CONTRATOS DE CONSTRUCCIÓN

NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD Nº 11

OBJETIVO

El objetivo de esta Norma es prescribir el tratamiento con- table de los ingresos ordinarios y los costos relacionados con los contratos de construcción. Debido a la naturale- za propia de la actividad llevada a cabo en los contratos de construcción, la fecha en que la actividad del contrato comienza y la fecha en la que termina el mismo caen, normalmente, en diferentes periodos contables, por tanto, la cuestión fundamental al contabilizar los contratos de construcción es la distribución de los ingresos ordinarios y los costos que cada uno de ellos genere, entre los perio- dos contables a lo largo de los cuales se ejecuta.

Esta Norma utiliza los criterios establecidos en el Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de los Estados Financieros, con el fin de determinar cuándo se reconocen, como ingresos ordinarios y costos en el esta- do de resultados, los producidos por el contrato de cons- trucción. También suministra una guía práctica sobre la aplicación de tales criterios.

ALCANCE

1. Esta Norma debe ser aplicada para la contabiliza- ción de los contratos de construcción, en los estados financieros de los contratistas.

2. La presente norma sustituye a la NIC 11 Contabiliza- ción de los Contratos de Construcción, aprobada en 1978.

DEFINICIONES

3. Los siguientes términos se usan, en la presente Nor- ma, con el significado que a continuación se especi- fica:

Un contrato de construcción es un contrato, específi- camente negociado, para la fabricación de un activo o un conjunto de activos, que están íntimamente re- lacionados entre sí o son interdependientes en tér- minos de su diseño, tecnología y función, o bien en relación con su último destino o utilización.

Un contrato de precio fijo es un contrato de construc- ción en el que el contratista acuerda un precio fijo, o una cantidad fija por unidad de producto, y en algu- nos casos tales precios están sujetos a cláusulas de revisión si aumentan los costos.

Un contrato de margen sobre el costo es un con- trato de construcción en el que se reembolsan al

contratista los costos satisfechos por él y definidos previamente en el contrato, más un porcentaje de esos costos o una cantidad fija.

4. Un contrato de construcción puede acordarse para la fabricación de un solo activo, tal como un puente, un edificio, un dique, un oleoducto, una carretera, un barco o un túnel. Un contrato de construcción pue- de, asimismo, referirse a la construcción de varios activos que estén íntimamente relacionados entre sí o sean interdependientes en términos de su diseño, tecnología y función, o bien en relación con su último destino o utilización; ejemplos de tales contratos son los de construcción de refinerías u otras instalacio- nes complejas especializadas.

5. Para los propósitos de esta Norma, el término con- tratos de construcción incluye:

(a) los contratos de prestación de servicios que estén directamente relacionados con la cons- trucción del activo, por ejemplo, los relativos a servicios de gestión del proyecto y arquitectos, así como

(b) los contratos para la demolición o rehabilitación de activos, y la restauración del entorno que puede seguir a la demolición de algunos acti- vos.

6. Las fórmulas que se utilizan en los contratos de construcción son variadas, pero para los propósitos de esta Norma se clasifican en contratos de precio fijo y contratos de margen sobre el costo. Algunos contratos de construcción pueden contener caracte- rísticas de una y otra modalidad, por ejemplo en el caso de un contrato de margen sobre el costo con un precio máximo concertado. En tales circunstancias, el contratista necesita considerar todas las condicio- nes expuestas en los párrafos 23 y 24, para deter- minar cómo y cuándo reconocer en resultados los ingresos ordinarios y los costos correspondientes al contrato.

AGRUPACIÓN Y SEGMENTACIÓN DE LOS CONTRATOS DE CONSTRUCCIÓN

7. Los requisitos contables de esta Norma se aplican, generalmente, por separado para cada contrato de construcción. No obstante, en ciertas circunstancias y a fin de reflejar mejor la esencia económica de la operación, es necesario aplicar la Norma indepen- dientemente a los componentes identificables de un contrato único, o juntar un grupo de contratos a efec- tos de su tratamiento contable.

