ARVONLISÄVEROTUS KANSAINVÄLISESSÄ PALVELUKAUPASSA

SISÄLTÖ

1. PALVELUN KÄSITE

2. YLEISTÄ MYYNTIMAASÄÄNNÖK- SISTÄ

3. KÄÄNNETTY VEROVELVOLLISUUS

4. MYYNTIMAASÄÄNNÖKSET

4.1 Yleissääntö

4.2 Kuljetuskaluston vuokrauspalvelu

4.3 Kiinteistöön kohdistuvat palvelut

4.4 Henkilökuljetuspalvelut

4.5 Tavarankuljetuspalvelut

4.6 Lastin purkaminen, lastaaminen ja muut vastaavat tavarankuljetukseen liittyvät palvelut

4.7 Tavarankuljetuspalvelun ja sen liitän- näispalvelun arvo on sisällytetty veron perusteeseen

4.8 Opetus, tieteelliset palvelut, viihde- ja muut vastaavat tilaisuudet

4.9 Irtaimeen esineeseen kohdistuvat työ- suoritukset ja irtaimen esineen arvon- määritys

4.10 Immateriaalipalvelut

4.11 Radio- ja televisiolähetyspalvelut, sähköiset palvelut sekä telepalvelut

4.12 Välityspalvelut

4.13 Kansainväliseen kauppaan liittyviä verottomia palveluja

4.14 Ahvenanmaan maakunnan erityis- asema

5. LASKUMERKINNÄT

6. ULKOMAILLA MYYTYJEN PALVE- LUJEN ILMOITTAMINEN VALVON- TAILMOITUKSESSA

7. ULKOMAILLA HANKITTUJEN TA- VAROIDEN JA PALVELUJEN OSTO- HINTAAN SISÄLTYNEEN ARVON- LISÄVERON PALAUTTAMINEN

Liite

Verohallituksen julkaisu 178.03, 1.7.2003 xxx.xxxx.xx/xxxx-xxxxxx 1

1. PALVELUN KÄSITE

Arvonlisäverolain mukaan tavaroita ovat kiin- teät ja irtaimet esineet sekä sähkö, kaasu, läm- pö, kylmyys ja muut niihin verrattavat ener- giahyödykkeet. Palvelua on kaikki muu, mitä voidaan myydä liiketoiminnan muodossa. Pal- veluja ovat esimerkiksi tarjoilu, rakennustyö, tavaroiden vuokraus, patentti, soranotto-oike- us, velvollisuus pidättäytyä tietystä teosta tai sietää jotain tilaa sekä tavaroiden välitys toi- sen nimissä ja lukuun.

Tavara ja palvelu ovat yleensä erotettavissa toisistaan. Joitakin ongelmallisia tilanteita on kuitenkin olemassa erityisesti irtaimeen esi- neeseen kohdistuvien työsuoritusten osalta.

Siviilioikeudessa irtaimen omaisuuden kauppaa säätelee kauppalaki. Kauppalain 2 §:n 1 momentin mukaan lakia sovelletaan valmis- tettavan tavaran tilaukseen vain, jollei tilaajan ole toimitettava olennaista osaa tarveaineista. Irtaimen esineen valmistaminen, suunnittelu ja kokoaminen on siten palvelun myyntiä sil- loin, kun ostaja toimittaa materiaalin myyjäl- le. Jos materiaaleista vain osa tulee ostajalta, on tapauskohtaisesti ratkaistava, onko kysy- myksessä tavaran vai palvelun myynti.

Korjaustyö on palvelun myyntiä. Silloin, kun korjaustyö on niin laajaa, että korjauskus- tannukset ylittävät tavaran entisen arvon eli ta- vara uudistetaan, kysymys on useimmiten ta- varan myynnistä.

Pakkaustyö on palvelun myyntiä myös sil- loin, kun pakkaustyön suorittaja valmistaa kuljetuksessa tarvittavat pakkaukset.

Tavaran vuokraus on palvelun myyntiä. Jos vuokraesine siirtyy sopimuksen mukaan vuokrakauden päätyttyä vuokralleottajan omistukseen tai vuokralleottajalla on velvolli- suus lunastaa esine, kysymys on kuitenkin ta- varan myynnistä.

2. YLEISTÄ MYYNTIMAASÄÄNNÖK- SISTÄ

Arvonlisäverotuksessa sovellettavan alueperi- aatteen mukaan kukin maa verottaa sen alu- eella tapahtuvia myyntejä. Alueperiaatteen mukaisesti arvonlisäveroa suoritetaan vain Suomessa tapahtuvista tavaroiden ja palve- luiden myynneistä. Arvonlisäverolain 5 luku sisältää säännökset siitä, milloin myynnin katsotaan tapahtuvan Suomessa. Näitä sään- nöksiä kutsutaan myyntimaasäännöksiksi.

Arvonlisäverotuksessa sovelletaan myös kulutusmaa- eli määränpäämaaperiaatetta. Sen mukaan vero tulee kantaa hyödykkeistä siinä maassa, jossa niiden kulutus tapahtuu. Silloin kun hyödykkeitä myydään ulkomail- le tai niitä hankitaan ulkomailta, hyödykkeen myynti- ja kulutusmaa eivät ole sama maa. Ta- varoiden osalta kulutusmaaperiaate on ratkais- tu siten, että tavaroiden maahantuonti sekä yh- teisöhankinta on säädetty verolliseksi ja vienti sekä yhteisömyynti verottomaksi. Koska pal- velujen luovutuksia ei voida konkretisoida samalla tavoin kuin tavaroiden luovutuksia, kulutusmaaperiaatetta ei ole voitu toteuttaa palvelujen kansainvälisessä kaupassa samalla tavalla kuin tavaroiden kaupassa. Palvelujen osalta kulutusmaaperiaate on toteutettu myyn- timaasäännöksin, joilla on pyritty saattamaan Suomen arvonlisäveron piiriin Suomessa ku- lutettavat palvelut ja vapauttamaan Suomen arvonlisäverosta ne palvelut, jotka kulutetaan ulkomailla. Tämän lisäksi eräät palvelut on säädetty verottomiksi.

Palvelujen myyntimaasäännökset ovat ar-

vonlisäverolain 64 – 69 §:ssä. Lain 64 §:ssä on palvelun myynnin yleissäännös, jota sovelle- taan kaikkiin niihin palveluihin, joiden osalta ei arvonlisäverolaissa ole erityistä myyntimaa- säännöstä. Yleissäännöstä on useita poikkeuk- sia, joista säädetään lain 65–69 §:ssä.

Selvitettäessä palvelun myyntimaata on aina ensin selvitettävä, mistä palvelusta on kysymys eli sovelletaanko palvelun myyntiin yleissääntöä vai jotain erityissäännöstä. Pal- velun myyntimaahan voi vaikuttaa myös se, käyttääkö ostaja ostossa jossakin jäsenvaltios- sa annettua arvonlisäverotunnistetta (alv-nu- meroa). Jos myyntimaa määräytyy alv-nume- ron perusteella, numeron tulee olla voimassa palvelun suoritusajankohtana. Lisäksi eräiden palvelujen myyntimaahan vaikuttaa se, onko ostajana elinkeinonharjoittaja vai yksityishen- kilö. Elinkeinonharjoittajuus osoitetaan esi- merkiksi alv-numerolla tai kaupparekisterio- tetta vastaavalla otteella.

Kun palveluun liittyy piirteitä useista erilai-

sista palveluista, joiden myyntimaa määräytyy eri tavalla, myyntimaa tulisi ratkaista palvelun pääasiallisen luonteen mukaisesti. Epäselvissä tilanteissa verovirastosta voi pyytää kirjallisen ohjauksen tai ennakkoratkaisun.

Alv-numeron voimassaolo voidaan tarkistaa internetistä osoitteesta xxxx://xxxxxx.xx.xxx/xxxx.

Tähän osoitteeseen pääsee myös verohallin- non internetsivuilta xxx.xxxx.xx. Tarkistuk- sen voi tehdä myös Verohallituksen CLO yksi- köstä sähköpostilla xx.xxx@xxxx.xx, faxilla 020 355620, puhelimitse klo 9.00-15.00 numeros-

ta 020 355610.

3. KÄÄNNETTY VEROVELVOLLISUUS

Verovelvollinen tavaran tai palvelun myynnis- tä on pääsääntöisesti myyjä. Jos myyjänä on ulkomaalainen, jolla ei ole Suomessa kiinteää toimipaikkaa, eikä hän ole hakeutunut täällä verovelvolliseksi, verovelvollinen ulkomaa- laisen täällä harjoittamasta myynnistä on osta- ja (käännetty verovelvollisuus).

Valvontailmoituksessa ostaja ilmoittaa sen veron, jonka hän käännetyn verovelvollisuu- den nojalla on velvollinen suorittamaan koh- dassa ”vero kotimaan myynnistä verokan- noittain”. Jos ostettu tavara tai palvelu tulee vähennyskelpoiseen tarkoitukseen, ostaja il- moittaa veron myös kohdassa ”kohdekuukau- den vähennettävä vero”.

Käännettyä verovelvollisuutta ei sovelleta, jos ostajana on yksityishenkilö tai ulkomaalai- nen, jolla ei ole täällä kiinteää toimipaikkaa ja jota ei ole merkitty arvonlisäverovelvollisten rekisteriin. Myös arvonlisäverolain 63 a §:ssä tarkoitettuun kaukomyyntiin ei sovelleta kään- nettyä verovelvollisuutta.

Ulkomaalaisen elinkeinonharjoittajan käsitettä on selvitet- ty Verohallituksen julkaisussa 185, Ulkomaalaisen rekiste- röinti arvonlisäverovelvolliseksi Suomessa.

Käännettyä verovelvollisuutta ei myöskään sovelleta seuravien palvelujen myynteihin:

1) henkilökuljetuspalvelut,

2) opetus, tieteelliset palvelut, kulttuuri-, viihde- ja urheilutilaisuudet ja muut sellai- set palvelut sekä niiden järjestämiseen vä- littömästi liittyvät palvelut.

