PARTECIPARE E VINCERE NELLE GARE DI APPALTO INTERNAZIONALE

PARTECIPARE E VINCERE NELLE GARE DI APPALTO INTERNAZIONALE

ESECUZIONE DEL CONTRATTO

Fonti informative

• meccanismo di funzionamento dell’Iva nei vari Paesi Ue:

🡪 sito: xxx.xxxxxx.xx.xxx

• normativa fiscale dei singoli Paesi esteri:

🡪 sito: xxx.xxxxxx.xxxx.xx

Esame delle singole operazioni

1) gare d’appalto indette da enti pubblici di Paesi Ue (stazione appaltante: ente pubblico di Paese Ue):

1.1 fornitura di beni realizzati in base a contratto di appalto:

Fornitura di beni pronti per l’uso che non richiedono a destino operazioni di montaggio

/ assemblaggio:

• ente con posizione Iva:

🡪 cessione intracomunitaria

⮚controllo partita Iva

⮚emissione fattura articolo 41/1/a

⮚presentazione modello Intrastat

• ente senza posizione Iva:

🡪 se non supera la soglia: applicazione dell’Iva italiana;

🡪 se supera la soglia: l’ente deve aprire una posizione Iva.

IMPORTI ASSUNTI DAI VARI PAESI MEMBRI PER LE VENDITE INTRACOMUNITARIE A ENTI NON SOGGETTI PASSIVI D’IMPOSTA

Paesi		Codice ISO		Soglia		Soglia in valuta
				in euro		nazionale
Austria		AT		11.000
Belgio		BE		11.200
Cechia		CZ		10.000
Cipro		CY		10.226		6.000 CYP
Danimarca		DK		10.722		80.000 DKK
Estonia		EE		10.226		160.000 EEK
Finlandia		FI		10.000
Francia		FR		10.000
Xxxxxxxx		XX		00.000
Xxxxxx		EL		10.000
Irlanda		IE		41.000
Italia		IT		8.263
Lettonia		LV		10.778		7.000 LVL
Lituania		LT		10.138		35.000 LTL
Lussemburgo		LU		10.000
Malta		MT		10.000
Xxxxxx		XX		00.000
Xxxxxxx		XX		10.000
Portogallo		PT		8.978
Xxxxx Xxxxx		XX		86.112		55.000 GBP
Slovacchia		SK		10.000
Slovenia		SI		10.000
Xxxxxx		XX		00.000
Xxxxxx		SE		10.071		90.000 SEK
Ungheria		HU		10.000

1.2 Fornitura di beni destinati ad essere installati o montati da parte dell’impresa italiana o da terzi per suo conto

Ipotesi in cui l’impresa italiana:

• realizza i beni in virtù di contratto di appalto;

• li trasferisce all’estero presso l’ente pubblico committente;

• e ne cura l’installazione / montaggio (direttamente mediante l’utilizzo del proprio personale o a mezzo di imprese terze che addebitano le loro prestazioni all’impresa italiana).

Eventuali clausole di passaggio della proprietà a collaudo avvenuto (ad esempio: vendita a prova).

Ipotesi di lavoro: cantiere di durata inferiore a realizzare la stabile organizzazione

L’operazione in questione:

• sotto il profilo italiano: cessione intracomunitaria non imponibile, articolo 41/2/c, del Dl n. 331/1993;

Se l’ente estero NON possiede numero di partita Iva: presentazione del modello Intra senza compilare la colonna 3.

• sotto il profilo del Paese del committente occorre distinguere:

▪ ente privo di posizione Iva:

🡪 l’impresa italiana deve normalmente aprire una sua posizione Iva nel Paese estero;

▪ ente dotato di posizione Iva: normalmente procedura del reverse charge (🡪 emissione di autofattura da parte dell’ente stesso).

Ove l’impresa italiana affidi le prestazioni di montaggio / installazione a imprese locali:

🡪 problema Iva

Due soluzioni (da esaminare):

• apertura posizione Iva in loco;

• richiesta di rimborso.