8. Si un contrato cubre varios activos, la construcción de cada uno de ellos debe tratarse como un elemen- to separado cuando:

(a) se han recibido propuestas económicas diferen- tes para cada activo;

(b) cada activo ha estado sujeto a negociación se- parada, y el constructor y el cliente han tenido la posibilidad de aceptar o rechazar la parte del contrato relativa a cada uno de los activos; y

Caso

Activo “B”:

------------------------- 3--------------------------

16 Otras cuentas por cobrar 1’575,000

169 Otras cuentas por cobrar

70 Ventas 1’575,000

705 Ingreso por

valorizaciones

x/x Contabilización de ingresos devengados según el grado de avance en el año 1.

------------------------- 4--------------------------

90 Costo de construcción 855,000 901 Costo del ejercicio

Contabilización de un contrato de construc- ción que identifica fácilmente sus costos e ingresos

La constructora Cepea ha celebrado un contrato de construc- ción el cual incluye la elaboración de dos activos los cuales tienen un tiempo estimado de seis años. Dichos activos han recibido propuestas económicas distintas, además, han estado sujetos a negociación separada en donde el constructor y el

46 Cuentas por pagar diversas

469 Otras cuentas por pagar

x/x Contabilización de los costos devengados en el año 1, calculados según el grado de avance de las obras.

------------------------- x--------------------------

855,000

cliente han podido aceptar o rechazar la parte del contrato relativo a cada uno de los activos. Por otro lado, los ingresos y costos son fácilmente identificables para cada activo, el 40% atribuibles para el activo “A” y 60% para el activo “B”.

Los ingresos calculados para el contrato son de 8’750,000 y los costos ascienden a 4’750,000.

Se solicita la contabilización de dicho contrato.

Solución

De acuerdo con las características de los activos negociados en el contrato, éstos deberán ser separados en su tratamiento. Además, se sabe que para el 1er año se realizó un avance de la construcción del 30%.

Por lo tanto, la contabilización del año 1 será la siguiente: Activo “A”:

------------------------- 1--------------------------

16 Otras cuentas por cobrar 1’050,000

169 Otras cuentas por cobrar

70 Ventas 1’050,000

705 Ingreso por

valorizaciones

x/x Contabilización de ingresos devengados según el grado de avance en el año 1.

------------------------- 2--------------------------

90 Costo de construcción 570,000 901 Costo del ejercicio

Recordemos que los asientos contables, siempre serán una propuesta, una manera técnica de registrar las operaciones, formas de hacerlo serán, posiblemente muchas, pero, lo que no podemos dejar de reconocer, es el efecto final, registrar los re- sultados del ejercicio según el grado de avance de las obras.

9. Un grupo de contratos, ya procedan de un cliente o de varios, debe ser tratado como un único contrato de construcción cuando:

(a) el grupo de contratos se negocia como un único paquete;

(b) los contratos están tan íntimamente relaciona- dos que son, efectivamente, parte de un único proyecto con un margen de beneficios genérico para todos ellos; y

Caso

Grupo de contratos que debe ser tratado como un contrato único

La constructora Xxxxxxxx celebra tres contratos de construcción con la empresa Avanzando los cuales se negocian en conjun- to, además, dichas construcciones forman parte de un único proyecto y se ejecutarán simultáneamente.

	Ingresos	Costos
Contrato 1	778,000	350,000
Contrato 2	689,000	290,000
Contrato 3	694,000	300,000
Total	2’161,000	940,000

Los ingresos y costos que generarán los contratos son mostra- dos en el siguiente cuadro:

46 Cuentas por pagar diversas

469 Otras cuentas por pagar

x/x Contabilización de los costos devengados en el año 1, calculados según el grado de avance de las obras.

------------------------- x--------------------------

570,000

¿A cuánto asciende el importe de ingresos y costos del primer ejercicio?

Dato adicional

El grado de avance del primer ejercicio fue del 60%

Solución

De acuerdo con las características de los contratos, estos serán tratados como uno solo, además se sabe que en el primer año se realiza un avance del 40% de la construcción; por lo tanto, el tratamiento contable sería el siguiente:

Año 1

Ingresos : 2’161,000 x 40% = 864,400

Costos : 940,000 x 40% = 376,000

------------------------- 1--------------------------

16 Otras cuentas por cobrar 864,400

169 Otras cuentas por cobrar

70 Ventas 864,400

705 Ingreso por

valorizaciones

x/x Contabilización de ingresos devengados según el grado de avance en el año 1.

