LA NUOVA FISCALITÀ DEI CONTRATTI DI LEASING. CASI PRATICI
LA NUOVA FISCALITÀ DEI CONTRATTI DI LEASING. CASI PRATICI
di Xxxxxxxx Xx Xxxxxx
Convegno di Formazione Professionale Continua
4 Dicembre 2012 Sede dell’Ordine
Xxxxxxxx xxxxx Xxxxx Xxxx, 0 Xxxx
AMBITO DI APPLICAZIONE
■ AMBITO OGGETTIVO
Le nuove regole si applicano ai contratti stipulati a decorrere dalla data di entrata in vigore della legge di conversione, ovvero dal
29 aprile 2012, e interessano esclusivamente i contratti di “locazione finanziaria” caratterizzati dalla presenza dell’opzione finale di acquisto in contratto (cfr. Risoluzione Agenzia delle Entrate 175/2003).
■ AMBITO SOGGETTIVO
SOLO le imprese utilizzatrici che redigono il bilancio in base ai principi contabili nazionali (c.d. non IAS adopter)
2
Impatti della modifica normativa utilizzatori non IAS adopter - IRES
➢ Eliminato il vincolo della “durata minima fiscale” per i contratti di locazione finanziaria stipulati a partire dal 29 aprile 2012
✓ La “durata minima fiscale” non è più un vincolo contrattuale da rispettare pena l’indeducibilità dei canoni
✓ La “durata fiscale” rappresenta soltanto l’arco temporale minimo entro il quale sarà possibile dedurre i canoni di leasing
4
Impatti della modifica normativa utilizzatori non IAS adopter - IRES
➢➢
➢➢
Contratto di leasing con durata pari o superiore a quella minima fiscale:
La deduzione dei canoni segue la durata contrattuale e, quindi, le imputazioni a conto economico
Contratto di leasing con durata inferiore al minimo fiscale
Le quote dei canoni eccedenti saranno riprese a tassazione durante la vita contrattuale, per essere dedotte in via extracontabile al termine del contratto, nei limiti dell’importo massimo deducibile
5
Impatti della modifica normativa per gli utilizzatori non IAS adopter – Fiscalità anticipata
➢ Contratto con durata pari o superiore a quella minima fiscale
Nessuno stanziamento di fiscalità anticipata
➢ Contratto con durata inferiore a quella minima fiscale
Stanziamento di fiscalità anticipata sulle quote dei canoni eccedenti
Rilascio della fiscalità anticipata in sede di deduzione extra contabile dei canoni eccedenti al termine del contratto
6
Impatto della modifica normativa per gli utilizzatori non IAS adopter - IRAP
➢ L’imponibile IRAP si basa sulle risultanze del conto economico (principio di derivazione piena):
Il canone imputato a bilancio secondo la durata effettiva del contratto risulta integralmente deducibile (anche se inferiore alla “durata fiscale”)
7
Durata fiscale del leasing immobiliare
Coeff. di Ammortamento | Durata minima 2/3 coeff. di xxx.xx min. 11 ovvero almeno = a 18 anni |
3 % | 18 anni |
4 % | 16 anni e 8 mesi |
5 % | 13 anni e 4 mesi |
6 % | 11 anni e 1 mese |
7% | 11 anni |
8
Durata fiscale del leasing mobiliare strumentale
Coeff. | Durata xxx.xx | Durata leasing |
12% | 108 | 67 |
14% | 96 | 57 |
20% | 60 | 40 |
30% | 48 | 27 |
9
DURATA FISCALE DEL LEASING AUTO
Tipologia di utilizzo | DURATA FISCALE LEASING |
Utilizzati esclusivamente come beni strumentali nell'attività propria dell’impresa | 32 mesi |
Adibiti ad uso pubblico (esempio: taxi) | 32 mesi |
In uso promiscuo ai dipendenti (fringe benefit ) | 32 mesi |
Utilizzati nell'esercizio d'impresa in situazione diversa da quelle precedenti (auto aziendali) | 48 mesi |
10
Leasing immobiliare con durata inferiore al min. fiscale
durata contrattuale | Durata fiscale (102 c. 7) | valore bene | Σ quota interessi | maxicanone 10% | riscatto 10% |
15 anni | 18 | 1.000.000,00 | 450.000,00 | 100.000,00 | 100.000,00 |
11
Utilizzatori non IAS adopter - deducibilità degli interessi (e scorporo del terreno)
➢ per i soggetti non IAS adopter la quota interessi va determinata con i criteri forfetari previsti dal D.M. del 24 aprile 1988
➢ ai fini IRES, la metodologia forfettaria va infatti applicata in funzione della durata contrattuale “fiscale”
➢ ai fini IRAP in funzione della durata contrattuale “effettiva”
12
Utilizzatori non IAS adopter - deducibilità degli interessi (e scorporo del terreno) (2)
➢ DOPPIO BINARIO:
Ai fini Ires gli interessi sono determinati secondo il metodo forfetario di cui al dm 24 aprile 1998, assumendo una durata del contratto di locazione finanziaria pari a quella “fiscale”;
Ai fini Irap gli interessi secondo il metodo forfetario di cui al dm 24 aprile 1998, ma assumendo una durata del contratto di locazione finanziaria pari a quella effettiva 13
ccaappiittaallee - IIRREESS
Determinazione quota interessi e quota
14
IIRRAAPP
Determinazione quota interessi e quota capitale -
15
Riscatto o risoluzione anticipata del contratto
➢ Tre possibili modalità di recupero dei disallineamenti:
a)Recupero integrale delle quote “sospese” nell’esercizio di chiusura del contratto
b)Capitalizzazione dell’eccedenza sul costo fiscale del bene, deduzione con il processo di ammortamento
c)Recupero dell’eccedenza “sospesa”, nei limiti dell’importo massimo dei canoni fiscalmente deducibili annualmente
16
Risoluzione anticipata di leasing immobiliare
17
Cessione del contratto (subentro)
➢ Art. 88, quinto comma del TUIR: sopravvenienza attiva pari al “valore normale” del cespite al netto dei canoni a scadere e del prezzo di riscatto, attualizzati in base al tasso contrattualmente stabilito.