Ulkomaalaisen on rekisteröidyttävä verovel- volliseksi Suomessa tapahtuvista myynneistä, jos myyntiin ei sovelleta käännettyä verovel- vollisuutta.

Suomessa käännettyä verovelvollisuutta sovel- letaan laajemmin kuin mitä arvonlisäverodi- rektiivissä vaaditaan. Arvonlisäverodirektiivin mukaan käännettyä verovelvollisuutta on so- vellettava seuraavien palveluiden myynteihin:

1) immateriaalipalvelut,

2) radio- ja televisiolähetyspalvelut

3) telepalvelut,

4) sähköiset palvelut,

5) yhteisökuljetukset ja niiden liitännäispal- velut,

6) irtaimen omaisuuden arvonmääritys ja ir- taimeen esineeseen kohdistuvat työsuori- tukset sekä

7) välityspalvelut.

Käännettyyn verovelvollisuuteen liittyy kaksi säännöstä, joiden tarkoituksena on estää kah- denkertainen verotus. Jos palvelun myyntiin liittyy tavaran luovutus Yhteisön ulkopuolel- ta Suomeen, joutuu ostaja, johon sovelletaan käännettyä verovelvollisuutta, suorittamaan veroa myös tavaran maahantuonnista. Kun kyseessä on irtaimen esineen vuokraus, ostaja saa vähentää vuokraamansa tavaran maahan- tuonnista suoritettavan veron. Muiden imma- teriaalipalveluiden kuin vuokrauspalveluiden osalta kahdenkertainen verotus on poistettu siten, että ostajan ei tarvitse suorittaa veroa palvelun myynnistä siltä osin kuin hän on suo- rittanut veroa palveluun liittyvän tavaran maa- hantuonnista.

4. MYYNTIMAASÄÄNNÖKSET

4.1. Yleissääntö

Palvelun myynti verotetaan Suomessa, jos se luovutetaan täällä sijaitsevasta kiinteästä toi- mipaikasta. Jos palvelua ei luovuteta Suomes- sa tai ulkomailla sijaitsevasta kiinteästä toimi- paikasta, se verotetaan Suomessa, jos myyjän kotipaikka on täällä.

Kiinteällä toimipaikalla tarkoitetaan pysy- vää liikepaikkaa, josta yrityksen liiketoimintaa kokonaan tai osaksi harjoitetaan. Rakennus- ja asennustoiminnassa kiinteäksi toimipaikaksi katsotaan urakointikohde tai useat peräkkäi- set urakointikohteet, jotka kestävät yli 9 kuu- kautta. Liiketoimipaikan käsitettä on selvitet- ty tarkemmin Verohallituksen julkaisussa, 185 Ulkomaalaisen rekisteröinti arvonlisäverovel- volliseksi Suomessa.

Se, että palvelun myyjällä on kiinteä toi- mipaikka, ei riitä, vaan palvelu tulee myös luovuttaa sieltä. Toimipaikassa tulee olla ky- symyksessä olevan palvelun tuottamiseen tar- vittavat tekniset valmiudet ja henkilökunta.

Jos palvelun myyjällä on kiinteä toimipaik- ka sekä Suomessa että ulkomailla, ulkomailla olevasta toimipaikasta luovutettuja palveluja ei veroteta Suomessa.

Kun myyjänä on suomalainen elinkeinon- harjoittaja, palvelu katsotaan yleensä myydyk- si Suomessa. Ainoastaan silloin, kun palvelu luovutetaan suomalaisen elinkeinonharjoitta- jan ulkomailla sijaitsevasta kiinteästä toimi- paikasta, palvelua ei veroteta Suomessa.

Ulkomaalaisen elinkeinonharjoittajan myy- mä palvelu verotetaan Suomessa vain, jos se luovutetaan täällä olevasta kiinteästä toimi- paikasta.

Yleissääntöä sovelletaan esimerkiksi tarjoi- lupalvelujen, matkatoimistopalvelujen, kau- neudenhoitopalvelujen, kampaamo- ja par- turipalvelujen, eläinlääkäripalvelujen sekä pesulapalvelujen myyntiin.

4.2. Kuljetuskaluston vuokrauspalvelu

Kuljetuskaluston vuokrauspalvelun myynti- maa ratkaistaan yleensä pääsäännön mukai- sesti. Pääsäännöstä on kuitenkin kaksi poikke- usta, joissa palvelun tosiasiallinen kulutusmaa on ratkaiseva.

1. Jos kuljetuskaluston vuokrauspalvelu olisi pääsäännön mukaan myyty EU:n ulkopuoli- sessa maassa, mutta se kulutetaan yksinomaan Suomessa, palvelun myynti verotetaan Suo- messa.

Esimerkki: Norjalainen yritys A, jolla ei ole Suomessa kiinteää toimipaikkaa, vuokraa suomalaiselle yritykselle B perä- vaunun, jota käytetään yksinomaan Suo- messa. Vuokrauspalvelu verotetaan Suo- messa. B on käännetyn verovelvollisuuden perusteella velvollinen suorittamaan veron vuokrauksesta. B:n on suoritettava vero myös perävaunun maahantuonnista. B:llä on kuitenkin oikeus vähentää perävaunun maahantuonnista suorittamansa vero.

2. Jos kuljetuskaluston vuokrauspalvelu olisi pääsäännön mukaan myyty Suomessa, mutta se kulutetaan yksinomaan EU:n ulkopuolises- sa maassa, palvelun myyntiä ei veroteta Suo- messa.

Esimerkki: Suomalainen yritys vuokraa kuorma-auton käytettäväksi Venäjän sisäi- sissä kuljetuksissa. Vuokrauspalvelusta ei makseta veroa Suomessa.

Jos kuljetuskalustoa käytetään Suomen ja EU:n

ulkopuolisen maan esimerkiksi Suomen ja Ve- näjän välisessä liikenteessä, kuljetuskaluston vuokrauspalvelua ei käytetä yksinomaan ulko- mailla. Näissä tilanteissa palvelun verotusmaa ratkaistaan pääsäännön mukaisesti.

Kuljetuskalustoa ovat varsinaisten kuljetus- välineiden eli kuorma-autojen ja muiden ajo- neuvojen lisäksi myös muu kuljetuskalusto kuten kuljetussäiliöt, kuormalavat, perävau- nut ja kontit.

4.3. Kiinteistöön kohdistuvat palvelut

Kiinteistöön kohdistuvien palvelujen myynti verotetaan Suomessa, jos kiinteistö sijaitsee täällä. Säännös soveltuu kaikkiin palveluihin, joiden voidaan katsoa kohdistuvan tiettyyn kiinteistöön. Erityissäännöksenä se on ensisi- jainen ja ohittaa muut palvelun myyntimaata koskevat säännökset.

Kiinteistöjä ovat maa-alueet, rakennukset, pysyvät rakennelmat ja niiden osat.

Kiinteistöön kohdistuvia palveluja ovat esi- merkiksi seuraavat tiettyyn kiinteistöön koh- distuvat palvelut:

– rakennus-, korjaus- ja suunnittelupalvelut,

– huolto-, puhtaanapito-, isännöinti-, kirjan- pito- ja muut kiinteistöhallintapalvelut,

– valvonta- ja vartiointipalvelut,

– kiinteistönvälitys, -arviointi, ja muut kiin- teistöön liittyvät asiantuntijapalvelut,

– mainos- tai ilmoitustilan luovuttaminen kiinteistöltä,

– tallelokeron käyttöoikeuden luovutus,

– kiinteistön vuokraus ja

– majoituspalvelut.

Kiinteistöön kohdistuvia palveluja eivät ole ir- taimien esineiden varastoiminen kiinteistölle, sellaisen omaisuuden hoitaminen, joka käsit- tää kiinteistön eikä palvelu, joka käsittää lain- huudon tai kiinnitysten hakemisen kiinteis- tölle. Kiinteistöön kohdistuvien palvelujen välitys ei myöskään ole kiinteistöön kohdis- tuva palvelu. Poikkeuksena on kuitenkin kiin- teistön vuokrauksen välitys, joka on samoin kuin kiinteistön myynnin välitys kiinteistöön kohdistuva palvelu.

Koska kiinteistöjä ovat myös rakennusten osat, myös kiinteistö- ja asunto-osakeyhti- öiden osakkeiden sekä kiinteistö- ja asunto- osuuskuntien osuuksien välityksen myyntimaa määräytyy kiinteistön sijaintimaan mukaan.

Rakentamispalvelu on myyty siinä maassa,

jossa rakentaminen tapahtuu. Säännöstä sovel- letaan myös siinä tilanteessa, että suomalainen yritys suorittaa rakennuspalvelun toisessa jä- senvaltiossa ja myy samalla rakennusmateri- aalit. Rakennusmateriaalien myynti on AVL 18 a §:ssä tarkoitettu tavaran siirto, joka il- moitetaan Suomessa yhteenvetoilmoitukses- sa yhteisömyyntinä ja toisessa jäsenvaltiossa yhteisöhankintana. Suomalainen yritys joutuu rekisteröitymään verovelvolliseksi siinä jä- senvaltiossa, jossa rakentamistyö tapahtuu.

Esimerkkejä:

1. Suomalainen kiinteistönvälittäjä välit- tää kaupan, jossa suomalainen myyjä myy suomalaiselle ostajalle Espanjassa sijait- sevan talon. Kiinteistönvälityspalvelua ei veroteta Suomessa, koska kiinteistö sijait- see Espanjassa.

2. Saksalainen kiinteistönvälittäjä välittää kaupan, jossa saksalainen myyjä myy sak- salaiselle ostajalle Suomessa sijaitsevan kesämökin. Kiinteistönvälityspalvelu ve- rotetaan Suomessa, koska kiinteistö sijait- see Suomessa.

3. Saksalainen yritys välittää omistaji- en kanssa tekemiensä sopimusten nojalla Suomessa sijaitsevia lomamökkejä. Vä- lityspalvelu verotetaan Suomessa. Väli- tyspalvelu on aina verollinen riippumatta siitä onko mökin omistajan vuokraus ve- rollista majoitustoimintaa vai onko kysy- mys verottomasta kiinteistön vuokrauk- sesta.