------------------------- 2--------------------------

Costo de construcción

901 Costo del ejercicio

376,000

Cuentas por pagar diversas

469 Otras cuentas por pagar

376,000

x/x

------

Contabilización de los costos devengados en el año 1, calculados según el grado de avance de las obras.

------------------- x--------------------------

10. Un contrato puede contemplar, a voluntad del cliente, la construcción de un activo adicional a lo pactado originalmente, o puede ser modificado para incluir la construcción de tal activo. La construcción de este activo adicional debe tratarse como un contrato se- parado cuando:

(a) el activo difiere significativamente en términos de diseño, tecnología o función del activo o acti- vos cubiertos por el contrato original; o

(b) el precio del activo se negocia sin tener como referencia el precio fijado en el contrato original.

INGRESOS ORDINARIOS DEL CONTRATO

11. Los ingresos ordinarios del contrato deben comprender:

(a) el importe inicial del ingreso ordinario acordado en el contrato; y

(b) cualquier modificación en el trabajo contratado, así como reclamaciones o incentivos:

(i) en la medida que sea probable que de los mismos resulte un ingreso ordinario; y

(ii) siempre que sean susceptibles de medición

fiable.

12. Los ingresos ordinarios del contrato se miden por el valor razonable de la contraprestación recibida o por recibir. La medición de los ingresos ordinarios pro- cedentes del contrato estará afectada por diversas incertidumbres, que dependen del desenlace de he- chos futuros. Las estimaciones necesitan, a menudo, ser revisadas a medida que tales hechos ocurren o se resuelven las incertidumbres. Por tanto, la cuantía de los ingresos ordinarios del contrato puede aumen- tar o disminuir de un periodo a otro. Por ejemplo:

(a) el contratista y el cliente pueden acordar modifi- caciones o reclamaciones, que aumenten o dis- minuyan los ingresos ordinarios del contrato, en un periodo posterior a aquel en que el contrato fue inicialmente pactado;

(b) el importe de ingresos ordinarios acordado en un contrato de precio fijo puede aumentar como re- sultado de las cláusulas de revisión de precios;

(c) la cuantía de los ingresos ordinarios proce- dentes de un contrato puede disminuir a con- secuencia de las penalizaciones por demoras, causadas por el contratista, en la terminación de la obra; o

(d) cuando un contrato de precio fijo supone una cantidad constante por unidad de obra, los in- gresos ordinarios del contrato aumentan si el nú- mero de unidades de obra se modifica al alza.

13. Una modificación es una instrucción del cliente para cambiar el alcance del trabajo que se va a ejecutar bajo las condiciones del contrato. Una modificación puede llevar a aumentar o disminuir los ingresos procedentes del contrato. Ejemplos de modificacio- nes son los cambios en la especificación o diseño del activo, así como los cambios en la duración del contrato. La modificación se incluye en los ingresos ordinarios del contrato cuando:

(a) es probable que el cliente apruebe el plan modi- ficado, así como la cuantía de los ingresos ordi- narios que surgen de la modificación; y

(b) la cuantía, que la modificación supone, puede ser medida con suficiente fiabilidad.

14. Una reclamación es una cantidad que el contratis- ta espera cobrar del cliente, o de un tercero, como reembolso de costos no incluidos en el precio del contrato. La reclamación puede, por ejemplo, surgir por causa de que el cliente haya causado demoras, errores en las especificaciones o el diseño, o bien por causa de disputas referentes al trabajo incluido en el contrato. La medición de las cantidades de ingresos ordinarios, que surgen de las reclamacio- nes, está sujeta a un alto nivel de incertidumbre y, frecuentemente, depende del resultado de las perti- nentes negociaciones. Por tanto, las reclamaciones se incluirán entre los ingresos ordinarios del contrato cuando:

(a) las negociaciones han alcanzado un avanzado estado de maduración, de tal manera que es probable que el cliente acepte la reclamación; y

(b) el importe que es probable que acepte el cliente puede ser medido con suficiente fiabilidad.

15. Los pagos por incentivos son cantidades adiciona- les reconocidas al contratista siempre que cumpla o sobrepase determinados niveles de ejecución en el contrato.

