der er væsentlige for virksomheden.
Overordnet set kræves det, at intern revision har den fornødne indsigt i virksomheden for, at intern revision xxx xxxxxx relevant og værdifuldt arbejde. Manglende indsigt risikerer at medføre, at intern revision leverer arbejde, der anses for irrelevant og meningsløst af virksomheden.
Risikovurdering
I afsnittene ovenfor fremgår det, at intern revisions indsigt i virksomheden eks. har betydning for risi- kovurderingen, da en relevant og meningsfuld risikostyring afhænger af, at intern revision har den nødvendige indsigt i virksomheden og forstår forretningsmodellen.
Ang. risikostyring og indsigt udtaler en informant: ”[…] vi skal forstå forretningen, fordi vi kan kun være en god sparringspartner for forretningen, hvis vi forstår, hvad det er for xxxxx risici, xx xxxxxx med” (s. 152, IF9). Informanten fortæller, at xx xxxxxx meget tid på at holde sig ajour på, hvad der sker i xxxxxx- xxxxxx, hvordan det udvikler sig samt være på forkant med internationale tendenser, for på den måde at være relevante og værdiskabende.
Kommunikation
Intern revisions kommunikation med resten af forretningen er medvirkende til at give indsigt i virksom- heden. Generelt fortæller informanterne, at de prioriterer at holde jævnlige møder med væsentlige stakeholders, herunder bestyrelsen og direktionen. Xxxxx xxxxx xxxx for at informere om intern revisi- ons arbejde, men også for at høre, hvad der er vigtigt for stakeholderne samt xx xxxxx om, hvad der sker i forretningen.
Eks. fortæller en informant, at vedkommende xxxxxx for at holde sig opdateret om forretningen ved at deltage på møder for gruppen af ledere, der er under direktionslaget: ”Så via de her møder, […] så har jeg sådan set adgang til alle informationer om, hvor virksomheden er på vej hen, og hvad der xxxxx sig” (s. 69, F1). På denne måde søger informanten at vedligeholde sin indsigt i virksomheden. Derudover fortæller informanten, at CEO’en i virksomheden opsøger informanten for sparring, hvilket indikerer, at informanten har den fornødne indsigt i virksomheden.
Derudover er kontakten med selve forretningen (udover direktionen og bestyrelsen) en vigtig del i op- nåelsen af indsigt. I forhold til at sikre at intern revision holder sig relevant for virksomheden, fortæller en informant eks.: ”[…] det kræver jo ret stor forretningsforståelse, og det kræver en ret stor indsats i
at snakke med forretningen, og finde ud af hvor det rør sig” (s. 41, IF4). Den pågældende informant fortæller, at vedkommendes indsats består i at holde jævnlige møder med keystakeholders fra hele organisationen, eks. enterprise risk management.
Silo-tænkning
En informant fremhæver under interviewet, at noget særligt ved intern revision er, at deres uaf- hængighed og indsigt på tværs af virksomheden gør det muligt for intern revision ikke at være silo- tænkende (s. 53, IF5). Andre afdelinger i virksomheden tænker ofte i siloer, hvilket gør, at de enkelte afdelinger typisk mangler forståelse for, hvad deres output skal bruges til i det videre forløb. Xx xxxx- ler forståelse for helheden og sammenhængen xxxxxx de forskellige afdelinger og processer. Xxxxx- nikation er svært i praksis, og der kan opstå misforståelser, når der arbejdes i siloer. Derfor er risikoen ved silo-tænkning, at outputtet ikke altid er relevant for modtageren. Her kan intern revision hjælpe enheden med at se sammenhænge på tværs og sikre, at outputtet tilpasses xx xxxxx relevant for for- retningen.
Den pågældende informant mener, at andre dele af virksomheden er silo-tænkende, og at silo-tænk- ningen forstærkes, hvis afdelingen KPI-måles, da dette ofte medfører, at fokus bliver på sin egen afde- lings performance og ikke på organisationen som helhed: ”[…] hvis du møder nogen, der er KPI-ydere, så driver de også forretning efter det KPI. Det er ikke nødvendigvis det bedste for hele gruppen” (s. 53, IF5).