4.4. Henkilökuljetuspalvelut

Henkilökuljetuspalvelun myynti verotetaan Suomessa, jos kuljetus suoritetaan täällä. Kul- jetus tapahtuu Suomessa, jos se alkaa ja päät- tyy täällä.

Kuljetukset Suomesta suoraan ulkomaille ja ulkomailta suoraan Suomeen sekä kauttakul- jetukset ovat kuitenkin verottomia. Merkitystä ei ole sillä, tapahtuuko kuljetus Yhteisön alu- eelle tai sen ulkopuolelle. Myös risteilyt kan- sainvälisille vesille ovat verottomia ulkomail- le tapahtuvia kuljetuksia.

saman kuljetusliikkeen myymä kuljetus ulko- mailta ensimmäiseen kuljetussopimuksen mu- kaiseen Suomessa olevaan määräpaikkaan.

Ulkomaille tai ulkomailta tapahtuvan verot- toman suorakuljetuksen myyjän ei itse tarvitse suorittaa kuljetusta. Suorakuljetuksen myyjä voi ostaa koko kuljetuspalvelun tai osan siitä toisilta yrittäjiltä. Jokaisen kuljetusyrityksen myymän kuljetuspalvelun myyntimaa ratkais- taan sen tekemän kuljetussopimuksen perus- teella.

Esimerkki: Henkilö X on ostanut kulje- tusliikkeeltä A kuljetuksen Tampereelta Pariisiin. X matkustaa ensin Tampereelta Helsinkiin, jossa hän vaihtaa kuljetusvä- linettä ja matkustaa saman päivän aikana Pariisiin. Kuljetuksen myyjä A oli ostanut matkan Tampereelta Helsinkiin kuljetus- liike B:ltä ja matkan Helsingistä Pariisiin kuljetusliike C:ltä. Kuljetusliike A:n myy- mä kuljetus on veroton, jos hän on myynyt matkan samalla matkalipulla omissa ni- missään. Kuljetusliike B:n myymä kulje- tus on verollinen kotimaan kuljetus ja kul- jetusliike C:n myymä kuljetus on veroton suorakuljetus ulkomaille.

Henkilökuljetuksissa viimeisenä lähtöpaikka-

na tai ensimmäisenä määräpaikkana pidetään pääsääntöisesti matkalippuun merkittyä lähtö- tai määräpaikkaa. Jos matka kuitenkin keskey- tyy väliaikaisesti muusta kuin teknisestä syys- tä, suorakuljetuksen viimeiseksi lähtöpaikaksi ja ensimmäiseksi määräpaikaksi katsotaan se paikkakunta, jossa kuljetus keskeytyy väliai- kaisesti.

Teknisiä syitä ovat esimerkiksi kuljetusvä- lineihin tulleet viat ja muut ennalta arvaamat- tomat syyt kuten sääolosuhteet. Matkan kes- keytyminen teknisen syyn vuoksi ei siis muuta verotonta kuljetusta verolliseksi.

Muu kuin tekninen syy on esimerkiksi yö- pyminen. Jos kuitenkin yöpyminen on kulje- tusaikataulujen takia välttämätön, sen ei kat- sota keskeyttävän suorakuljetusta.

4.5. Tavarankuljetuspalvelut

Tavarakuljetuksissa viimeisenä lähtöpaikka- na tai ensimmäisenä määräpaikkana pidetään pääsääntöisesti rahtikirjaan tai muuhun kulje- tusasiakirjaan merkittyä lähtö- tai määräpaik- kaa. Tätä pääsääntöä ei kuitenkaan sovelleta, jos lähtö- tai määräpaikka on tosiasiallisesti

joku muu kuin rahtikirjaan merkitty paikka. Esimerkiksi tilanteessa, jossa kuljetusliike on sitoutunut kuljettamaan maahantuotavat tava- rat ensin Suomessa olevaan välivarastoon ja varastoinnin jälkeen toiselle Suomessa oleval- le paikkakunnalle, ensimmäinen määräpaikka on välivarastointipaikka.

Pääsäännön mukaan tavarankuljetuspalvelu verotetaan Suomessa, jos se suoritetaan täällä. Tästä pääsäännöstä on kuitenkin ulkomaan- kuljetuksiin liittyviä poikkeuksia.

Kansainvälistä postiliikennettä koskevan kuljetuspalve-

lun ja siihen liittyvien palvelujen myynti ulkomailla pos- tiliikennettä harjoittavalle yritykselle tai yhteisölle on ve- rotonta.

Yhteisökuljetukset

Yhteisökuljetuksia ovat

– tavarankuljetukset jäsenvaltiosta toiseen jäsenvaltioon sekä

– tällaiseen kuljetukseen välittömästi liit- tyvät jäsenvaltiossa suoritetut kuljetukset (liitännäiskuljetukset).

Yhteisökuljetukset verotetaan pääsääntöisesti kuljetuksen alkamismaassa. Jos ostaja käyttää jossakin EU:n jäsenvaltiossa annettua alv-nu- meroa, kuljetuspalvelu verotetaan kuitenkin siinä maassa, jossa numero on annettu.

Jäsenvaltioiden välisen kuljetuksen ja jä- senvaltion sisäisen kuljetuksen voi suorittaa eri kuljetusliike. Kuljetuspalvelun myyjän on kyettävä osoittamaan, että jäsenvaltion sisäi- nen kuljetus liittyy välittömästi jäsenvaltioi- den väliseen kuljetukseen. Välitön liittyminen voidaan osoittaa esimerkiksi rahtiasiakirjoin. Jäsenvaltion sisäinen kuljetus ei liity välittö- mästi jäsenvaltioiden välisiin kuljetuksiin, jos tavarat varastoidaan maan sisäisen kuljetuk- sen päätyttyä muusta kuin teknisestä syystä.

Esimerkki: Tavara kuljetetaan Tampereelta kuorma-autolla Helsinkiin ja sieltä laival- la Hampuriin. Myös kuljetus Tampereelta Helsinkiin on yhteisökuljetus, jos se liittyy välittömästi tavaran kuljetukseen Helsin- gistä Hampuriin.

Yhteisökuljetuksia ovat myös kuljetukset jä- senvaltiosta toiseen jäsenvaltioon Yhteisön ul- kopuolisen maan tai alueen kautta. Esimerkik- si kuljetus Suomesta Norjan kautta Ruotsiin on yhteisökuljetus.

Yhteisökuljetuksen verotusmaahan vaikut- taa se, käyttääkö ostaja alv-numeroa. Jollei alv-numeroa käytetä, yhteisökuljetus verote- taan kuljetuksen alkamismaassa. Jos kuljetus

alkaa Suomesta, yhteisökuljetus verotetaan Suomessa.

Jos tavaran yhteisökuljetuksen ostaja käyt- tää ostossa Suomessa annettua alv-numeroa, palvelu verotetaan Suomessa.

Esimerkki 1: Tavara kuljetetaan Helsingistä Tukholmaan. Jos ostaja ei käytä ostossa alv- numeroa, kuljetuspalvelu verotetaan Suo- messa, koska yhteisökuljetus alkaa Suomes- ta. Kuljetuspalvelua ei veroteta Suomessa, jos ostaja käyttää esimerkiksi ruotsalaista alv-numeroa. Ostossa käytetyn alv-nume- ron antomaan ei tarvitse liittyä kuljetuksen alkamis-, kauttakulku- tai päättymisvalti- oon.

Esimerkki 2: Tavara kuljetetaan Kööpenha- minasta Tukholmaan. Kuljetuspalvelu ve- rotetaan Suomessa vain, jos ostaja käyttää suomalaista alv-numeroa.

Jos ostaja käyttää ostossa jossakin jäsenval- tiossa annettua alv-numeroa, myyntitosittee- seen tulee merkitä sekä myyjän että ostajan alv-numerot.

Kuljetukset Suomen ja ns. kolmansien maiden välillä

Suorakuljetukset Suomesta yhteisön ulkopuo- lisiin maihin ja suorakuljetukset yhteisön ul- kopuolisista maista Suomeen ovat verottomia. Verottomat tuontikuljetukset verotetaan tava- ran maahantuonnin yhteydessä.

Suoraan ulkomaille tapahtuvaksi kulje- tukseksi katsotaan saman kuljetusliikkeen myymä kuljetuspalvelu viimeiseltä kuljetus- sopimuksen mukaiselta Suomessa olevalta lähtöpaikkakunnalta ulkomaille. Suoraan ul- komailta tapahtuvaksi kuljetukseksi katsotaan saman kuljetusliikkeen myymä kuljetus ulko- mailta ensimmäiseen kuljetussopimuksen mu- kaiseen Suomessa olevaan määräpaikkaan.

Verottomia ovat edellä mainittujen suo- rakuljetusten lisäksi myös suorakuljetuksiin Suomesta yhteisön ulkopuolelle liittyvät Suo- men sisäiset kuljetukset. Kuljetuksen verot- tomuuden edellytyksenä on se, että kuljetus- palvelun myyjä voi näyttää, että kysymys on suorakuljetukseen liittyvästä kuljetuksesta. Näyttönä voidaan käyttää esimerkiksi rahti- asiakirjoja.

Verotonta on lisäksi ulkoisessa passitusme- nettelyssä olevaa tavaraa ja sisäisessä passi- tusmenettelyssä olevaa maahantuotavaa tava- raa koskevan kuljetuspalvelun myynti.

Ulkoista passitusmenettelyä käytetään tul- laamattoman kolmannen maan tavaran ja tiet- tyjen erityisvalvottavien yhteisötavaroiden siirtoihin Yhteisön, Eftan ja Visegradmaiden muodostamalla passitusalueella. Sisäistä pas- situsmenettelyä käytetään normaalien yhteisö- tavaroiden siirtoihin Efta/V4 maihin tai niiden kautta toisiin yhteisömaihin.