Por ejemplo, un contrato puede estipular el reco- nocimiento de un incentivo al contratista si termina la obra en menos plazo del previsto. Los pagos por incentivos se incluirán entre los ingresos ordinarios procedentes del contrato cuando:

(a) el contrato está suficientemente avanzado, de manera que es probable que los niveles de eje- cución se cumplan o se sobrepasen; y

(b) el importe derivado del pago por incentivos pue- de ser medido con suficiente fiabilidad.

COSTOS DEL CONTRATO

16. Los costos del contrato deben comprender:

(a) los costos que se relacionen directamente con el contrato específico;

(b) los costos que se relacionen con la actividad de contratación en general, y pueden ser imputados al contrato específico; y

17. Los costos que se relacionan directamente con cada contrato específico incluirán:

(a) costos de mano de obra en el lugar de la cons- trucción, comprendiendo también la supervisión que allí se lleve a cabo;

(b) costos de los materiales usados en la construc- ción;

(d) costos de desplazamiento de los elementos que componen las propiedades, planta y equipo des- de y hasta la localización de la obra;

(e) costos de alquiler de las propiedades, planta y equipo;

(f) costos de diseño y asistencia técnica que estén directamente relacionados con el contrato;

(g) costos estimados de los trabajos de rectificación y garantía, incluyendo los costos esperados de las garantías; y

(h) reclamaciones de terceros.

Los anteriores costos pueden disminuirse por cual- quier ingreso eventual que no se haya incluido entre los, ingresos del contrato, por ejemplo los ingresos por venta de materiales sobrantes o la liquidación de las propiedades, planta y equipo, una vez acabado el contrato.

18. Los costos que pueden ser atribuibles a la actividad de contratación en general, y pueden ser imputados a cada contrato específico, incluyen los siguientes:

(a) seguros;

(b) costos de diseño y asistencia técnica no relacio- nados directamente con ningún contrato especí- fico; y

Tales costos se distribuyen utilizando métodos sis- temáticos y racionales, que se aplican de manera uniforme a todos los costos que tienen similares ca- racterísticas.

La distribución se basa en el nivel normal de actividad de construcción. Los costos indirectos de construcción comprenden gastos tales como los de preparación y procesamiento de la nómina del personal dedicado a la construcción. Los costos que pueden distribuirse a la actividad de construcción en general, y que pueden ser distribuidos a los contratos específicos, incluyen también los costos por intereses, siempre que el con- tratista adopte el tratamiento alternativo permitido en la NIC 23 Costos por Intereses.

19. Entre los costos que son específicamente atribuibles al cliente, bajo los términos pactados en el contrato de construcción, se pueden encontrar algunos cos- tos generales de administración, así como costos de desarrollo, siempre que el reembolso de los mismos esté especificado en el acuerdo convenido por las partes.

20. Los costos que no puedan ser atribuidos a la activi- dad de contratación, o no puedan ser distribuidos a los contratos específicos, se excluirán de los costos del contrato de construcción. Entre tales costos a ex- cluir se encuentran:

(a) los costos generales de administración, para los que no se haya especificado ningún tipo de re- embolso en el contrato;

(b) los costos de venta;

(d) la parte de la cuota de depreciación que corres- ponde a infrautilización, porque las propiedades, planta y equipo no han sido utilizados en ningún contrato específico.

21. Los costos del contrato comprenden todos los costos atribuibles al mismo desde la fecha en que este se convierte en firme, hasta el final de la ejecución de la obra correspondiente. No obstante, los costos que se relacionan directamente con un contrato, porque se han incurrido en el trámite de negociación del mismo, pueden ser incluidos como parte de los costos del contrato siempre que puedan ser identificados por separado y medidos con suficiente fiabilidad, si es probable que el contrato llegue a obtenerse. Cuando los costos, incurridos al obtener un contrato, se reco- nozcan como un gasto del periodo en que han sido incurridos, no podrán ser ya acumulados en el costo del contrato cuando este se llegue a obtener, en un periodo posterior.

RECONOCIMIENTO DE INGRESOS ORDINARIOS Y GASTOS DEL CONTRATO

22. Cuando el resultado de un contrato de construcción puede ser estimado con suficiente fiabilidad, los

ingresos ordinarios y los costos asociados con el mismo deben ser reconocidos en resultados como tales, con referencia al estado de terminación de la actividad producida por el contrato en la fecha de cierre del balance. Toda pérdida esperada en el con- trato de construcción debe ser reconocida como tal inmediatamente, de acuerdo con lo establecido en el párrafo 36.