Indsigt via arbejdet
En informant fortæller, at intern revision primært får sin indsigt via det arbejde, xx xxxxx. Informanten lægger vægt på, at fordi intern revision ikke er bundet af årshjulet i sit arbejde, som xxxxx xxxxx dele af forretningen er, så muliggør det opnåelse af bredere og dybere indsigt. Informanten fortæller, at det særlige ved intern revision er, at de taler med forskellige mennesker i hele virksomheden, kan kigge igennem processer, analysere samt gå dybere xxx i detaljer, hvilket giver forretningsforståelse (s. 123, IF8).
Dette synspunkt deles af en anden informant, der fortæller, at de xx xxxx til at gå ud i forretningen for at tale med og interviewe folk samt indsamle data. Informanten fortæller, at de bearbejder data og sø- ger at sætte den i en anden kontekst for at finde frem til det reelle problem, nemlig ”[…] hvor er det skoen trykker i virkeligheden?” (s. 33, IF3).
I relation hertil påpeger en anden informant, at indsigten muliggør, at intern revision kan opdage ting
og se sammenhænge og tendenser, der ikke umiddelbart kan ses ved, hvis man ikke har denne tværgå- ende viden og forståelse for forretningen (s. 53, IF5). Det er værdiskabende for virksomheden.
En informant fortæller, at de i intern revision har en bred og tværgående indsigt i forretningen, hvilket de benytter til at forbedre governanceprocesserne i virksomheden. Informanten fortæller, at de der- med kan påpege det overfor de reviderede områder, hvis de ser, at processer overlapper og medfører dobbeltarbejde xxxxx xxxxxx. Derudover fortæller informanten, at deres xxxxx xxxxx om virksomhe- den gør, at de i intern revision kan hjælpe forretningen med, at de relevante nøglekontroller udføres frem for en masse unødvendige kontroller (s. 143, F5). Informanten anser deres xxxxx xx tværgående indsigt i virksomheden som værdiskabende.
En anden måde at bidrage til intern revisions indsigt i virksomheden er ifølge to andre informanter ved også at ansætte folk fra forretningen i intern revision: ”Dvs. xxxxx, der sidder og har siddet i de funktio- ner, som vi også reviderer og derfor har en indsigt i, hvordan processer og kontroller de er sat op“ (s.
130, F4).
Dataanalyse
Derudover påpeger flere informanter intern revisions brug af dataanalyse som en måde at skabe værdi for virksomheden. Dette skal dog i stedet ses i relation til, at dataanalyse er et værktøj og en måde, hvorpå intern revision kan opnår indsigt i virksomheden. Det er uvist ud fra interviewene, hvad infor- manterne konkret forbinder med dataanalyse. Om dataanalyse kan medvirke til, at intern revisions kendskab til virksomheden og dens processer øges, afhænger af, hvordan det bruges og i hvilken xxx- menhæng. Det er outputtet af dataanalysen, der er bestemmende for, hvorvidt det bidrager med værdi og ikke selve analysen.
Intern revision har i xxxxx xx sin xxxxx som uafhængig enhed i forhold til resten af organisationen en unik mulighed for at opnå værdifuld, tværgående og dyb indsigt i virksomhedens processer. Indsigten opnås i xxxxx xx arbejdsopgaverne og kommunikationen med forretningen. Dette anerkendes af samtlige in- formanter og anses for essentielt i relation til at yde relevant og værdifuldt arbejde for virksomheden.
I specialets teoriafsnit indgår trusted advisor begrebet. Her er især lagt vægt på tillid, integritet, faglig- hed, kommunikative evner, relationer, rådgivning og uafhængighed. Det tager tid for den interne revi- sor at opbygge status som trusted advisor, og det er en kontinuerlig proces.
Informanterne blev under interviewene spurgt ind til begrebet trusted advisor, og hvad de forbinder med det. I dette afsnit undersøges, hvorvidt de 15 informanter kan associeres med trusted advisor be- grebet og den dertilhørende værdiskabelse.