➢ le eccedenze non dedotte accumulate sino al momento della cessione possono essere portate “in blocco” a riduzione della sopravvenienza attiva imponibile??
18
Reddito di lavoro autonomo Art. 54 c. 2
➢ La deduzione dei canoni di locazione finanziaria di beni strumentali e' ammessa per un periodo non inferiore alla meta' del periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito nel predetto decreto e comunque con un minimo di otto anni e un massimo di quindici se lo stesso ha per oggetto beni immobili.
➢ Per i beni di cui all'articolo 164, comma 1, lettera b), la deducibilita' dei canoni di locazione finanziaria e' ammessa per un periodo non inferiore al periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito a norma del primo periodo.
20
Reddito di lavoro autonomo: cosa cambia nel leasing immobiliare?
✓ L. 296/2006, art. 1, comma 335: Le disposizioni introdotte dal comma
334 in materia di deduzione dell' ammortamento o dei canoni di locazione finanziaria degli immobili strumentali per l'esercizio dell'arte o della professione si applicano agli immobili acquistati nel periodo dal 1 gennaio 2007 al 31 dicembre 2009 e ai contratti di locazione finanziaria stipulati nel medesimo periodo
21
Modello di valutazione comparativa del trattamento fiscale
Leasing vs Finanziamento
20
■ Modello trattamento fiscale Leasing
■ Modello trattamento fiscale Finanziamento
■ Conclusioni ed esempio
21
Modello trattamento fiscale leasing
▪ Calcola i flussi di cassa fiscalmente deducibili di un contratto di locazione finanziaria rispetto a quelli generati dall’acquisto diretto del bene.
▪ Permette di analizzare i flussi effettivi del contratto di leasing al netto delle dinamiche fiscali implicite, ottenendo:
▪ il Tasso al Netto delle Imposte
▪ il Valore Attuale Netto Imposte dell’investimento.
22
Modello trattamento fiscale leasing valutazione finanziaria
LEASING |
+ Costo del Bene |
- Canoni |
- Prezzo di riscatto |
= FLUSSI CONTRATTUALI DEL LEASING |
-/+ IVA su canoni e prezzo di riscatto |
-/+ IVA sul costo del bene |
+ Importo imposte dirette su canoni e prezzo di riscatto |
- Importo imposte dirette sul costo del bene |
- Uscite di cassa per pagamento Imposta di Registro (leasing) |
+ Uscite di cassa per pagamento Imposta di Registro (acquisto) |
23 = FLUSSI NETTI LEASING – ACQUISTO |
Come calcolare i flussi di cassa del modello?
Partendo dal tasso lordo del contratto (FLUSSI CONTRATTUALI DEL
LEASING) sono calcolati i flussi fiscali del leasing e
dell’acquisto diretto, al fine di arrivare al Tasso al Netto delle Imposte (FLUSSI NETTI LEASING
– ACQUISTO).
Modello trattamento fiscale leasing ipotesi principali
■ AMMORTAMENTI: l’acquisto diretto ed il riscatto del leasing vengono ammortizzati secondo l’aliquota di ammortamento di competenza del bene. In caso di contratto immobiliare l’ammortamento è relativo alla componente fabbricata e non al terreno.
■ IRES: per ogni esercizio il modello calcola i canoni deducibili per competenza, proporzionalmente alla durata fiscale e indipendentemente dai canoni pagati o fatturati. In questo senso l’ammontare del canone anticipato è “spalmato” uniformemente su tutti i canoni periodici.