Caso

Reconocimiento de ingresos en las empresas constructoras

La empresa El Pinar S.A.A. celebra un contrato de construcción con la empresa constructora Rueda S.A. y se ha proyectado que durará dos años, las cifras del presupuesto de construcción aprobado son las siguientes:

Cifras totales del contrato:

Ingresos 24’528,614

Costos 12’995,526

Al concluir el primer año de la construcción la compañía cons- tructora determina que se ha efectuado un avance del 65.58% de la obra, a esa fecha los costos de la construcción ascienden a la cifra de S/. 8’458,148.

¿A cuánto ascienden los ingresos y costos del primer ejer- cicio?

Solución

Al aplicar el porcentaje de grado de avance al total de ingresos de la obra, podemos afirmar razonablemente que el ingreso devengado ha sido el siguiente:

S/. 24’528,614 x 65.58% = S/. 16’085,865

Por lo tanto, el costo proporcional devengado es:

S/. 12’995,526 = 52.98% x S/. 16’085,865

S/. 24’528,614

suficiente fiabilidad, siempre que se den las siguien- tes condiciones:

(a) puedan medirse razonablemente los ingresos ordinarios totales del contrato;

(b) es probable que la entidad obtenga los benefi- cios económicos derivados del contrato;

(c) tanto los costos que faltan para la terminación del contrato como el grado de terminación, a la fecha de cierre del balance, pueden ser medidos con suficiente fiabilidad; y

(d) los costos atribuibles al contrato pueden ser cla- ramente identificados y medidos con suficiente fiabilidad, de manera que los costos reales del contrato pueden ser comparados con las estima- ciones previas de los mismos.

24. En el caso de un contrato de margen sobre el costo, el desenlace del contrato de construcción puede ser estimado con suficiente fiabilidad cuando se cumplen todas y cada una de las siguientes condiciones:

(a) es probable que la entidad obtenga los benefi- cios económicos derivados del contrato; y

(b) los costos atribuibles al contrato, sean o no es- pecíficamente reembolsables, pueden ser clara- mente identificados y medidos de forma fiable.

25. El reconocimiento de ingresos ordinarios y costos con referencia al estado de terminación del contrato es, a menudo, denominado método del porcentaje de terminación. Bajo este método, los ingresos de- rivados del contrato se comparan con los costos del mismo incurridos en la consecución del estado de terminación en que se encuentre, con lo que se re- velará el importe de los ingresos ordinarios, de los gastos y de los resultados que pueden ser atribuidos a la porción del contrato ya ejecutado. Este método suministra información útil sobre la evolución de la actividad del contrato y el rendimiento derivado del mismo en cada periodo contable.

= S/. 8’522,291

Con este último dato podemos comparar el costo incurrido con el medido de acuerdo con el grado de avance, por lo que comprobamos un exceso del costo estimado según el grado de avance sobre el real.

S/. 8’522,291 - S/. 8’458,148 = S/. 64,143 (exceso)

En conclusión, los ingresos y costos contables del ejercicio son respectivamente: S/. 16’085,865 y S/. 8’522,291, produciéndose una utilidad bruta de S/. 7’563,574.

La norma contable regula el reconocimiento de los resultados en este tipo de negocios. Por ello, el xxxxxxx 00 de la NIC 11, Contratos de construcción, especifica que cuando el resultado de un contrato de construcción pueda ser estimado con sufi- ciente fiabilidad, los ingresos ordinarios y los costos asociados con el mismo deben ser reconocidos en resultados como tales, con referencia al estado de realización de la actividad producida por el contrato en la fecha de cierre del balance. Basándose en este párrafo, los resultados en este tipo de actividades se reconocen según el grado de avance de la obra.

23. En el caso de contratos a precio fijo, el desenlace del contrato de construcción puede ser estimado con

Caso

Aplicación del método del porcentaje de ter- minación

La constructora Xxxxxx S.A. ha celebrado un contrato de cons- trucción, el cual se ha estimado que durará cinco años. Los importes recibidos como pago a cuenta en el año 1, por parte de su cliente ascienden a la suma de S/. 790,000 (sin incluir IGV). De igual modo, los desembolsos realizados para efectuar la obra ascienden a la suma de S/. 690,000.