Apertura di una posizione Iva in loco

🡪 occorre strutturare opportunamente la fornitura

Richiesta di rimborso dell’Iva subita all’estero

🡪 è prevista dall’Ottava e Tredicesima direttiva

🡪 è esperibile nei confronti:

• degli altri 24 Paesi Ue:

• di due Paesi Extra-Ue:

❑ Svizzera

❑ Norvegia

🡪 la procedura è così sintetizzabile:

• presentazione domanda di rimborso presso l’Amministrazione Finanziaria del Paese estero interessato, entro il 30 giugno dell’anno successivo (l’istanza deve pervenire all’A.F. estera entro tale data);

• la domanda può essere presentata anche a valenza trimestrale;

• la domanda deve essere presentata su apposito modulo;

• può essere utilizzato il Modello IVA 79 oppure il modulo previsto dall’A.F. del Paese estero;

• la domanda deve essere compilata nella lingua del Paese estero interessato;

• valgono le regole di detrazione previste dal Paese estero interessato (e non le regole italiane);

• in allegato alla domanda devono essere presentati:

❑ gli originali dei documenti di spesa;

❑ un attestato di possesso di partita Xxx rilasciato dall’Ufficio delle entrate competente in relazione al domicilio del contribuente.

Si ricorda che alcuni Paesi (tra i quali l’Italia) non consentono l’espletamento di tale procedura nel caso di vendita di beni con montaggio / installazione.

1.3 Lavori all’estero

Ipotesi in cui:

• l’impresa italiana si reca in un Paese estero;

• al fine di realizzare opere edili o impianti complessi con eventuale utilizzo di materiali trasferiti dall’Italia.

Sotto il profilo dell’Iva italiana:

• NON si tratta di operazione intracomunitaria;

• Si tratta di prestazione di servizi fuori campo Iva, ai sensi dell’articolo 7, quarto comma, lettera a) o lettera b) del Dpr n. 633/1972.

Lo svolgimento di lavori all’estero comporta normalmente

🡪 l’apertura di una cantiere di lavoro. Problema: durata 🡪 stabile organizzazione

LIMITE MASSIMO DI DURATA CHE CONSENTE DI NON REALIZZARE GLI ESTREMI DELLA STABILE ORGANIZZAZIONE

Paesi			Codice ISO				Soglia
							(mesi)
Austria			AT				12
Belgio			BE				12
Cechia			CZ				12	(1)
Cipro			CY				6
Danimarca			DK				00
Xxxxxxx			XX				0
Xxxxxxxxx			XX				00
Xxxxxxx			XX				12
Xxxxxxxx			XX				00
Xxxxxx			EL				9
Irlanda			IE				12
Lettonia			LV				--	(2)
Xxxxxxxx			XX				0
Xxxxxxxxxxx			XX				00
Xxxxx			XX				00
Xxxxxx			XX				00
Xxxxxxx			XX				00
Xxxxxxxxxx			XX				0
Xxxxx Xxxxx			XX				12
Slovacchia			SK				12	(1)
Slovenia			SI				12	(3)
Xxxxxx			XX				00
Xxxxxx			SE				12
Ungheria			HU				24
Note:

1) si applica la Convenzione stipulata tra l’Italia e la Cecoslovacchia, firmata a Praga in data 5 maggio 1981;

2) la Convenzione con la Lettonia è stata firmata a Riga in data 21 maggio 1997, ma non è ancora stata ratificata;

3) la Convenzione con la Slovenia è stata firmata a Lubiana in data 21 settembre 2001, ma non è ancora stata ratificata; si applica la vecchia convenzione stipulata tra l’Italia e la Jugoslavia, firmata a Belgrado in data 24 febbraio 1982.

In funzione della durata è possibile distinguere tra:

• cantiere NON costituente stabile organizzazione;

• cantiere costituente stabile organizzazione.

Cantiere NON costituente stabile organizzazione

L’inquadramento fiscale dell’operazione dipende dalla natura fiscale del committente.

Ente pubblico privo di posizione Iva:

🡪 nella generalità dei casi: obbligo per l’impresa italiana di aprire posizione Iva in loco;

🡪 al fine di addebitare l’Iva (locale) al committente estero e di espletare gli altri obblighi Iva.

Ente pubblico dotato di partita Iva:

🡪 normalmente per l’impresa italiana NON Sorgono obblighi Iva in loco;

🡪 “reverse charge” (emissione di autofattura

da parte dell’ente estero).

La questione deve comunque essere approfondita e verificata Paese per Paese.

Come già affermato nel punto precedente, è possibile che per l’impresa italiana sia invece conveniente aprire una propria posizione Iva in loco.

Cantiere costituente stabile organizzazione

Stabile organizzazione:

🡪 sede fissa di affari all’estero mediante la quale l’impresa italiana esercita in tutto o in parte la sua attività.