4.6. Lastin purkaminen, lastaaminen ja muut vastaavat tavarankuljetukseen liittyvät palvelut

Tavarankuljetukseen liittyvät lastaus-, purku-, varastointi-, säilytys ja muut vastaavat palve- lut verotetaan Suomessa, jos palvelut suorite- taan täällä. Tästä pääsäännöstä on kuitenkin poikettu niiden palvelujen osalta, jotka liitty- vät kuljetuksiin ulkomaille tai ulkomailta.

Yhteisökuljetukset

Yhteisökuljetukseen liittyvä lastaus-, purku- tai muu vastaava palvelu verotetaan pääsäännön mukaan Suomessa. Jos ostaja käyttää ostos- sa jossakin jäsenvaltiossa annettua alv-nume- roa, palvelusta on kuitenkin suoritettava ve- roa Suomessa vain, jos alv-numero on annettu Suomessa. Veroa ei siten suoriteta sellaisista yhteisökuljetukseen liittyvistä lastaus-, purku- ym. palveluista, joiden ostaja käyttää jossakin muussa jäsenvaltiossa kuin Suomessa annet- tua alv-numeroa.

Kuljetukset Suomen ja ns. kolmansien maiden välillä

Yhteisön ulkopuolelle kuljetettavaa tavaraa koskevaan kuljetuspalveluun välittömästi liit- tyvän lastaus-, purku- ja muun sellaisen pal- velun myynti on verotonta. Myyjällä on näyt- tövelvollisuus siitä, että kysymys on yhteisön ulkopuolelle kuljetettavan tavaran käsittelyyn välittömästi liittyvistä palveluista. Verotto- muuden edellytykset voidaan näyttää esimer- kiksi vienti-ilmoituksella tai rahtiasiakirjoilla. Ulkoisessa passitusmenettelyssä olevaa ta- varaa tai sisäisessä passitusmenettelyssä ole- vaa maahantuotavaa tavaraa koskevaan kul- jetuspalveluun välittömästi liittyvän lastaus-, purku- ja muun sellaisen palvelun myynti on

verotonta.

4.7. Tavarankuljetuspalvelun ja sen lii- tännäispalvelun arvo on sisällytetty veron perusteeseen

Tavaraa maahantuotaessa veron perustee- seen sisällytetään kuljetus-, lastaus-, pur- ku- ja vakuutuskustannuk-set sekä muut ta- varan maahantuontiin liittyvät kustannukset ensimmäiseen kuljetussopimuksen mukai- seen määräpaikkaan saakka. Jos veron suorit- tamisvelvollisuuden syntyhetkellä eli tavaraa maahantuotaessa on tiedossa, että tavara kul- jetetaan toiseen EU:n alueella olevaan mää- räpaikkaan, edellä mainitut kustannukset sisällytetään veron perusteeseen tähän mää- räpaikkaan saakka. Jos kuljetus- tai muun edellä mainitun palvelun arvo on sisällytetty maahantuonnin veron perusteeseen, palvelun myynti on verotonta.

4.8. Opetus, tieteelliset palvelut, viihde- ja muut vastaavat tilaisuudet

Palveluita, joiden suorituspaikka ratkaisee ve- rotusmaan, ovat

– opetus,

– tieteelliset palvelut,

– kulttuuri-, viihde- ja urheilutilaisuudet ja muut sellaiset tilaisuudet, sekä

– edellä mainittujen palvelujen järjestämi- seen välittömästi liittyvät palvelut.

Näihin palveluihin ei sovelleta käännettyä ve- rovelvollisuutta.

Edellä mainitut palvelut verotetaan Suo- messa, jos ne suoritetaan täällä. Merkitystä ei ole palvelun myyjän tai tilaisuuden järjestä- jän taikka ostajan kansalaisuudella. Myöskään palvelun luovutuspaikalla ei ole merkitystä. Esimerkiksi tieteellisten palvelujen myynti on verollista, jos tutkimus on tehty Suomes- sa, vaikka tutkimuksen tulos luovutetaan ul- komailla.

Palvelun pääsiallinen luonne ratkaisee, suo- ritetaanko vero palvelun suoritusmaassa vai sovelletaanko myyntiin esimerkiksi immate- riaalipalvelujen myyntimaasäännöksiä. Esi- merkiksi luentotilaisuuksissa voi olla kon- sultointiin liittyviä piirteitä, mutta jos niiden pääasiallinen luonne on koulutuksellinen, ne verotetaan suorituspaikkasäännön nojalla.

Opetustilaisuuksia ovat muun muassa kurs- sit, koulutuspäivät, seminaarit, symposiumit, kongressit, sekä kokous- ja neuvottelutilaisuu- det. Myös tanssi- , auto-, lento- ja hiihtokou-

lutuksen sekä muun vastaavan koulutuksen myyntimaa määräytyy suorituspaikan perus- teella. Sellainen koulutus, jota järjestetään lain nojalla tai jota avustetaan lain nojalla, on ar- vonlisäverotonta.

Tieteellisiä palveluja ovat erilaiset kokeet ja tutkimukset. Tuotekehittely ei ole tieteellinen palvelu. Sen myyntimaa määräytyy immateri- aalipalveluja koskevien myyntimaasäännösten nojalla.

Kulttuuri, viihde- ja urheilutilaisuuksia ovat muun muassa konsertit, teatteri,- sirkus-, mu- siikki- ja tanssiesitykset, elokuvanäytökset sekä urheilukilpailut. Näiden tilaisuuksien pääsylipputuloista suoritetaan vero Suomessa, jos tilaisuus järjestetään täällä.

Tilaisuuden tai muun edellä mainitun palve- lun fyysiseen toteuttamiseen välittömästi liit- tyviä palveluita ovat esimerkiksi

– lavastuspalvelut,

– valaistuspalvelut,

– äänentoistopalvelut,

– valvontapalvelut ja,

– tarjoilupalvelut.

Palvelun järjestämiseen välittömästi liitty- viä palveluja eivät ole tilaisuuden mainonnan suunnittelu ja lehti-ilmoitukset.

Useista erilaisista palveluista koostuva suo- rite, jonka myyjä toimittaa messutapahtumiin ja muihin vastaaviin näyttelyihin liittyen näyt- teilleasettajille yhtenä kokonaisuutena, kat- sotaan yhdeksi palveluksi. Palvelupaketti voi sisältää esimerkiksi näyttelyrakenteiden ja - kalusteiden vuokraamisen, rakennus-, somis- tus- ja purkutyöt, kuljetukset sekä suunnitte- lun. Tällainen palvelupaketti verotetaan siinä maassa, jossa messutapahtuma tai näyttely jär- jestetään.

4.9. Irtaimeen esineeseen kohdistuvat työ- suoritukset ja irtaimen esineen arvon määritys

Irtaimen esineen arvonmääritys ja irtaimeen esineeseen välittömästi kohdistuvat työsuo- ritukset verotetaan Suomessa, jos ne suorite- taan täällä.

Irtaimeen esineeseen kohdistuvia työsuorituk- sia ovat esimerkiksi

– testaus,

– puhdistustyö,

– korjaustyö,

– asentamistyö,

– purkamistyö,

– muutostyö ja

– valmistustyö.

Irtaimeen esineeseen kohdistuvia työsuorituk- sia eivät ole esineiden varastointi- ja säilytys- palvelut eivätkä kuljetus- ja sen liitännäispal- velut.

Jos myyjä myy tavaraa paikoilleen asennet- tuna, kysymys ei ole palvelun myynnistä vaan tavaran myynnistä. Aliurakoitsijan suorittama asennustyö on sen sijaan palvelu.

Poikkeukset Suomessa luovutettujen irtai- meen esineeseen kohdistuvien työsuoritusten ja arvonmäärityksen verollisuudesta

1.Suomessa tehdyt irtaimeen esineeseen koh- distuvat työsuoritukset ovat verottomia, jos tavara työsuorituksen jälkeen viedään välit- tömästi sitä täällä käyttämättä Yhteisön ul- kopuolelle. Maastaviejänä voi olla myyjä tai asiamies. Jos ostajana on ulkomaalainen xxxx- xxxxxxxxxxxxxxxxx, maastaviejänä voi olla myös ostaja. Esimerkiksi venäläisen liikennöitsi- jän autoon kohdistuva korjaus- ja huoltotyön myynti on verotonta silloin, kun auto viedään välittömästi työsuorituksen jälkeen yhteisön ulkopuolelle.

Työsuorituksen myyjällä tulee olla kirjanpi-

dossaan näyttönä maastaviennistä esimerkiksi kopiot vientiasiakirjoista. Työsuoritusta varten maahantuleva tavara voidaan asettaa sisäisen jalostuksen tullausmenettelyyn ja työsuori- tuksen jälkeen viedä tullin antamien ehtojen mukaisesti Yhteisön ulkopuolelle. Työsuori- tuksen myyjä voi tällöin osoittaa myyntinsä verottomaksi tulliasiakirjoin. Menettelystä saa tarkempia tietoja piiritullikamarista.

2.Irtaimen esineen arvonmääritys ja irtaimeen esineeseen kohdistuva työsuoritus voidaan myydä verotta silloin, jos ostaja käyttää os- tossaan toisessa jäsenvaltiossa annettua alv- numeroa ja tavara työsuorituksen jälkeen kul- jetetaan pois Suomesta. Poiskuljetus voidaan osoittaa esim. rahtilaskulla. Jos sellaista ei voi- da saada, näytöksi käy ostajan vakuutus, josta käy ilmi, miten ja milloin tavara on kuljetet- tu täältä pois. Esimerkiksi saksalaisen liiken- nöitsijän auton korjaus Suomessa voidaan las- kuttaa verotta, kun laskuun merkitään ostajan alv-numero ja ostajalta saadaan selvitys auton Suomesta lähdöstä.

3.Vapaa-alueella, tullivarastossa tai verovaras-

tossa tehdyn irtaimeen esineeseen kohdistuvan työsuorituksen myynti on verotonta, jos työ

kohdistuu maastavietävään tai maahantuotuun tullaamattomaan tai verovarastossa olevaan kauppatavaraan. Sen sijaan näillä alueilla va- rasto- tai muuta toimintaa harjoittavan yrityk- sen käyttöomaisuuteen kohdistuvista työsuo- rituksista on suoritettava veroa.