4.5.4.1 Finansielle virksomheder
I det følgende undersøges, hvorvidt de 6 finansielle informanter kan associeres med xxxxxx xxx trusted advisor.
3 af de finansielle virksomheders informanter forbinder trusted advisor begrebet med noget værdiska- bende i xxxxx xx, at den interne revisor leverer relevant arbejde. Yderligere xxxxxx informanterne det til rådgivningsopgaver og indsigt.
F1
Informanten fortæller, at trusted advisor er en intern revisor, der har en god position i virksomheden og dermed har noget påvirkningskraft. Informanten uddyber, at trusted advisor er en, som forretnin- gen kan stole på og har noget relevant at sige ud fra sin faglighed og indsigt i virksomheden. Hertil sva- rer informanten, at især kendskab til risici er centralt (s. 75, F1). Informanten forbinder i høj grad tru- sted advisor med troværdighed, faglighed og indsigt, hvilket er egenskaber, der gør, at en trusted advi- sor kan hjælpe organisationen med at blive bedre ved at xxxxxx relevant, værdifuld rådgivning og spar- ring. Informanten anser sig selv for at være en trusted advisor. Informanten har været ansat i virksom- heden i 1,5 år, hvorfor det virker usandsynligt, at forretningen allerede anser vedkommende for en tru- sted advisor.
F4
Informanten forbinder ligeledes trusted advisor med en, der hjælper virksomheden med at forbedre processer og rådgive virksomheden om hensigtsmæssige løsninger. Yderligere pointerer informanten, at en trusted advisor udfordrer og undersøger, men ikke er beslutningstager på virksomhedens vegne. Informanten fortæller, det xx xxxxx langsigtede strategi at blive set som en trusted advisor af virksom- heden, men at det er noget, der tager tid: ”Det er et spørgsmål om, at dine stakeholders får tillid, tro og respekt for, at det arbejde og den indsigt, der kommer fra en intern revisionsafdeling, skaber den værdi, som det skal” (s. 136, F4). Informanten ønsker at blive opfattet som trusted advisor, men er be- vidst om, at forretningen til tider opfatter vedkommende som et nødvendigt onde. Det vurderes, at informanten kan associeres med trusted advisor.
F5
Informanten svarer på spørgsmålet om trusted advisor: ”Xxxxx, jeg tænker i virkeligheden, det xxxxxx xxx i det, jeg har beskrevet, som det vi gerne vil” (s. 144, F5). Informanten forbinder i høj grad xxxxx- bet med rådgivning, og pointerer samtidig, at intern revision ikke kan rådgive om alt uden at kompro- mittere uafhængigheden. Informanten er dog tilbageholdende med at kalde sig selv trusted advisor. Det xx xxxxxx år, hvor afdelingen er overgået til fuld operationel revision, og informanten fortæller, at de arbejder på at opdrage forretningen til at forstå, hvad intern revision er og kan. Derfor er det usandsynligt, at forretningen allerede anser informanten for trusted advisor.
F2
Informanten kommer med et svar, der adskiller sig xxx xx xxxxxx, da vedkommende anser trusted advi- sor begrebet for at xxxx revision til mere, end det er: ”[…] det er resultatet xx xxxxx store revisor- egoer, der skal føle sig lidt mere strategisk vigtige, end der egentlig er behov for” (s. 99, F2). Informan- ten fortæller, at det er vedkommendes holdning, at dem, der er bedst til at drive forretningen og komme med strategien, det er forretningen selv, og derfor udtaler informanten: ”[..] jeg kan godt lide trusted delen, men advisor, det bliver lidt for poppet” (s. 99, F2). Informanten har fokus på fortrolig- hedsforholdet til forretningen, der sikres, når intern revision leverer på sin faglighed og inden for ram- merne af uafhængighed. Rådgivningsdelen mener informanten ikke, at de i intern revision skal vare- tage. Dette skal ses i sammenhæng med informantens syn på intern revision generelt, hvor informan- ten fortæller, at de i intern revision kun udfører assuranceopgaver.