Il bene è deducibile al 100% (escluso il valore del terreno, in caso di contratto immobiliare).
Il modello non è applicabile al prodotto Auto.
24
Modello trattamento fiscale leasing ipotesi principali
■ IRAP: la deducibilità dei canoni è calcolata con riferimento alla durata effettiva del contratto. In caso di contratto immobiliare la quota capitale è deducibile escludendo il valore del terreno. La quota di interessi indeducibile è calcolata con il metodo forfettario in ottemperanza al D.M. 24 aprile 1998.
■ IVA: il modello prevede che la posizione IVA del cliente sia debitoria, e si ipotizza che il recupero dell’IVA avvenga il mese successivo. Questa è un’ipotesi cautelativa, in quanto con posizione creditoria da parte del cliente il leasing avrebbe un ulteriore vantaggio rispetto all’acquisto diretto, derivante dal minor esborso IVA.
■ IRES – IRAP: 27,5% - 3,9%
■ PERCENTUALE PRIMO E SECONDO ACCONTO IMPOSTE REDDITO: 40% - 100% 25
Modello trattamento fiscale leasing variabili finanziarie
■ PRINCIPALI COMPONENTI FIN. CONTRATTO: importo, primo canone, riscatto, Spread Lordo, durata, ecc...
■ % VALORE TERRENO NON DEDUCIBILE: è possibile inserire la percentuale di valore del terreno sul totale valore dell’immobile (30% Fabbricati xxx.xx; 20%Altri Fabbricati)
■ ALIQUOTA DI AMMORTAMENTO BENE: è possibile inserire tutte le aliquote di ammortamento previste dal MEF: 3,00%; 4,00%; 5,00%; 5,50%; 6,00%; 6,50%; 7,00%; 7,50%; 8,00%; 9,00%; 10,00%; 11,00%; 11,50%; 12,00%; 12,50%; 14,00%; 15,00%; 15,50%; 16,00%; 17,50%; 18,00%; 19,00%; 20,00%; 22,00%; 22,50%; 25,00%; 30,00%; 31,50%; 35,00%; 40,00%.
■ ALIQUOTA IRES e IRAP: è possibile inserire nuove percentuali, nel caso in cui variassero le attuali 27,5% e 3,9%.
26
Modello trattamento fiscale leasing variabili finanziarie
■ PERCENTUALE PRIMO e SECONDO ACCONTO IMPOSTE: è possibile inserire nuove percentuali, nel caso in cui variassero le attuali 40% e 100%.
■ IMPOSTA DI REGISTRO: il modello prevede la possibilità di finanziare l’imposta di registro
■ MESE DECORRENZA: Il modello calcola la convenienza fiscale di un contratto a seconda che venga messo in decorrenza all’inizio o alla fine dell’anno (Gennaio – Dicembre), in quanto la diversa decorrenza ha effetti fiscali differenti.
27
Modello trattamento fiscale finanziamento
▪ Calcola i flussi di cassa fiscalmente deducibili di un prestito.
▪ Permette di analizzare i flussi effettivi del contratto di finanziamento al netto delle dinamiche fiscali implicite, ottenendo:
▪ il Tasso al Netto delle Imposte
▪ il Valore Attuale Netto Imposte dell’investimento.
28
Modello trattamento fiscale finanziamento valutazione finanziaria
FINANZIAMENTO |
+ Finanziamento |
- Rate di rimborso del prestito |
= FLUSSI CONTRATTUALI DEL PRESTITO |
+ Risparmi imposte dirette del prestito |
= FLUSSI NETTI DEL PRESTITO |
Come calcolare i flussi di cassa del modello?
Partendo dal tasso lordo del contratto (FLUSSI CONTRATTUALI DEL FINANZIAMENTO) è
calcolata la deducibilità degli interessi passivi, al fine di arrivare al Tasso al Netto delle Imposte (FLUSSI NETTI
PRESTITO). 29
Modello trattamento fiscale finanziamento
ipotesi principali
■ IRES: per ogni esercizio il modello calcola gli interessi passivi deducibili per competenza (aliquota del 27,5%)
■ IRAP: gli interessi passivi non sono deducibili ai fini IRAP
■ PERCENTUALE PRIMO E SECONDO ACCONTO IMPOSTE REDDITO: 40% - 100%
30
Modello trattamento fiscale finanziamento
variabili finanziarie
■ PRINCIPALI COMPONENTI FIN. CONTRATTO: importo, Spread, durata, ecc...
■ ALIQUOTA IRES: è possibile inserire una nuova percentuale, nel caso in cui variasse l’attuale 27,5%
■ PERCENTUALE PRIMO e SECONDO ACCONTO IMPOSTE: è possibile inserire nuove percentuali, nel caso in cui variassero le attuali 40% e 100%.