4.Tavaraan kohdistuvan työsuorituksen myyn- ti on verotonta takuu- tai muun vastaavan si- toumuksen nojalla sitoumuksen antaneelle ulkomaiselle elinkeinonharjoittajalle, joka ei ole Suomessa verovelvollinen. Ulkomaalai- sen yrityksen suomalaisen jälleenmyyjän ei siten tarvitse suorittaa veroa niistä takuuhyvi- tyksistä, jotka se perii ulkomaalaiselta yrityk- seltä sen vuoksi, että on joutunut korjaamaan tai korjauttamaan viallisia tavaroita. Verotto- muus koskee myyntiä sekä EU:n jäsenvalti- oiden että kolmansien maiden elinkeinonhar- joittajille.

4.10. Immateriaalipalvelut

Immateriaalipalveluita ovat:

1. tekijänoikeuden, patentin, lisenssin, xxxx- xxxxxxxx ja muiden sellaisten oikeuksien luovuttaminen,

2. mainos- ja ilmoituspalvelut,

3. konsultointi-, tuotekehittely-, suunnittelu-, kirjanpito-, tilintarkastus-, kirjoitus-, pii- rustus- ja käännöspalvelut, oikeudelliset palvelut sekä muut sellaiset palvelut,

4. automaattinen tietojenkäsittely sekä atk- ohjelman tai atk-järjestelmän suunnittelu- tai ohjelmointipalvelu,

5. tietojen luovutus,

6. notariaatti- ja perintä- ja muut rahoitustoi- mintaan liittyvät palvelut,

7. työvoiman vuokraus,

8. muun irtaimen esineen kuin kuljetuskalus- ton vuokraus,

9. velvollisuus pidättäytyä kohdassa 1 tar- koitetun tekijän- tai muun sellaisen oikeu- den käyttämisestä tai tietyn liiketoiminnan harjoittamisesta sekä

10. aineettoman oikeuden luovuttamiseen, mainospalveluihin tai muihin edellä lue- teltuihin palveluihin liittyvät välityspalve- lut.

Elinkeinonharjoittajille myydyt immateriaa- lipalvelut verotetaan Suomessa, jos ne luovu- tetaan ostajan täällä olevaan kiinteään toimi- paikkaan. Jos palvelua ei luovuteta Suomessa eikä ulkomailla olevaan kiinteään toimipaik-

kaan, palvelu verotetaan Suomessa, jos osta- jan kotipaikka on täällä.

Kun immateriaalipalvelu myydään ostajal- le, joka ei ole elinkeinonharjoittaja (esimer- kiksi yksityishenkilö) ja jonka kotipaikka on Suomessa tai muussa EU:n jäsenvaltiossa, myyntimaa määräytyy palvelun myyntimaan pääsäännön mukaan. Muille kuin elinkeinon- harjoittajille tapahtuva myynti verotetaan siis Suomessa, jos palvelu luovutetaan myyjän täällä olevasta kiinteästä toimipaikasta. Jos immateriaalipalvelua ei luovuteta kiinteäs- tä toimipaikasta, palvelun myynti verotetaan Suomessa, jos myyjällä on Suomessa koti- paikka.

Immateriaalipalveluiden myyntiä ei vero-

teta Suomessa, jos ostajan kotipaikka on Yh- teisön ulkopuolella ja palvelu luovutetaan muualla kuin Suomessa olevaan kiinteään toi- mipaikkaan. Säännös koskee sekä elinkeinon- harjoittajia että yksityishenkilöitä, julkisyhtei- söjä ja muita vastaavia.

Immateriaalipalvelun luovutus on tapahtu- nut kiinteään toimipaikkaan, jos kyseinen toi- mipaikka on tilannut palvelun ja on maksuvel- vollinen siitä. Toimipaikassa, joka on tilannut immateriaalipalvelun, ei tarvitse olla verollis- ten hyödykkeiden tuottamiseen tarvittavia val- miuksia.

Esimerkkejä:

Immateriaalipalvelu verotetaan Suomessa:

1. Suomalainen ravintoloitsija vuokraa hen- kilökuntaa norjalaiselta yritykseltä käytet- täväksi yrityksen Suomessa sijaitsevassa ravintolassa.

2. Suomalainen yritys vuokraa kopiokoneen saksalaiselta yritykseltä käytettäväksi 5 päivän ajan yrityksen messuosastolla Sak- sassa.

3. Suomalainen asianajaja hoitaa ruotsalai- sen yksityishenkilön avioeroasian käräjä- oikeudessa.

Immateriaalipalvelua ei veroteta Suomessa:

1. Suomalainen yritys suunnittelee mainos- kampanjan ruotsalaiselle yritykselle.

2. Suomalainen yritys vuokraa ruotsalaisel- ta yritykseltä kopiokoneen käytettäväksi suomalaisen yrityksen Ruotsissa olevassa liiketoimipaikassa.

3. Suomalainen yritys myy käännöspalvelun venäläiselle yksityishenkilölle.

4. Suomalainen yritys, jolla on kiinteä toimi- paikka Espanjassa, myy tästä toimipaikas-

ta suomalaiselle yksityishenkilölle kään- nöspalvelun.

5. Ruotsalainen yritys, jolla ei ole kiinteää toimipaikkaa Suomessa, vuokraa suoma- laiselle yksityishenkilölle tietokoneen.

Tekijänoikeus, patentti, lisenssi, tavaramerkki ja muut sellaiset oikeudet

Tekijänoikeuteen, patenttiin, lisenssiin ja ta- varamerkkiin rinnastettavia muita teollisoi- keuksia ovat esimerkiksi mallioikeus, oikeus valokuvaan, elokuvan esitysoikeus ja atk-oh- jelmien käyttöoikeus.

Esimerkiksi, jos suomalainen elokuvateat- teri tai televisiotoimintaa harjoittava yritys os- taa ulkomaalaiselta yritykseltä elokuvan esit- tämisoikeuden, palvelu on myyty Suomessa.

Jos teollisoikeuden esimerkiksi patentin ostaja saa oikeuden käyttää patenttia maail- manlaajuisesti, palvelua ei katsota luovute- tun mihinkään kiinteään toimipaikkaan. Täl- löin ostajan kotipaikka määrää myyntimaan eli vero suoritetaan Suomessa, jos ostajana on suomalainen elinkeinonharjoittaja.

Good will -arvo ei ole tekijänoikeuteen yms. verrattava oikeus. Sen luovutus vero- tetaan palveluiden myyntimaan pääsäännön mukaan eli siinä valtiossa, jossa sijaitsevasta kiinteästä toimipaikasta se luovutetaan.

Mainos- ja ilmoituspalvelut

Mainos- ja ilmoituspalveluja ovat mainonnan suunnittelu ja toteutus sekä mainos- ja ilmoi- tustilan ja -ajan luovuttaminen televisiossa, ra- diossa ja lehdissä. Mainospalveluja ovat myös esimerkiksi erilaiset mainoskampanjat, jotka voivat sisältää hyödykkeiden alennusmyynnin ja mainoslahjojen jakamisen, coctail-kutsujen, lehdistökonferenssien ja muiden sosiaalisten myynninedistämistilaisuuksien järjestämisen sekä mainostarvikkeiden valmistamisen.

Esimerkki 1: Suomalainen sanomalehti myy ilmoitustilaa ruotsalaiselle ostajalle.

a) Jos ilmoitustilan ostaja on ruotsalainen yritys, myynnistä ei suoriteta veroa Suo- messa.

b) Jos ilmoitustilan ostaja on ruotsalainen yksityishenkilö, myynnistä suoritetaan vero Suomeen. Myyntimaa määräytyy tällöin palvelujen myyntimaan pääsäännön mu- kaan.

Konsultointi-, tuotekehittely-, suunnittelu- ja muut vastaavat palvelut

Tässä kohdassa tarkoitettuja palveluja ovat lueteltujen lisäksi erilaiset töiden valvonta- tehtävät, markkinointi, tutkimus- ja kehitys- työ, neuvonta- ja ohjauspalvelut sekä vahin- kotarkastus. Kohdassa tarkoitettuja palveluja ovat myös management-feen nimellä veloite- tut korvaukset johtamis-, sihteeri-, toimisto- ja muista hallintopalveluista.

Koska kiinteistön sijaintipaikan perusteella määräytyvä myyntimaa on aina ensisijainen, on esimerkiksi suunnittelu- ja konsultointi- palvelun, joka kohdistuu tiettyyn kiinteistöön, myyntimaa kiinteistön sijaintimaa.

Atk-palvelut

Datasiirtopalvelut eivät ole atk-palveluja. Nii- den myyntimaa määräytyy telepalveluja kos- kevien säännösten mukaisesti.

Atk-erikoisohjelmien myynti on palvelun myyntiä. Erikoisohjelmien maahantuonti tie- tovälineelle tallennettuna verotetaan kuitenkin tavaran maahantuontina, jos tuojana on muu kuin elinkeinonharjoittaja.

Standardiohjelmien myynti levykkeelle tai muulle vastaavalle tietovälineelle tallennettu- na ei ole palvelun vaan tavaran myyntiä. Stan- dardiohjelmia ovat massavalmisteiset tuotteet, jotka ovat kaikkien asiakkaiden saatavissa ja joiden käyttäminen vaatii melko vähäistä kou- lutusta. Esimerkiksi PC-ohjelmat, kotitietoko- neohjelmat ja pelipaketit ovat standardiohjel- mia.

Notariaatti- ja perintäpalvelut

Rahoituspalvelut ovat pääsääntöisesti verot- tomia. Verolliset rahoitustoimintaan liittyvät palvelut ovat immateriaalipalveluja. Tallelo- keron käyttöoikeuden luovutus ei ole immate- riaalipalvelu vaan kiinteistöön kohdistuva pal- velu. Kyseinen palvelu on myyty siinä maassa, missä kiinteistö sijaitsee.