F6
Informanten fortæller, at vedkommende ikke umiddelbart xxxxxx til begrebet trusted advisor, og at det ikke er noget, xx xxxxxx i praksis (s. 165, F6). Dette kan ses i relation til, at informanten fortæller, at de fortsat påtegner regnskabet, at fokus for den interne revision er på assurance, og at informanten er relativ ny i xxxxxx xxx revisionschef og fortæller, at de arbejder på, at intern revision skal fokusere på operationel revision frem for finansiel revision. Den pågældende afdeling kan synes mindre moden, og det kan hænge sammen med informantens syn på trusted advisor begrebet.
F3
For den sidste informant fik vi ikke spurgt ind til trusted advisor. Dog kan det udledes af interviewet med den pågældende informant, at det virker usandsynligt, at forretningen opfatter intern revision som en trusted advisor. Dette skyldes, at informanten fortæller, at vedkommende har stort fokus på kommunikation og dialog med forretningen i forhold til at lære forretningen om intern revisions xxx xxxxx i forhold til operationel revision. Dette indikerer, at den pågældende interne revisionsafdeling kan
opfattes som mindre moden. Det tager tid at blive anset for at være en trusted advisor, og forretnin- gen har endnu ikke fuld forståelse for, hvad intern revision er og kan, hvorfor det må antages, at for- retningen ikke anser intern revision som trusted advisor endnu.
4.5.4.2 Ikke-finansielle virksomheder
I det følgende undersøges, hvorvidt de 9 ikke-finansielle informanter kan associeres med xxxxxx xxx trusted advisor.
IF4
Informanten vil gerne opfattes som en trusted advisor - en som forretningen xxxxxx på xx xxxxx råd hos. Informanten opfatter begrebet som værende i konflikt med uafhængighed, fordi informanten me- ner, at en trusted advisor dikterer, hvordan noget skal gøres og dermed bliver for udførende (s. 43, IF4). Dog tilføjer informanten: ”Vi vil egentlig nok hellere have, at folk har tillid til os, tør invitere os ind, tør tage en dialog og tør at få noget sparring fra os, uden at det skal ses som om, at vi giver dem sva-
xxxx” (s. 44, IF4). Dette indikerer trusted advisor ud fra teorien, og det virker sandsynligt, at forretnin- gen har tillid til intern revision og deres rådgivning. Dog har informanten været ansat i intern revision i knap et år, hvorfor det antages, at vedkommende endnu ikke har opnået status som trusted advisor.
IF8
Informanten forbinder trusted advisor med tillid, integritet, objektivitet og rådgivning. Informanten mener, at en god intern revision skal stræbe efter at blive anset for trusted advisor af forretningen. Dette indebærer, at intern revision hele tiden arbejder for at bevare sin integritet og objektivitet. Der- udover mener informanten, at det kræver, at intern revision xx xxxxx nok til også at yde rådgivning og sparring til forretningen. Informanten anser sig som en trusted advisor (s. 127, IF8). Informantens syn på trusted advisor har sammenhæng til teorien. Informanten kan associeres med trusted advisor.
IF3
Informanten bruger aktivt trusted advisor om sit arbejde og inddrager det fra starten af interviewet, når informanten forklarer, hvad vedkommende forstår ved intern revision. Informanten forbinder tru- sted advisor med indsigt, tillid, kommunikation samt sparring og rådgivning (s. 28; 29; 32, IF3). Det er tydeligt under interviewet, at informanten anser sig som en trusted advisor og har fokus på at vedlige- holde rollen. Informanten kan associeres med trusted advisor.