La contabilización de estos cobros y pagos fueron los siguientes (para fines didácticos no estamos considerando el IGV):

------------------------- 1--------------------------

10 Caja y bancos 790,000

104 Cuentas corrientes

49 Ganancias diferidas 790,000

491 Ventas diferidas

x/x Registro de las cobranzas por la valoriza- ción de la obra.

------------------------- x--------------------------

------------------------- 2--------------------------

91 Costos del ejercicio 690,000 91x Diversas cuentas

de costos

10 Caja y bancos 690,000

104 Cuentas corrientes

x/x Registro de los pagos por el avance de la obra.

------------------------- x--------------------------

Al culminar el año 1, se ha determinado que el grado de avance de la obra es del 30% de un proyecto que se estima acumulará las siguientes cifras luego de cinco años:

Total ingresos S/. 8’000,000

Total costos S/. 4’000,000

Como al finalizar el año 1 el avance es el 30% significa que se han devengado las siguientes cifras:

Ingresos:

26. Bajo el método del porcentaje de terminación, los ingresos ordinarios del contrato se reconocen como tales, en el estado de resultados, a lo largo de los periodos contables en los que se lleve a cabo la ejecución del contrato. Los costos del contrato se reconocerán como gastos del periodo contable en el que se ejecute el trabajo con el que están re- lacionados. No obstante, todo exceso esperado de los costos del contrato, sobre los ingresos totales derivados del mismo, se reconocerá como un gasto llevándolo a resultados inmediatamente, de acuer- do con el párrafo 36.

27. El contratista puede haber incurrido en costos que se relacionen con la actividad futura del contrato. Ta- les costos se registran como activos, siempre que sea probable que los mismos sean recuperables en el futuro. Estos costos representan cantidades debi- das por el cliente, y son a menudo clasificados como obra en curso bajo el contrato.

Costos:

S/. 8’000,000 x 30% = S/. 2’400,000

S/. 4’000,000 x 30% = S/. 1’200,000

28. El desenlace de un contrato de construcción podrá únicamente estimarse con fiabilidad si es probable que la entidad obtenga los beneficios económicos asociados con el mismo. No obstante, cuando sur- xxxxx incertidumbre respecto a la cobrabilidad de

Con lo que al finalizar el año 1 se deben realizar los siguientes

asientos de ajuste contable:

------------------------- 3--------------------------

16 Otras cuentas por cobrar 1’610,000

169 Otras cuentas por cobrar

49 Ganancias diferidas 790,000

491 Ventas diferidas

70 Ventas 2’400,000

705 Ingreso por valoriza- ciones

x/x Contabilización de ingresos devengados según el grado de avance en el año 1.

------------------------- 4--------------------------

91 Costos del ejercicio 720,000 91x diversas cuentas de

costos

46 Cuentas por pagar

diversas 30,000

469 Otras cuentas por pagar

91 Costos del ejercicio 690,000

91x diversas cuentas de costos

x/x Contabilización de los costos devengados en el año 1, calculados según el grado de avance de las obras.

------------------------- x--------------------------

Recordemos que los asientos contables, siempre serán una propuesta, una manera técnica de registrar las operaciones, formas de hacerlo serán, posiblemente muchas, pero, lo que no podemos dejar de reconocer, es el efecto final, es decir, registrar los resultados del ejercicio según el grado de avance de las obras.

una partida ya incluida en los ingresos ordinarios procedentes del contrato, e incorporada al estado de resultados, el saldo incobrable o la partida cuya recuperabilidad haya dejado de ser probable, se re- conocerá como un gasto del periodo, en lugar de ser tratada como un ajuste en el importe de los ingresos ordinarios del contrato.

29. La entidad es, generalmente, capaz de hacer estima- ciones fiables tras negociar un contrato en el que se establecen:

(a) los derechos de disposición de cada una de las partes contratant atisfacer; y

Normalmente, también es necesario que la entidad tenga un sistema de presupuesto financiero y de in- formación interna efectivos. La entidad revisa y, si es necesario, corrige las estimaciones de los ingresos ordinarios y costos del contrato, a medida que este se va ejecutando. El hecho de que tales revisiones se lleven a cabo no indica necesariamente que el desen- lace del contrato no pueda estimarse fiablemente.