Käännetty verovelvollisuus

Immateriaalipalveluihin sovelletaan käännet- tyä verovelvollisuutta. Suomessa tapahtuvas- ta immateriaalipalvelujen myynnistä verovel- vollinen on ostaja, jos myyjänä on sellainen ulkomaalainen, jolla ei ole Suomessa kiinteää

toimipaikkaa ja joka ei ole hakeutunut täällä verovelvolliseksi.

Esimerkki 1: Suomalainen yritys vuokraa ruotsalaiselta yritykseltä kopiokoneen käy- tettäväksi Suomessa. Vuokraus verotetaan Suomessa. Jos vuokraaja ei ole rekisteröity- nyt verovelvolliseksi Suomessa, verovelvol- linen vuokrauksesta on käännetyn verovel- vollisuuden perusteella suomalainen yritys. Esimerkki 2: Jos edellisessä esimerkissä vuokranantaja on norjalainen yritys, tilanne on muutoin sama paitsi, että suomalainen yritys saa vähentää arvonlisäverotuksessaan kopiokoneen maahantuonnista suorittaman- sa veron.

4.11. Radio- ja televisiolähetyspalvelut, sähköiset palvelut sekä telepalvelut

Elinkeinonharjoittajille myydyt radio- ja tele- visiolähetyspalvelut, sähköiset palvelut sekä telepalvelut

Elinkeinonharjoittajille myydyt radio- ja televisiolähetyspalvelut, sähköiset palvelut sekä telepalvelut verotetaan Suomessa, jos ne luovutetaan ostajan täällä olevaan kiinte- ään toimipaikkaan. Jos palvelua ei luovuteta Suomessa eikä ulkomailla olevaan kiinteään toimipaikkaan, palvelu verotetaan Suomessa, jos ostajan kotipaikka on täällä.

Yksityishenkilöille ja muille ei-elinkeinonhar- joittajille myydyt radio- ja televisiolähetys- palvelut, sähköiset palvelut sekä telepalvelut

Radio- ja televisiolähetyspalvelujen, säh- köisten palvelujen sekä telepalvelujen myyn- tiä ostajalle, jonka kotipaikka on yhteisön ul- kopuolella, ei veroteta Suomessa, jos palvelu luovutetaan muualle kuin ostajan Suomessa olevaan kiinteään toimipaikkaan.

Ostajalle, jonka kotipaikka on Suomessa tai muussa EU:n jäsenvaltiossa, myydyt palvelut verotetaan myyntimaan pääsäännön mukaan. Myynti verotetaan siis Suomessa, jos palvelu luovutetaan myyjän täällä olevasta kiinteästä toimipaikasta. Jos palvelua ei luovuteta kiin- teästä toimipaikasta, palvelun myynti vero- tetaan Suomessa, jos myyjällä on Suomessa kotipaikka. Tästä pääsäännöstä on kuitenkin poikkeus, joka koskee yhteisön ulkopuolisis- ta maista luovutettuja palveluja. Palvelujen myynnit verotetaan Suomessa myös silloin kun kiinteä toimipaikka, josta palvelu luovu-

tetaan, tai jollei palvelua luovuteta kiinteästä toimipaikasta myyjän kotipaikka on Yhteisön ulkopuolella. Lisäksi edellytetään, että palvelu luovutetaan ostajan Suomessa olevaan pysy- vään toimipaikkaan tai jollei palvelua luovu- teta pysyvään toimipaikkaan, että ostajan ko- tipaikka on täällä.

Radio- ja televisiolähetyspalvelun, sähköi- sen palvelun sekä telepalvelun myyjän on re- kisteröidyttävä verovelvolliseksi Suomessa, jos yritys myy palveluja suomalaisille kulutta- jille. Myynteihin oikeushenkilöille, jotka eivät ole elinkeinonharjoittajia, sovelletaan kään- nettyä verovelvollisuutta.

Sähköisiä palveluja EU:n jäsenvaltioihin si- joittautuneille ei-elinkeinonharjoittajille myy- vä EU:n jäsenvaltioihin sijoittautumaton elin- keinonharjoittaja voi kuitenkin halutessaan käyttää sähköisten palveluiden myynnin eri- tyisjärjestelmää. Elinkeinonharjoittaja ei ole sijoittautunut EU:n alueelle, jos sillä ei ole ko- tipaikkaa eikä kiinteää toimipaikkaa EU:n alu- eella eikä elinkeinonharjoittaja harjoita EU:n alueella muuta sellaista myyntiä, josta sen pi- täisi rekisteröityä verovelvolliseksi kuin säh- köisten palveluiden myyntiä ei-elinkeinonhar- joittajille. Erityisjärjestelmästä on tarkemmin kerrottu Verohallituksen ohjeessa Sähköisten palvelujen myynnin erityisjärjestelmä, Dnro 1508/40/2003. Jollei myyjä valitse erityisjär- jestelmää, sen on rekisteröidyttävä verovel- vollisiksi kaikkiin niihin jäsenvaltioihin, joi- hin sillä on kuluttajamyyntejä.

Radio- ja televisiolähetyspalvelut

Radio- ja televisiolähetyspalveluilla tarkoi- tetaan perinteistä maksullista radio- ja tele- visiolähetystoimintaa. Jos televisio tai ra- dio-ohjelma lähetetään samanaikaisesti sekä perinteisellä tavalla että internetin tai vastaa- vanlaisen elektronisen verkon kautta, on myös verkossa tapahtuva lähetys radio- ja televisio- palvelun myyntiä. Pelkästään verkon kautta ta- pahtuva ohjelman lähetys ei ole radio- ja tele- visiolähetystoimintaa vaan sähköinen palvelu.

Sähköiset palvelut

Sähköisen palvelun tunnusmerkkejä ovat

1) palvelu suoritetaan internetin tai muun sähköisen verkon välityksellä eli sen suo- rittaminen riippuu internetistä tai sen kal- taisesta verkosta, ja

2) palvelun luonne riippuu paljon sen suorit- tamiseen käytettävästä tietotekniikasta eli palvelu on pääasiassa automatisoitu, siinä tarvitaan ihmisten toimintaa minimaalisen vähän ja tietotekniikan puuttuessa se ei ole toteutettavissa.

Sähköisiin palveluihin kuuluvat

– digitaaliset tuotteet, kuten ohjelmistot ja niihin tehtävät muutokset ja päivitykset;

– palvelut, joilla tarjotaan tai tuetaan yrityk- sen tai yksityishenkilön sähköisen verkon käyttöä esim. www-sivusto tai –sivu;

– asiakkaan syöttämien tietojen johdosta so- velluksen automaattisesti luomat palvelut internetin tai muun sähköisen verkon väli- tyksellä;

– muut palvelut, jotka ovat automatisoituja ja joiden suoritus riippuu internetistä tai muusta sähköisestä verkosta.

Se, että palvelun myyjä ja ostaja ovat yhtey- dessä toisiinsa sähköpostin avulla ei tee pal- velusta sähköistä palvelua. Esimerkiksi tava- roiden tilaaminen internetin kautta ei ole sähköinen palvelu, kun tavarat toimitetaan perinteisellä tavalla (esim. postitse). Tällai- seen kauppaan sovelletaan tavarakauppaa kos- kevia säännöksiä.

Arvonlisäverokomitea on antanut vuonna 2003 sähköisesti suoritettavia palveluita koskevan tulkintasuosituksen. Tulkintasuositus löytyy verohallinnon intenet sivuilta xxx.xxxx.xx.

Arvonlisäverolain 68 a §:n 3 momentin mu- kaan sähköisiä palveluja ovat

1) verkkosivujen luovuttaminen ja isännöin- ti (hosting) sekä ohjelmien ja laitteistojen etäylläpito;

2) ohjelmistojen luovutus ja niiden päivitys;

3) kuvien, kirjoitusten ja tietojen luovutta- minen sekä tietokantojen antaminen käyt- töön;

4) musiikin, elokuvien ja pelien, myös uhka- tai rahapelien, sekä poliittisten , kulttuuri-, taide-, urheilu-, tiede- tai viihdelähetysten ja –tapahtumien toimittaminen;

5) etäopetuspalvelujen suorittaminen

6) edellä 1 – 5 kohdassa mainittujen palvelu- jen kaltaiset palvelut.

Verkkosivujen luovuttaminen ja isännöin- ti (hosting) sekä ohjelmien ja laitteistojen etäylläpito

Tämän nimikkeen alle kuuluvia sähköisiä pal- veluja ovat esimerkiksi ohjelmistojen automa- tisoitu online-etäylläpito, järjestelmien etähal- linta, online tietovarastointi (erityisten tietojen sähköinen varastointi ja haku) sekä tilauspoh- jaisen levymuistin online toimittaminen.

Ohjelmistojen luovutus ja niiden päivitys

Tämän nimikkeen alle kuuluvat mm.

– ohjelmistojen käyttö ja lataus (esim. han- kinta- ja kirjanpito-ohjelmat, virustentor- juntaohjelmistot) sekä niiden päivitykset;

– mainospalkkien esto-ohjelmistot;

– ohjaimien lataus kuten ohjelmistot, joilla henkilökohtainen tietokone liitetään oheis- laitteisiin (esim. tulostimet);

– verkkosivujen suodattimien automatisoitu online-asentaminen; ja

– palomuurien automatisoitu online-asenta- minen.