IF10
Informanten fortæller, at trusted advisor er en, som forretningen tør række ud til og have en dialog med i forhold til områder, de gerne vil have hjælp og rådgivning til at forbedre (s. 175, IF10). Derud- over fortæller informanten, at åbenhed og dialog med forretningen er vigtigt i forhold til tillid. Infor- manten anser sig som en trusted advisor. Den pågældende intern revisionsafdeling har eksisteret i mange år, udgøres af 30 medarbejdere, informanten fortæller, at afdelingen er veletableret xx xxxxx, og forretningen anser dem for uafhængige. Det indikerer, at det virker sandsynligt, at forretningen på sigt vil anse informanten for en trusted advisor. På nuværende tidspunkt har informanten kun været ansat som revisionschef i et års tid.
IF9
Informanten forbinder trusted advisor direkte med den pågældende interne revisionsafdeling: ”[…] det er jo en label på det, som jeg synes, jeg har forsøgt at sætte ord på her igennem de sidste 20 minutter” (s. 152, IF9). Informanten uddyber, at det har med indsigt, tillid, synlighed i organisationen, sparring og rådgivning, samt det at være proaktiv at xxxx. Informanten mener, at når interne revisorer opfattes som trusted advisors, er det værdiskabende. Informanten har været ansat i intern revision i 2 år, men det virker sandsynligt, at forretningen på sigt vil associere vedkommende med en trusted advisor.
IF6
Informanten xxxxxx til trusted advisor begrebet og forbinder det med en, som forretningen har tillid til og opsøger for råd og sparring, fordi vedkommende har stor indsigt i forretningen (s. 63, IF6).
Den pågældende interne revisionsafdeling er nystartet, og informanten lægger stor vægt på, at xxxxxx- xxxxxx skal opnå forståelse for, hvordan intern revision kan hjælpe især ved at yde uafhængig og ind- sigtsfuld rådgivning. Afdelingen er endnu ikke moden nok til, at forretningen anser medarbejdere i in- tern revision for at være trusted advisors. Det tager tid, og informanten er bevidst om det og arbejder på at blive opfattet som trusted advisor af forretningen på sigt.
IF1
Informanten fortæller xxxxx, at vedkommende ikke xxxxxx til begrebet trusted advisor i teoretisk for- stand og siger, at det ikke er et begreb, xx xxxxxx aktivt. Dog fortæller informanten, at trusted advisor er skrevet ind i deres funktionsbeskrivelse, og at intern revision skal agere som trusted advisor, men at det er ment som en generisk tilgang. Informanten uddyber: ”Vi skal være bidragsydere til vores le- delse, vi skal være proaktive, og vi skal have en sparringsrelation op at køre. […] Det er mere sådan, vi bruger ordet” (s. 15, IF1). At de i intern revision skal være proaktive, bidragsydere og sparringspartner
indikerer, at informanten på sigt kan associeres med trusted advisor. Informanten har været ansat i intern revision i under et år.
IF7
Informanten er bekendt med begrebet, men fortæller at vedkommende ikke bruger begrebet aktivt. Informanten forbinder det med tillid, rådgivning og dialog. Vedkommende uddyber: ”Jeg vil også gerne have, at folk rækker ud, hvis der xx xxxxx ting […]” (s. 87, IF7). Dog skal det ses ifm., at den pågældende afdeling er nystartet, og at informanten fortæller, at den er langt fra at være moden, og at forretnin- gen endnu ikke forstår værdien i at have en intern revision. Informanten er endnu ikke i en xxxxx som trusted advisor.
IF5
Den sidste informant xxxxxx ikke til begrebet trusted advisor (s. 55, IF5). Ud fra interviewet tyder det ikke på, at vedkommende kan associeres med trusted advisor, da den pågældende afdeling primært fokuserer på finansiel revision og assuranceopgaver. Derudover er der i interviewet ikke indikationer på, at rådgivning, tillid, kommunikation og dialog har særligt fokus for den pågældende afdeling.