30. El estado de realización de un contrato puede deter- minarse de muchas formas. La entidad suele utilizar el método que mida con mayor fiabilidad el trabajo ejecutado.

Dependiendo de la naturaleza del contrato, los méto- dos pueden tener en cuenta:

(a) la proporción de los costos del contrato incurri- dos en el trabajo ya realizado hasta la fecha, en relación con los costos totales estimados para el contrato;

(b) el examen del trabajo ejecutado; o

Los anticipos y los pagos recibidos del cliente no reflejan, necesariamente, la proporción del trabajo ejecutado hasta la fecha.

31. Cuando se determina el estado de realización del contrato por referencia a los costos incurridos hasta la fecha, solo se incluyen los costos del contrato que reflejan el trabajo efectivamente ejecutado hasta di- cho momento. Ejemplos de costos del contrato que se excluyen son los siguientes:

(a) costos que se relacionen con la actividad futura derivada del contrato, tales como los costos de materiales que se hayan entregado en la obra o se hayan dejado en sus proximidades para ser usados en la misma, que sin embargo no se han instalado, usado o aplicado todavía en la ejecu- ción, salvo si tales materiales se han fabricado especialmente para el contrato; y

(b) pagos anticipados a los subcontratistas, por causa de los trabajos que estos ejecutarán bajo el contrato correspondiente.

32. Cuando el desenlace de un contrato de construcción no pueda ser estimado con suficiente fiabilidad:

(a) los ingresos ordinarios deben ser reconocidos en el estado de resultados solo en la medida en que sea probable recuperar los costos incurridos por causa del contrato; y

(b) los costos del contrato deben reconocerse como gastos del periodo en que se incurren.

Cualquier pérdida esperada por causa del contrato de construcción debe ser reconocida inmediatamen- te como un gasto del periodo, de acuerdo con el xx- xxxxx 00.

33. A menudo, durante los primeros estadios de eje- cución de un contrato, no puede estimarse con su- ficiente fiabilidad el desenlace final del mismo. No obstante, puede ser probable que la entidad llegue a recuperar los costos incurridos en esta etapa.

Por tanto, los ingresos ordinarios del contrato serán reconocidos en la cuenta de resultados sólo en la proporción que supongan, sobre el total, los costos incurridos que se esperen recuperar. Cuando el des- enlace final del contrato no se pueda estimar con su- ficiente fiabilidad, la entidad se abstendrá de recono- cer ganancia alguna. No obstante, incluso cuando el desenlace final no pueda ser conocido con suficiente fiabilidad, puede ser probable que los costos totales del contrato vayan a exceder a los ingresos ordina- xxxx totales. En tal caso, cualquier exceso de los cos- tos totales sobre los ingresos ordinarios totales del contrato, se llevará inmediatamente a los resultados del periodo, de acuerdo con el párrafo 36.

34. Los costos del contrato que no sean de probable re- cuperación, se llevan a resultados del periodo inme- diatamente. Ejemplos de circunstancias en las que tal recuperabilidad puede no ser probable, donde los costos del contrato pueden requerir su cargo in- mediato a resultados, se dan en aquellos contratos donde:

(a) no se puede forzar plenamente su cumplimiento, esto es, que su validez está seriamente cuestio- nada;

(b) la terminación está sujeta al desenlace de una sentencia o un acto legislativo pendiente;

(d) el cliente es incapaz de asumir sus obligaciones; o

(e) el contratista es incapaz de cumplir el contrato, o las obligaciones que se derivan del mismo.

35. Cuando desaparezcan las incertidumbres, que impe- dían estimar con suficiente fiabilidad el desenlace del contrato, los ingresos ordinarios y los gastos asocia- dos con el contrato de construcción deben pasar a ser reconocidos en el estado de resultados de acuer- do con el párrafo 22, en lugar de hacerlo según lo establecido en el párrafo 32.

RECONOCIMIENTO DE LAS PÉRDIDAS ESPERADAS

36. Cuando sea probable que los costos totales del con- trato vayan a exceder de los ingresos ordinarios to- tales derivados del mismo, las pérdidas esperadas deben reconocerse inmediatamente como tales en la cuenta de resultados del periodo.