Kuvien, kirjoitusten ja tietojen luovuttaminen sekä tietokantojen antaminen käyttöön

Kuvat: näyttöteemojen käyttö tai lataus sekä valo- tai muiden kuvien tai näytönsäästäjien käyttö tai lataus

Kirjoitukset ja tiedot:

– digitaalimuotoinen kirjojen sisältö ja muut sähköiset julkaisut

– online sanoma- ja aikakauslehtien tilaami- nen

– web-lokit ja verkkosivustotilastot

– online-uutiset sekä –liikenne- ja -säätiedo- tukset

– sellainen online-informaatio, jonka ohjel- misto tuottaa automatisoidusti asiakkaan syöttämien tietojen perusteella, kuten oi- keudelliset tiedot ja finanssitiedot (esim. jatkuvasti päivitettävät pörssitiedot)

– mainostilan tarjonta (esim. mainospalkit verkkosivustoille tai –sivuille);

Tietokantojen antaminen käyttöön: hakuko- neiden ja internet-hakemistojen käyttö

Musiikin, elokuvien ja pelien, myös uhka- tai rahapelien, sekä poliittisten , kulttuuri-, taide-, urheilu-, tiede- tai viihdelähetysten ja

–tapahtumien toimittaminen

Musiikki: musiikin kuuntelu ja lataus henki- lökohtaisiin tietokoneisiin, matkapuhelimiin tms. sekä tunnussävelmien, musiikkikatkel- mien ja soitto- tai muiden äänien kuuntelu ja lataus

Elokuvat: elokuvien katselu ja lataus Poliittiset, kulttuuri-, taide-, urheilu-, tiede- tai viihdelähetykset ja –tapahtumat: verkkoperus- teiset lähetykset, jotka lähetetään ainoastaan internetin tai sen kaltaisen sähköisen verkon välityksellä ja joita ei samanaikaisesti lähetetä perinteisessä radio- tai televisioverkossa

Pelit, myös uhka- tai rahapelit: Pelien lataus henkilökohtaisiin tietokoneisiin, matkapuheli- miin tms. sekä pääsy automatisoituihin online- peleihin, joiden toiminta riippuu internetistä tai muista sen kaltaisista sähköisistä verkoista ja joissa pelaajat ovat kaukana toisistaan.

Etäopetuspalvelujen suorittaminen

Etäopetuspalvelu on sähköinen palvelu silloin, kun palvelu on automatisoitua, sen toiminta riippuu internetistä tai sen kaltaisesta sähköi- sestä verkosta ja sen suoritus vaatii ainoas- taan vähän tai ei lainkaan inhimillistä panos- ta. Kysymyksessä ei ole sähköinen palvelu, jos internetiä tms. sähköistä verkkoa käytetään ainoastaan oppilaan ja opettajan välisenä vies- tintävälineenä.

Muut edellä mainittujen palvelujen kaltaiset palvelut

Muita sähköisiä palveluja ovat esimerkiksi

1) online-huutokauppapalvelut (siltä osin kuin niitä ei pidetä nimikkeen 1 mukaisina verkkoisännöintipalveluina), jotka riippu- vat automatisoiduista tietokannoista ja asi- akkaan syöttämistä tiedoista ja jotka vaati- vat vain vähän tai ei lainkaan inhimillistä panosta (esim. online-markkinapaikka tai online-ostoportaalit); ja

2) internet-palvelupaketit, joissa telepalve- lun osuus on liitännäinen ja toissijainen eli paketti, joka sisältää pelkän internet-yhte- yden lisäksi eri ainesosia kuten esim. uuti- sia, sää- tai liikennetietoja sisältävät sivut, pelisivut, verkkoisännöinti, pääsy keskus- telulinjoille.

Telepalvelut

Telepalveluja ovat palvelut, joiden tarkoituk- sena on signaalien, kirjoitettujen tai kuval- listen viestien, ääniviestien tai tietojen välit- täminen, lähettäminen ja vastaanottaminen johtimitse, radioteitse, optisesti tai muulla sähkömagneettisella menetelmällä. Lisäksi te- lepalveluja ovat tällaisen välitys-, lähetys- tai vastaanottokapasiteetin käyttöoikeuden myön- täminen tai siirto.

Telepalveluja ovat siten muun muassa

– puhelin- ja teleliikennepalvelut,

– televerkkojen, kaapeleiden ja satelliittien yms. rakenteiden käyttöoikeuden luovut- taminen televiestien lähettämistä varten sekä

– internet- ja sähköpostiyhteyksien tarjoami- nen

Koska telepalvelu on menetelmä viestin siir- tämistä varten, niin telepalvelua hyväksikäyt- täen luovutetut palvelut kuten esimerkiksi tie- tojen luovutus eivät ole telepalveluja. Siten esimerkiksi pelkkä radio- ja televisio-ohjel- mien lähetystoiminta ei ole telepalvelua. Sen sijaan radio- ja televisio-ohjelmien tekninen siirtäminen sähkömagneettisella menetelmäl- lä on telepalvelua.

4.12 Välityspalvelut

Välityspalvelulla tarkoitetaan tavaroiden tai palvelujen myyntiä tai ostoa päämiehen ni- missä. Välittäjän päämiehenä voi olla sekä ostaja että myyjä. Välitystoiminnasta on ky- symys silloin kun sekä ostaja että myyjä miel- tävät, että sopimuksen täyttämisestä vastaavat kaupan osapuolet eikä välittäjä.

Välityspalvelusta on erotettava komissio- kauppa. Myös komissiokaupassa hyödykkeet myydään tai ostetaan päämiehen lukuun mutta asiamies toimii omissa nimissään. Komissio- kaupassa katsotaan tapahtuvan kaksi myyntiä. Myyntikomissiossa päämies myy hyödykkeen asiamiehelle ja luovutus lopulliselle asiakkaal- le on asiamiehen myyntiä. Vastaavasti ostoko- missiossa asiamies myy hyödykkeen päämie- helle ja myyjä asiamiehelle.

Välityspalvelut ovat pääsääntöisesti verolli- sia palveluja vaikka välitettävä tavara tai pal- velu olisi veroton. Verottomia välityspalvelut ovat vain silloin, kun ne on erikseen säädetty verottomiksi.

Seuraavat välityspalvelut ovat verottomia:

– verotonta tavaran vientiä Yhteisön ulko- puolelle koskevat välityspalvelut,

– verotonta kansainvälistä palvelun myyntiä koskevat välityspalvelut,

– verottomien vesialusten myynnin, vuokra- uksen tai rahtauksen välitys sekä verotto- miin vesialuksiin kohdistuvien töiden väli- tys,

– verottomien vakuutuspalvelujen välitys,

– luotonvälitys,

– arvopapereiden välitys lukuunottamatta sellaisia arvopapereita, jotka yksin tai yh- dessä muiden arvopapereiden kanssa tuot- tavat oikeuden hallita määrättyä huoneis- toa tai kiinteistöä taikka kiinteistön osaa,

– arpajaisverolain 2 §:n 1 momentin 1 koh- dassa tarkoitettujen arpajaisten välitys,

– kullan välitys Suomen Pankille sekä

– toisissa jäsenvaltioissa sijaitseville diplo- maattisille edustustoille ja tietyille kan- sainvälisille järjestöille tapahtuvien tava- roiden ja palvelujen myynnin välitys

Välityspalvelun myyntimaan pääsääntö: Vä- lityspalvelu on myyty Suomessa, jos välitet- ty tavara tai palvelu on myyty Suomessa. Jos välityspalvelun ostaja käyttää ostossa jossakin jäsenvaltiossa annettua alv-numeroa, välitys- palvelu on myyty Suomessa, jos numero on annettu Suomessa.

Tuontiagentuuri:

Esimerkki 1: Suomalainen yritys toimii tääl- lä saksalaisen leikkikalutehtaan agenttina hankkien tälle asiakkaita Suomesta. Tavarat toimitetaan Saksasta suoraan ostajalle. Suo- malainen agentti laskuttaa tehtaalta välitys- palkkion. Koska välitetty tavara on myyty Saksassa, on myös välityspalvelu myyty siellä. Välityspalvelun myynnistä ei suori- teta veroa Suomeen.

Jos välityspalvelun ostaja on rekisteröitynyt Suomessa verovelvolliseksi ja käyttää suo- malaista alv-numeroa palvelun ostossa, vero myynnistä suoritetaan Suomeen.

Esimerkki 2: Suomalainen yritys toimii tääl- lä norjalaisen kalasäilyketehtaan agenttina. Jos tavarat toimitetaan Norjasta ostajille, kalasäilykkeitä ei ole myyty Suomessa eikä myöskään välityspalvelusta suoriteta veroa Suomeen. Jos norjalainen myyjä maahantuo itse tavarat Suomeen, säilykkeet on myyty Suomessa. Tällöin myös välityspalvelu on

myyty Suomessa ja välityspalvelun myyjän on suoritettava täällä arvonlisävero.

Vientiagentuuri:

Esimerkki 1: Suomalaisella konetehtaalla on Ruotsissa toimiva agentti, joka hankkii konetehtaalle asiakkaita. Suomalainen yri- tys toimittaa tavarat suoraan asiakkaille. Koska tavaran myynti on tapahtunut Suo- messa, on myös välityspalvelu myyty Suo- messa. Konetehdas suorittaa veron kään- netyn verovelvollisuuden perusteella, jos välityspalvelun myyjä ei ole rekisteröitynyt Suomessa verovelvolliseksi.

Jos välityspalvelun ostaja käyttää toisessa jäsenvaltiossa annettua alv-numeroa, vero suoritetaan numeron antomaassa.

Esimerkki 2: Jos edellisessä esimerkissä tar- koitettu agentti toimii Venäjällä, välityspal- velu on vientimyyntiin liittyvänä veroton.

Omat myyntimaasäännökset koskevat tavara- kuljetuspalvelun, tavaran yhteisökuljetuksen, yhteisökuljetukseen liittyvien palvelujen ja immateriaalipalvelujen välitystä.

Tavarakuljetuspalvelun välitys on myyty Suomessa, jos kuljetuspalvelu on myyty Suo- messa.

Tavaran yhteisökuljetuksen välitys on myy- ty Suomessa, jos tavaran kuljetus alkaa täältä. Poikkeuksena on kuitenkin tilanne, jossa yh- teisökuljetuksen välityspalvelun ostaja käyttää jossakin jäsenvaltiossa annettua arvonlisäve- rotunnistetta. Tällöin välityspalvelu on myyty Suomessa, jos tunniste on annettu Suomessa. Tavaran yhteisökuljetukseen liittyvien palve- lujen välitys on myyty Suomessa, jos välitetty palvelu suoritetaan Suomessa. Jos ostaja kui- tenkin käyttää ostossa jossakin jäsenvaltiossa annettua arvonlisäverotunnistetta, välityspal- velu on myyty Suomessa, jos tunniste on an- nettu Suomessa.