Adempimenti:

• nel Paese estero:

🡪 viene realizzato un “centro di profitto”, con conseguenti obblighi di:

❑ apertura di una posizione fiscale nel Paese estero sia ai fini dell’Iva, che delle imposte sui redditi;

❑ tenuta della contabilità;

❑ applicazione dell’Iva locale;

❑ etc.

• in Italia:

▪ S.O. “pezzo” dell’impresa italiana all’estero;

▪ contabilità separata ai fini delle imposte sui redditi (articolo 14 del Dpr n. 600/1973);

▪ nel caso di “scambi” di beni e di servizi tra la casa madre e la stabile organizzazione all’estero:

🡪 addebiti / accrediti al valore normale

▪ al termine dell’esercizio (o periodicamente):

🡪 recepimento nella contabilità italiana dei saldi contabili della stabile organizzazione estera (articolo 110, comma 2, nuovo TUIR);

▪ etc.

Aspetti IVA

Problema:

🡪 emissione di fatture tra casa madre e stabili organizzazioni:

• vecchia tesi ministeriale: caso CLUB MED

• Relazione governativa al decreto legislativo19 giugno 2002, n. 191, di recepimento della Direttiva 2000/65/CE del 17 ottobre 2000, relativa alla determinazione del debitore dell’Iva;

• Corte di Cassazione (sez. V civ., 18 febbraio 2004 – 23 aprile 2004, n. 7851): ha rimesso la questione alla Corte di Giustizia.

In ambito Ue:

🡪 invio di beni alla SO estera: cessione intracomunitaria articolo 41/1/a

Aspetti imposte sui redditi

Le operazioni che intervengono tra l’impresa italiana e la stabile organizzazione estera:

🡪 valori normali di mercato.

Il reddito prodotto dalla stabile organizzazione estera rileva:

• sia ai fini della fiscalità del Paese di localizzazione;

• sia ai fini della fiscalità italiana.

Sul piano pratico, al termine dell’esercizio occorre predisporre un unico bilancio dell’impresa, articolato in due gestioni:

❑ gestione Italia

❑ gestione stabile organizzazione estera

Esempio:

Gestione Gestione Rettifiche Conto Italia S.O. Economico

Ricavi: •	da terzi	300.000	100.000		400.000
•	trasferimento a S.O.	70.000		- 70.000	-
Spese:
• acquisti da terzi • trasferimento da		30.000	10.000		40.000
casa madre		-	70.000	- 70.000	-

Margine lordo 340.000 20.000 - 360.000

(…….)

L’impresa italiana, riguardo ai redditi prodotti dalla stabile organizzazione estera dovrà:

• pagare le imposte sui redditi nel Paese estero;

• pagare le imposte sui redditi in Italia:

🡪 credito per imposte pagate all’estero (articolo 165 del nuovo TUIR).

1.4 prestazioni di consulenza e di assistenza tecnica

• concetto di consulenza tecnica

• occorre distinguere tra due situazioni:

▪ ente pubblico estero è soggetto passivo d’imposta (soggetto dotato di posizione Iva nel proprio Paese):

🡪 operazione FC IVA articolo 7/4/e;

▪ ente pubblico estero NON è dotato di posizione Iva:

⮚prestazione viene eseguita in Italia: applicazione dell’Iva italiana;

⮚prestazione viene eseguita nel Paese di residenza dell’ente pubblico: l’impresa italiana deve (generalmente) aprire una posizione Iva in loco al fine di

addebitare l’Iva locale ed assolvere agli obblighi Iva.

1.5 fornitura di software

▪ fornitura di prodotti software standard (cd. “software pacchettizzato”):

🡪 stesso trattamento della cessione di beni mobili materiali (cfr. punto 1.1);

▪ fornitura di prodotti software specifici (cd. “software personalizzato”) e di fornitura di prodotti software standard o specifici eseguita in via telematica:

⮚ente pubblico estero soggetto passivo d’imposta (ente dotato di posizione Iva): l’impresa italiana emette fattura fuori campo Iva ai sensi dell’articolo 7, quarto comma, lettera e), del Dpr n. 633/1972;

⮚ente pubblico NON dotato di posizione Iva: applicazione dell’Iva italiana;

▪ fornitura di software in base a cd. “contratto di sviluppo”: come punto 1.4.