Informanterne har forskellige syn på, hvad en trusted advisor er. 2 af informanterne fra ikke-finansielle virksomheder samt én af informanterne fra finansielle virksomheder kan umiddelbart associeres med begrebet trusted advisor. Dette begrundes med, at det ud fra, hvad informanterne fortæller, virker til, at forretningen anser intern revision for at kunne yde relevant og værdifuld rådgivning og sparring, hvilket ligeledes sammenholdes med informanternes ansættelsestid i virksomheden. Når forretningen har forståelse for, hvad intern revision er og kan, og opsøger intern revision for sparring og rådgivning, indikerer det, at forretningen har tillid til intern revisions evner og opfatter den interne revisor som en trusted advisor, der leverer noget relevant og værdifuldt. Interviewene indikerer, at forretningen sand- synligvis anser de 3 informanter for at være trusted advisors, men det er ikke entydigt.
Tabel 8 – Trusted advisor (egen tilvirkning)
I litteraturgennemgangen sættes der bl.a. fokus på måling af intern revisions værdiskabelse og perfor- xxxxx (effectiveness). Her pointeres vigtigheden i at kunne måle værdiskabelse, da det er med til at belyse, hvad der er drivkraften bag intern revisions værdi og kvalitet for virksomheden. Derudover har xxxxxxxx xx værdi betydning i forhold til vurderingen af, hvorvidt intern revision opfylder sine mål samt stakeholders forventninger til intern revision.
Udfordringen er, at intern revisions værdiskabelse ofte er indirekte og svær at kvantificere. Dette poin- teres ligeledes i et indlæg i INFO, hvor det hævdes, at intet har værdi i sig selv: ”Alt skal være måleligt, det skal kunne opgøres i kr. og ører […]. Således har en intern revision ikke nogen berettigelse, hvis
den ikke finder xxxxx ”fejl og mangler”, der giver anledning til anbefalinger, som kan øge værdien af virksomheden” (Xxx-Xxxxxx, 2014, s. 34).
Yderligere fremhæver skribenten, at det især er vanskeligt at måle intern revisions værdiskabelse, fordi en stor del af intern revisions arbejde er præventivt, så fremtidige fejl, mangler og besvigelser undgås: ”Hvordan værdiansætter man værdien af begivenheder, som revisor har forhindret ved at rådgive den reviderede til at udvise den nødvendige rettidige omhu?” (Xxx-Xxxxxx, 2014, s. 34). En informant be- skriver denne værdi af begivenheder, som intern revision har forhindret sker, som en defensiv og ne- gativ værdimåling, som selvsagt er svær at måle (s. 125, IF8).
Yderligere svarer en informant til spørgsmålet om, hvorvidt vedkommende mener, at intern revisions
værdiskabelse kan måles: ”Nej, jeg tror ikke man kan. […] Fordi alternativet var, at vi ikke var der. Hvad ville der ske? Og det kan man xx xxx gisne om” (s. 174, IF10).
Der omtales forskellige tilgange og metoder til at kvantificere værdiskabelsen i litteraturgennemgan- gen, herunder KPI-metoden hvor der måles på eks. antal afsluttede kontra planlagte antal revisionsop- xxxxx xxxxx xxxxxx xx compliance med reguleringer. Denne tilgang kan synes utilstrækkelig, da den ikke kan måle intern revisions indirekte værdiskabelse (Xxxxxxxxx, 2018). Yderligere fremhæves måling af stakeholders tilfredshed med intern revision eks. ud fra surveys xxxxx xxxxx former for evaluering efter endte revisioner.
Alternativt påpeges måling af effekten af implementeringen af intern revisions anbefalinger og findings hos den reviderede part som en xxxxx måde at tilgå kvantificeringen værdiskabelsen. I praksis menes, at der skal måles på det reviderede områdes performance, inden området blev revideret af intern revi- sion, og at der så måles og sammenlignes med områdets performance efter, at intern revision har revi- deret området og er kommet med anbefalinger, der blev implementeret.
Udfordringerne ved at måle værdiskabelse belyses også af informanterne, når de spørges ind til deres holdning i forhold til at måle intern revisions værdi, og om de bliver målt på deres værdiskabelse. I det følgende undersøges de 15 informanternes holdning og tilgang til måling af intern revisions værdiska- belse.