37. La cuantía de tales pérdidas se determina con inde- pendencia de:

(a) si los trabajos del contrato han comenzado o no;

(b) el estado de realización de la actividad del con- trato; o

(c) la cantidad de ganancias que se espera obtener en otros contratos, siempre que aquellos y este no sean tratados como uno solo a efectos conta- bles, de acuerdo con el párrafo 9.

CAMBIOS EN LAS ESTIMACIONES

38. El método del porcentaje de obra realizada se apli- cará acumulativamente, en cada periodo contable, a las estimaciones de ingresos ordinarios y costos totales hasta la fecha. Por tanto, el efecto de un cam- bio en las estimaciones de los ingresos o costos del contrato en cuestión, o el efecto de un cambio en el desenlace esperado del contrato, serán tratados como cambios en las estimaciones contables (véase la NIC 8 Políticas Contables, Cambios en las Estima- ciones Contables y, Errores). Las estimaciones revi- sadas se usarán en la determinación de los importes de ingresos ordinarios y gastos reconocidos en el es- tado de resultados, tanto en el periodo en que tiene lugar el cambio como en los periodos subsiguientes.

INFORMACIÓN A REVELAR

39. La entidad debe revelar, en sus estados financieros, información sobre:

(a) el importe de los ingresos ordinarios del contrato reconocidos como tales en el periodo;

(b) los métodos utilizados para determinar la por- ción de ingreso ordinario del contrato reconocido como tal en el periodo; y

40. La entidad debe revelar, para los contratos en curso en la fecha de cierre, cada una de las siguientes in- formaciones:

(a) la cantidad acumulada de costos incurridos, y de ganancias reconocidas (menos las correspon- dientes pérdidas reconocidas) hasta la fecha;

(b) la cuantía de los anticipos recibidos; y

41. Las retenciones son cantidades, procedentes de las certificaciones hechas a los clientes, que no se recu- xxxxx hasta la satisfacción de las condiciones espe- cificadas en el contrato para su cobro, o bien hasta que los defectos de la obra han sido rectificados. Las certificaciones son las cantidades facturadas por el trabajo ejecutado bajo el contrato, hayan sido o pagadas por el cliente o no. Los anticipos son las cantidades recibidas por el contratista antes de que el trabajo haya sido ejecutado.

42. La entidad debe informar, en los estados financieros, sobre:

(a) los activos que representen cantidades, en tér- minos brutos, debidas por los clientes por causa de contratos de construcción; y

(b) los pasivos que representen cantidades, en tér- minos brutos, debidas a los clientes por causa de estos mismos contratos.

43. La cantidad bruta debida por los clientes, por causa de los contratos, es la diferencia entre:

(a) los costos incurridos más las ganancias recono- cidas en el estado de resultados; y

(b) la suma de las pérdidas reconocidas en el esta- do de resultados y las certificaciones realizadas y facturadas para aquel conjunto de los contra- tos en curso, en los cuales los costos incurridos más las ganancias reconocidas (menos las co- rrespondientes pérdidas reconocidas) excedan a los importes de las certificaciones de obra rea- lizadas y facturadas.

44. La cantidad bruta debida a los clientes, por causa de los contratos, es la diferencia entre:

(a) los costos incurridos más las ganancias recono- cidas en el estado de resultados; y

(b) la suma de las pérdidas reconocidas en el esta- do de resultados y las certificaciones realizadas para aquel conjunto de los contratos en curso, en los cuales las certificaciones de obra realiza- das y facturadas excedan a los costos incurridos más las ganancias reconocidas (menos las co- rrespondientes pérdidas reconocidas).

45. La entidad informará acerca de cualquier activo con- tingente o pasivo contingente, de acuerdo con la NIC 37 Provisiones, Activos Contingentes y Pasivos Con- tingentes. Los activos y pasivos de tipo contingente pueden surgir de circunstancias tales como los cos- tos derivados de garantías, reclamaciones, multas u otras pérdidas eventuales.

FECHA DE VIGENCIA

46. Esta Norma Internacional de Contabilidad tendrá vigencia para los estados financieros que cubran periodos que comiencen a partir del 1 de enero de 1995.

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CONTRATOS DE CONSTRUCCIÓN

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