2) gare d’appalto indette da enti pubblici di Paesi extra-Ue (stazione appaltante: ente pubblico di Paese extra Ue)

2.1 fornitura di beni realizzati in base a contratto di appalto

🡪 cessione all’esportazione

L’impresa italiana deve:

▪ inoltrare i beni all’estero;

▪ porre in grado il committente estero di sdoganare i beni beneficiando di eventuali preferenze tariffarie;

▪ emettere fattura di vendita sul cliente estero, indicando in fattura la dicitura: “operazione non imponibile, articolo 8, primo comma, lettera a), Dpr n. 633/1972”;

▪ compiere l’operazione doganale;

▪ entrare in

▪ possesso della prova dell’avvenuta esportazione (esemplare n. 3 del DAU munito del “visto uscire”).

2.2 Fornitura di beni destinati ad essere installati o montati da parte dell’impresa italiana o da terzi per suo conto

Due ipotesi:

🡪 in base ad analisi del contratto:

• se la proprietà dei beni passa quando i beni vengono consegnati al vettore incaricato di trasportarli all’estero:

🡪 operazione non imponibile articolo 8/1/a, concorrendo a formare il volume d’affari e il plafond;

Prestazione di montaggio/installazione:

🡪 prestazione accessoria (articolo 12)

🡪 la distinzione in fattura:

▪ valore dei beni

▪ prestazione di installazione /

montaggio

consente al committente estero di pagare l’eventuale dazio solo sul corrispettivo relativo ai beni.

• se in base al contratto la proprietà dei beni passa al momento del collaudo finale (in un momento cioè in cui i beni sono fuori dal territorio italiano):

🡪 operazione fuori campo Iva, articolo 7,

secondo xxxxx, del Dpr n. 633/1972 e NON concorre quindi a formare il volume d’affari e il plafond.

🡪 come si è potuto notare, invece, in ambito Ue l’operazione continua a restare in campo Iva

2.3 Lavori all’estero

Stesse considerazioni delineate in merito ai lavori in altri Paesi Ue.

Ai fini operativi:

• occorre verificare quale tipologia di imposta sugli scambi sia adottata dal Paese estero: IVA / imposta sul valore pieno;

• occorre verificare se venga o meno a configurarsi la fattispecie della stabile organizzazione:

🡪 Paese con il quale è /NON è in vigore un accordo contro la doppia imposizione.

LIMITE MASSIMO DI DURATA CHE CONSENTE DI NON REALIZZARE GLI ESTREMI DELLA STABILE ORGANIZZAZIONE

Paesi Soglia

(mesi)

Albania	12
Algeria	3
Argentina	9
Australia	12
Bangladesh	6
Brasile	6
Bulgaria	12
Canada	12
Cina	6
Xxxxx del Sud	12
Costa d’Avorio	6
Ecuador	12
Egitto	6
Emirati Arabi Uniti	9
Filippine	6
Giappone	12
India	6
Indonesia	6
Israele	12
Jugoslavia	12 (1)
Xxxxxxxxxx	00
Xxxxxx	0
Xxxxxxxxx	00
Xxxxxxxx	6
Marocco	6
Mauritius	6
Messico	8
Norvegia	12
Nuova Zelanda	12
Pakistan	6
Romania	12
Russia	12
Singapore	6
Xxx Xxxxx	0
Xxxxx Xxxxx	00
Xxx Xxxxxx	12
Svizzera	12
Tanzania	12
Thailandia	-
Trinidad e Tobago	6

Tunisia	6
Turchia	6
Unione Sovietica	- (2)
Venezuela	12
Vietnam	6
Zambia	9
Note:

1) La Convenzione è adottata da Ucraina e Bielorussia.

2) La Convenzione stipulata con la Jugoslavia si applica alla Serbia- Montenegro, alla Slovenia e alla Croazia.

PAESI EXTRA-UE CHE APPLICANO UN’IMPOSTA DEL TIPO IVA

Aliquote

Albania	20
Algeria	17	7
Argentina	21	10,5 – 27
Armenia	20
Australia	10	0
Azerbaijan	18
Bangladesh	15	0 - 10 – 350
Barbados	15	0 – 7,5
Bielorussia	18	10
Benin	18
Bolivia Bosnia – Xxxxxxxxxxx Xxxxxxxx	00,000 - 00	0
Xxxxxxx	7-12-18	25
Bulgaria	20
Burkina Faso	18
Cambogia	10
Camerun Canada Capo Verde	18,7 7 – 15 (a seconda 15	degli Stati)
Centro – Africa	18
Ciad	18
Cile	19
Cina	17	13
Colombia	16	3–5–7–10–15–20–23-35
Congo (Brazzaville)	18	8
Xxxxx del Sud	10
Costa d’Xxxxxx	00
Xxxxx Xxxx	00	0
Xxxxxxx	22
Dominicana (Repubblica)	12
Ecuador	12
Egitto	10	5 -20 – 30
El Xxxxxxxx	13
Etiopia	15	0
Filippine	10	0
Gabon	18	10
Georgia	20
Ghana	12,5	0 – 10
Giamaica	15	0 – 12,5
Giappone	5
Guatemala	12
Guinea	18
Guinea – Xxxxxx	00
Xxxxx	00
Xxxxxxxx	00
Xxxxx	16	0 – 8 – 24
Indonesia	00	0-00-00-00-00
Islanda	24,5	0 -14
Israele	17
Kazakhstan	15
Kenia	16	0 – 13