■ IMPOSTA DI REGISTRO: non si prevede la possibilità di finanziare l’imposta di registro, e in caso di immobile sconta il maggiore costo di 0,25% dell’imposta sostitutiva sul finanziamento
■ MESE DECORRENZA: Il modello calcola la convenienza fiscale di un finanziamento bancario a seconda che venga messo in decorrenza all’inizio o alla fine dell’anno (Gennaio – Dicembre). Il
■ vantaggio fiscale del finanziamento bancario non è significativamente dalla diversa decorrenza.
influe31n1nzato
Conclusioni
FATTORI CHE INFLUENZANO LA CONVENIENZA FISCALE | CONSIDERAZIONI |
Decorrenza | La deduzione fiscale per il cliente diminuisce avvicinandosi a fine anno |
Durata | La deduzione fiscale per il cliente aumenta diminuendo la durata del contratto di leasing rispetto alla minima durata fiscale prevista dalla tipologia del bene |
Canone anticipato | La deduzione fiscale per il cliente aumenta all’aumentare della percentuale di canone anticipato |
Prezzo di Riscatto | La deduzione fiscale per il cliente aumenta all’aumentare della percentuale di riscatto |
Posizione IVA | La deduzione fiscale per il cliente aumenta se la posizione IVA del clie32n2 te è creditoria |
Esempio su macchina utensile
DATI FINANZIARI | LEASING | FINANZIAMENTO | DATI PER XXX.XX FISCALE | |
Dati Variabili | Max 480 rate | Max 480 rate | Aliquota xxx.xx Cespite | 12,50% |
Tipo Bene (selezionare da menù a tendina) | MOBILIARE | Percentuale I acconto imposte Reddito | 99,00% | |
Valore Bene (indicare in unità di Euro) | 180.000 | 180.000 | Percentuale II acconto Imposte Reddito | 40,00% |
Valore Bene comprensivo Imposta di registro | 180.000 | 180.000 | Aliquota Ires | 27,50% |
% Maxi Canone / % NON finanziabile Prestito | 10,0% | 10,0% | Aliquota Irap | 3,90% |
Durata fiscale per deduzione canoni | 64 | Aliquota IVA leasing | 21,00% | |
Durata contratto (indicare in mesi) | 48 | 48 | ||
% Riscatto | 1,00% | |||
Tasso nominale: | 5,00% | 5,00% | ||
33
Esempio su macchina utensile
GENNAIO | LEASING | FINANZIAMENTO | DIFFERENZIALE |
Tasso al netto imposte | 2,89% | 3,64% | -0,74% |
Van Netto imposte | € 7.383 | € 4.237 | € 3.146 |
DICEMBRE | LEASING | FINANZIAMENTO | DIFFERENZIALE |
Tasso al netto imposte | 3,31% | 3,64% | -0,33% |
Van Netto imposte | € 5.250 | € 4.044 | € 1.206 |
34
3355
Esempio su capannone
DATI FINANZIARI | LEASING | FINANZIAMENTO | DATI PER L'AMMORTAMENTO FISCALE | |
Dati Variabili | Max 480 rate | Max 480 rate | Aliquota amm.to Cespite | 3,00% |
Tipo Bene (selezionare da menù a tendina) | IMMOBILIARE | Percentuale I acconto Imposte Reddito | 99,00% | |
Valore Bene (indicare in unità di Euro) | 1.000.000 | 1.000.000 | Percentuale II acconto Imposte Reddito | 40,00% |
Valore Bene comprensivo Imposta di registro | 1.040.000 | 1.000.000 | Imposta di registro | 4,00% |
% Maxi Canone / % NON finanziabile Prestito | 10,0% | 10,0% | Valore del terreno su totale importo | 20,00% |
Durata fiscale per deduzione canoni | 216 | Aliquota Ires | 27,50% | |
Durata contratto (indicare in mesi) | 144 | 144 | Aliquota Irap | 3,90% |
% Riscatto | 1,00% | Aliquota IVA leasing | 21,00% | |
Tasso nominale: | 5,00% | 5,00% | Aliquota imposta sostitutiva prestito | 0,25% |
Spese Istruttoria Leasing (indicare in unità di Euro) | € 0,00 | € 0,00 | ||
Finanziamento Imp registro (selezionare da menù a tendina SI o NO ) | SI' | |||
Esempio su capannone
GENNAIO | LEASING | FINANZIAMENTO | DIFFERENZIALE |
Tasso al netto imposte | 3,11% | 3,69% | -0,58% |
Van Netto imposte | € 101.082 | € 63.360 | € 37.722 |
DICEMBRE | LEASING | FINANZIAMENTO | DIFFERENZIALE |
Tasso al netto imposte | 3,18% | 3,69% | -0,51% |
Van Netto imposte | € 95.468 | € 60.505 | € 34.963 |
36