Immateriaalipalvelujen välityspalvelun

myyntiin sovelletaan samoja säännöksiä kuin immateriaalipalvelujen myyntiin.

Kiinteistön myynnin ja vuokrauksen välitys on myyty Suomessa, jos kiinteistö sijaitsee täällä.

4.13. Kansainväliseen kauppaan liittyviä verottomia palveluja

Verotonta on palvelun myynti ammattimaises-

sa kansainvälisessä liikenteessä olevan vesi- tai ilma-aluksen taikka sen lastin välittömiä tarpeita varten sekä tällaisella aluksella tapah- tuva palvelun myynti ulkomaille matkustavil- le. Tällaisilla aluksilla tapahtuva palvelujen myynti on verotonta silloinkin, kun myynti ta- pahtuu Suomen aluevesillä tai ilmatilassa.

Verotonta on myös ilma-aluksen, sen vara- osan tai varusteen vuokraus tai niihin kohdis- tuvan työsuorituksen myynti taikka ilma-aluk- sen rahtaus sellaisen elinkeinonharjoittajan käyttöön, joka maksua vastaan harjoittaa pää- asiallisesti kansainvälistä lentoliikennettä.

4.14. Ahvenanmaan maakunnan erityis- asema

Ahvenanmaan maakunta on arvonlisäverotukses- sa kolmannen maan asemassa suhteessa muuhun Suomen alueeseen sekä suhteessa muihin EU:n jäsenmaihin. EU:n veroalueen ja Ahvenanmaan maakunnan väliseen tavarakauppaan ei sovelle- ta yhteisökaupan arvonlisäverojärjestelmää vaan kolmansien maiden kanssa käytävää kauppaa koskevia maahantuontia ja vientiä koskevia sään- nöksiä. Ahvenanmaan maakunnan erityisasema vaikuttaa myös eräissä tapauksissa palvelujen myynnin arvonlisäverotukseen. Verorajasta ai- heutuu mm. seuraavat muutokset Ahvenanmaan maakunnan ja Manner-Suomen välisen palvelu- kaupan verotukseen.

Koska tavaran maahantuonti Ahvenanmaan

maakunnasta muualle Suomeen ja muualta Suo- mesta Ahvenanmaan maakuntaan on verollista, tavaran kuljetuspalvelut ja niihin liittyvät palve- lut verotetaan tavaran maahantuonnin yhteydes- sä. Kaksinkertaisen verotuksen estämiseksi tava- ran kuljetuspalvelut Ahvenanmaan maakunnan ja muun Suomen välillä ovat verottomia.

Ahvenanmaan maakunnan ja muun Suomen väliset postilähetykset ovat verottomia.

Ahvenanmaan ja muun Suomen välillä tapah- tuva henkilöliikenne on verollista.

Arvonlisäverolain 71 §:n 11 kohdan mukaan eräiden kansainväliseen kauppaan liittyvien ve- rottomien myyntien välityspalvelut ovat verot- tomia. Vastaavat välityspalvelujen verottomuudet koskevat Ahvenanmaan ja muun Suomen välistä kauppaa.

Ahvenanmaan maakunnan erityisasemaa on käsitelty tarkemmin Verohallituksen julkaisussa nro 176, Ahvenanmaan veroraja arvonlisävero- tuksessa.

5. LASKUMERKINNÄT

Arvonlisäverolain mukaan myyjän on annet- tava ostajalle myynnistä tosite, jos ostaja on elinkeinonharjoittaja tai oikeushenkilö. Tosi- te on annettava myös ennakkomaksusta. To- sitteeseen on merkittävä hyödykkeen vero- ton hinta ja myyntiin sisältyvä veron määrä verokannoittain. Lisäksi tositteessa tulee olla ”ALV rek.”-merkintä.

Jos myynnistä toiselle verovelvolliselle ei ole suoritettava veroa, on tositteeseen tehtä- vä verottomuutta koskeva merkintä. Myyn- nin verottomuus voidaan ilmoittaa esimerkik- si merkinnällä ”Alv 0 %”. Laskuun merkitään lisäksi minkä palvelun myynnistä on kysymys esimerkiksi mainitsemalla arvonlisäverolain säännös, johon verottomuus perustuu.

Palvelun ostaja voi eräiden palveluiden os- tossa käyttää toisessa jäsenvaltiossa annettua alv-numeroa. Tällöin tositteeseen on merkittä- vä sekä myyjän että ostajan alv-numerot.

6. ULKOMAILLA MYYTYJEN PALVE- LUJEN ILMOITTAMINEN VALVON- TAILMOITUKSESSA

Arvonlisäverovelvollisella on normaalit vä- hennysoikeudet ulkomailla tapahtuvasta myynnistä, jos kyseinen myynti olisi Suo- messa tapahtuneena ollut arvonlisäverollista. Ulkomailla tapahtuvat myynnit, joista vero- velvollisella on vähennysoikeus, ilmoitetaan valvontailmoituksessa kohdassa 209.

7. ULKOMAILLA HANKITTUJEN TAVAROIDEN JA PALVELUIDEN OSTOHINTAAN SISÄLTYNEEN ARVONLISÄVERON PALAUTTAMI- NEN

Suomalainen arvonlisäverovelvollinen elinkei- nonharjoittaja voi saada toisessa maassa osta- miensa tavaroiden ja palveluiden ostohintaan sisältyneen arvonlisäveron hakemuksesta takai- sin kyseessä olevan maan asettamien edellytys- ten mukaisesti. Veron palauttaminen edellyttää muun muassa, ettei palautuksen hakija ole os- tomaassa verovelvollinen. Arvonlisäveron pa- lauttamisesta suomalaiselle elinkeinonharjoitta- jalle EU:n jäsenmaissa sekä Norjassa ja Virossa kerrotaan Verohallituksen julkaisussa 182.

PALVELU MYYNTIMAA

MYYNTIMAAN PÄÄSÄÄNTÖ MYYJÄN MAA

KULJETUSKALUSTON VUOKRAUSPALVELU

Poikkeukset: 1) Jos pääsäännön mukaan kuljetuspalvelu on myyty EU:n ulkopuolisessa maassa, mutta se kulutetaan yksinomaan Suomessa, palvelun myynti verotetaan Suomessa.

2) Jos pääsäännön mukaan kuljetuspalvelu on myyty Suomessa mutta se kulutetaan yksinomaan EU:n ulkopuolisessa maassa, palvelua ei veroteta Suomessa.

KIINTEISTÖÖN KOHDISTUVAT PALVELUT

MYYJÄN MAA

KIINTEISTÖN SIJAINTIMAA

HENKILÖKULJETUSPALVELUT

POIKKEUS: SUORAKULJETUKSET ULKOMAILLE JA ULKOMAILTA VEROTTOMIA

TAVARAKULJETUSPALVELUT

1) PÄÄSÄÄNTÖ

SUORITUSMAA

2) YHTEISÖKULJETUKSET

KULJETUKSEN ALKAMISMAA TAI ALV-NUMERON ANTOMAA

3) SUORAKULJETUKSET YHTEISÖN ULKOPUOLELLE VEROTTOMIA

LASTIN PURKAMINEN, LASTAAMINEN YMS. TAVARANKULJETUKSEEN LIITTYVÄT PALVELUT

1) PÄÄSÄÄNTÖ

2) YHTEISÖKULJETUKSIIN LIITTYVÄT PALVELUT

SUORITUSMAA SUORITUSMAA TAI ALV-NUMERON ANTOMAA

3) YHTEISÖN ULKOPUOLELLE KULJETETTAVAA TAVARAA KOSKEVAAN KULJETUSPALVELUUN LIITTYVÄT PALVELUT VEROTTOMIA

OPETUS, TIETEELLISET PALVELUT, VIIHDE- JA MUUT VASTAAVAT TILAISUUDET SUORITUSMAA

IRTAIMEEN ESINEESEEN KOHDISTUVAT TYÖSUORITUKSET JA IRTAIMEN ESINEEN ARVONMÄÄRITYS

(Irtaimeen esineeseen kohdistuvat työsuoritukset ovat eräissä tapauksissa verottomia)

IMMATERIAALIPALVELUT

1) PÄÄSÄÄNTÖ

2) OSTAJA ON YKSITYISHENKILÖ TAI MUU EI-ELINKEINONHARJOITTAJA, JONKA KOTIPAIKKA ON EU:N ALUEELLA

RADIO- JA TELEVISIOLÄHETYSPALVELUT , SÄHKÖISET PALVELUT SEKÄ TELEPALVELUT

1) PÄÄSÄÄNTÖ

2) OSTAJA ON YKSITYISHENKILÖ TAI MUU EI-ELINKEINONHARJOITTAJA, JONKA KOTIPAIKKA ON EU:N ALUEELLA

Poikkeus: Jos myyjä on EU:n ulkopuolisesta maasta ja palvelu luovutetaan Suomeen, palvelu verotetaan Suomessa.

VÄLITYSPALVELUT

1) PÄÄSÄÄNTÖ

SUORITUSMAA

OSTAJAN MAA MYYJÄN MAA OSTAJAN MAA MYYJÄN MAA

VÄLITETYN HYÖDYKKEEN MYYNTIMAA TAI ALV-NUMERON ANTOMAA

2) TAVARAKULJETUSPALVELUN VÄLITYS

3) TAVARAN YHTEISÖKULJETUKSEN VÄLITYS

KULJETUSPALVELUN MYYNTIMAA KULJETUKSEN ALKAMISMAA TAI

ALV-NUMERON ANTOMAA

4) TAVARAN YHTEISÖKULJETUKSEEN LIITTYVIEN PALVELUIDEN VÄLITYS SUORITUSMAA TAI

ALV-NUMERON ANTOMAA

5) IMMATERIAALIPALVELUJEN VÄLITYS

IMMATERIAALIPALVE- LUN MYYNTIMAA

6) KIINTEISTÖN MYYNNIN JA VUOKRAUKSEN VÄLITYS KIINTEISTÖN SIJAINTIMAA

Document Metadata

Table of Contents

ARVONLISÄVEROTUS KANSAINVÄLISESSÄ PALVELUKAUPASSA

Document Metadata