Xxxxxxxxxx	00
Xxxx	10	3-5-15
Lesotho	14	0
Madagascar	20
Malawi	17,5	0
Mali	18
Mauritania	14
Mauritius	15
Messico	15	20
Moldavia	20	0-5-8
Mongolia	15
Marocco	20	7-10-14
Mozambico	17
Namibia	15	0
Nepal	10
Nicaragua	15	7- 10
Niger	19
Nigeria	5
Norvegia	24	0-6-12
Nuova Zelanda	12,5	0
Xxxxxx	0	00
Xxxxxxxx	00
Xxxx	17+2
Romania	19	9
Xxxxxx	00	00
Xxxxxxx	00
Xxxxxxxxxx	00
Xxx Xxxxxx	14	0
Sudan	10	0
Svizzera	7,6	2,4 -3,6
Xxxxxxxxxx	00
Xxxxxx	0
Xxxxxxxx	00	0
Xxxxxxxxxx	7
Togo	18
Trinidad-Tobago	15	0
Xxxxxxx	00	0-00-00
Xxxxxxx	18	1-8
Turkmenistan	20
Uganda	17	0
Ucraina	20
Xxxxxxx	00	00
Xxxxxxxxxx	20	15

Fonte: F. Annacondia – W. Van der Corput, Overview of General Turnover Taxes and Tax Rates, International VAT Monitor, green pages, n. 2 / 2004.

PAESI EXTRA-UE CHE APPLICANO UN’IMPOSTA SUGLI SCAMBI DIVERSA DALL’ IVA

	Aliquota ordinaria	Altre aliquote
Arabia Saudita	0
Hong Kong	0
Xxxxxxx	00	0-00
Xxxxxxxx	00	00
Xxxxx Xxxxx	12	3-7,5

Fonte: Country Commerce – EIU Economist Intelligence Unit

Taxation & Investment in Central and East European Countries, IBFD International Bureau of Fiscal Documentation

2.4 prestazioni di consulenza e di assistenza tecnica

Due situazioni:

▪ prestazione eseguita in Italia: operazione fuori campo Iva articolo 7/4/f, (confermato durante Telefisco 2005);

▪ prestazione eseguita nel Paese di residenza dell’ente pubblico:

⮚Paese con imposta del tipo Iva: l’impresa italiana deve presumibilmente aprire una posizione Iva in loco al fine di addebitare l’Iva locale ed assolvere agli obblighi Iva, salvo “reverse charge”

⮚Paese con altro tipo di imposta:

normalmente NO adempimenti in loco.

Necessaria una verifica Paese per Paese

2.5 fornitura di software

Il trattamento fiscale della fornitura di prodotti software può essere così sintetizzata:

▪ fornitura di prodotti software standard (cd. “software pacchettizzato”):

🡪 stesso trattamento della cessione di beni mobili materiali (cfr. paragrafo 2.1);

▪ fornitura di prodotti software specifici (cd. “software personalizzato”) e fornitura di prodotti software standard o specifici eseguita in via telematica:

🡪 operazione fuori campo Iva articolo 7/4/f

(salvo il caso in cui il servizio venga utilizzato in tutto o in parte in Italia: situazione da ritenersi piuttosto rara);

▪ fornitura di software in base a cd. “contratto di sviluppo”: come punto 2.4.

3) gare d’appalto indette da organismi internazionali (ad esempio: Commissione Europea, ONU, ecc.) con esecuzione a favore:

• degli organismi stessi;

• o di enti pubblici di Paesi Ue o extra-Ue

(stazione appaltante: organismo internazionale).

Sotto il profilo dell’Iva italiana, le citate forniture sono da considerare non imponibili ai sensi dell’articolo 72 del Dpr n. 633/1972.