4.5.5.1 Finansielle virksomheder - Måling af værdi
Informanterne er bevidste om, at intern revisions værdi er svær at måle og kvantificere. Der er forskel- lige tilgange til, hvordan intern revision måles og evalueres.
En af informanterne fortæller, at det har givet frihed, at de har afskaffet KPI måling af værdiskabelsen, fordi det muliggør en mere agil tilgang til arbejdet. Informanten fortæller, at ved afsluttede revisioner evalueres processen med de involverede parter: ”I stedet for at have xxxxx KPI’er, så vil jeg hellere have en masse debat og kommunikation, xx xxxx det hele transparent over for dem, vi reviderer” (s. 74, F1). Informanten fortæller, at ved møderne med ledelsen er et punkt på dagsordenen, at ledelsen skal diskutere, om de er tilfredse med intern revision og deres arbejde. Informanten mener, at afskaf- xxxxxx xx KPI xxxxxx xx gavnligt, og at det giver bedre mening at have mundtlig dialog med forretningen om, hvor de ser, at intern revision kan bidrage med værdi.
En anden informant fortæller ligeledes, at kommunikationen med stakeholders er vigtig i forhold til at finde ud af, hvor intern revision bidrager med værdi. Derudover fortæller informanten, at de i intern
revision måles på deres performance ud xxx xxxxx KPI’er omhandlende tidsmæssig rapportering, frem- drift i revisionsplanen og forbrug af omkostninger: ”Så vi har en række KPI’er, men det er mere ikke- værdibaserede KPI’er, men mere et spørgsmål om performance KPI’er” (s. 134, F4). Informanten poin- terer, at disse performance KPI’er ikke er et udtryk for intern revisions værdiskabelse til forretningen. I stedet skal intern revision kommunikere og synliggøre værdiskabelsen over for stakeholders. Infor- manten fortæller, at i den pågældende branche kan intern revisions værdiskabelse ikke måles i kroner og ører, da virksomhedens omdømme er det vigtige. Derfor vurderes intern revisions værdiskabelse i stedet i forhold til, hvorvidt de lykkes med at skabe bedre kontroller og processer.
En anden informant fortæller, at de ikke direkte måles af bestyrelsen i forhold til værdiskabelse, men at der foregår mundtlig evaluering af intern revision. Derudover ønsker informanten at implementere surveys efter afsluttet revision som evalueringsværktøj, så det opdages, hvis auditees er utilfredse: ”[…] hvis der hele tiden er utilfredshed, så skaber vi nok ikke særlig meget værdi” (s. 144, F5).
Yderligere fortæller en informant, at den pågældende interne revisions værdiskabelse ikke måles xx- xxxxx, men at den i stedet drøftes og evalueres mundtligt af stakeholders (s. 98, F2).
En anden informant mener, at bestyrelsen indirekte måler intern revisions værdiskabelse, når de xxx- menligner intern revisions rapporteringer og konklusioner på revisioner med de findings, som Finans- tilsynet kommer med: ”Jeg bliver målt på, om vi er i stand til effektivt at vurdere kontrolsystemet. Det er ikke godt, hvis vi […] siger, at et område fungerer perfekt, og xx xxxxxx tilsynet et halvt år efter og kommer med væsentlige fejl” (s. 164, F6). Informanten fortæller yderligere, at vedkommende ønsker at indføre surveys til auditees efter endt revision til at evaluere og få fornemmelse af, hvor auditees ser en værdi fra intern revision.
To af informanterne fortæller, at de aktivt bruger surveys til auditees efter afsluttede revisioner og un- dersøger, hvor det reviderede område mener, at intern revision bidrager med værdi.
Ingen af informanterne måles ud fra værdibaserede KPI’er, og fælles for informanterne er, at intern revisions værdiskabelse og performance evalueres og drøftes mundtligt af bestyrelsen.
4.5.5.2 Ikke-finansielle virksomheder - Måling af værdi
For de ikke-finansielle virksomheder er der også bred enighed om, at det er svært at kvantificere og måle den værdi, som intern revision bidrager med til virksomheden.