Forniture eseguite a favore degli organismi internazionali stessi

Articolo 72 del Dpr n. 633/1972:

“1. Le agevolazioni previste da trattati e accordi internazionali relativamente alle imposte sulla cifra d’affari valgono agli effetti dell’imposta sul valore aggiunto.

2. Per tutti gli effetti del presente decreto le cessioni di beni e le prestazioni di servizi non soggette all’imposta ai sensi del primo comma sono equiparate alle operazioni non imponibili di cui agli articoli 8, 8-bis e 9.”

Il terzo comma dell’articolo 72 prevede che disposizioni dei commi precedenti si applicano anche alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi effettuate a favore:

• alle sedi e ai rappresentanti diplomatici e consolari:

🡪 principio di reciprocità; Apposita documentazione:

▪ forniture eseguite in Italia:

🡪 modello 181 US

▪ forniture eseguite in altro Paese Ue:

🡪 modello allegato alla CM 10 marzo 1998, n. 78/E

▪ forniture eseguite in Paese extra Ue:

🡪 ordinaria cessione

all’esportazione

• ai comandi militari degli Stati membri, ai quartieri generali militari internazionali, agli organismi sussidiari, installati in esecuzione del trattato NATO;

Apposita documentazione:

▪ per forniture eseguite in Italia e in altri Paesi Ue: articolo 66, comma 21, Dl n. 331/1993 (“specifica attestazione”).

▪ forniture eseguite in Paese extra Ue:

🡪 ordinaria cessione all’esportazione

• alle Comunità europee nell’esercizio delle proprie funzioni istituzionali;

• all’ONU e alle sue istituzioni specializzate nell’esercizio delle proprie funzioni istituzionali;

• all’Istituto universitario europeo e alla Scuola europea di Varese.

3.1 fornitura di beni realizzati in base a contratto di appalto

Occorre distinguere in funzione del luogo di invio dei beni (che nel presente paragrafo si ipotizza coincidente con la sede dell’organismo internazionale):

▪ organismo con sede in altro Paese Ue (invio dei beni in altro Paese Ue):

🡪 operazione è non imponibile articolo 72 del Dpr n. 633/1972;

🡪 non si tratta di operazione intracomunitaria;

🡪 non deve essere presentato il modello Intrastat;

▪ organismo con sede in Paese extra-Ue (invio dei beni in Paese extra Ue):

🡪 valgono le regole generali in tema di

cessione di esportazione

3.2 Fornitura di beni destinati ad essere installati o montati da parte dell’impresa italiana o da terzi per suo conto

Come punto precedente.

3.3 Lavori all’estero

Occorre distinguere in funzione del luogo di svolgimento dei lavori:

▪ lavori svolti in altro Paese Ue:

⮚ ai fini italiani l’operazione è normalmente fuori campo Iva ai sensi dell’articolo 7, quarto comma, lettera a) o lettera b), del Dpr n. 633/1972;

⮚ove nel Paese estero l’impresa italiana sia richiesta di aprire una posizione Iva, al fine di gestire la commessa, la fatturazione attiva a carico dell’ente committente sarà senza applicazione dell’Iva in base alla normativa locale (analoga a quella italiana).

▪ Lavori svolti in Paese extra Ue:

⮚Ai fini italiani: come punto precedente;

⮚Ai fini del Paese estero: verifica caso per caso: 🡪 in linea generale NON applicazione dell’Imposta sugli scambi locale.

3.4 prestazioni di consulenza e di assistenza tecnica

▪ se l’organismo internazionale ha sede in un Paese Ue e non è dotato di partita Iva:

▪ se la prestazione viene eseguita in Italia: operazione non imponibile articolo 72 del Dpr n. 633/1972;

▪ se la prestazione viene eseguita nel Paese di residenza dell’ente pubblico: l’impresa italiana deve (generalmente) aprire una posizione Iva in loco. Anche in tale situazione la posizione Iva estera emetterà fattura senza applicazione di Iva (in base ad una norma analoga a quella dell’articolo 72).

▪ se l’organismo internazionale ha sede in un Paese Ue ed è dotato di partita Iva:

🡪 operazione fuori campo Iva ai sensi dell’articolo 7/4/e del Dpr n. 633/1972;

▪ se l’organismo internazionale ha sede in un Paese extra Ue:

🡪 ai fini dell’Iva italiana: operazione fuori campo Iva articolo 7/4/f, del Dpr n. 633/1972.

🡪 ai fini dell’imposta sugli scambi in vigore nel Paese estero: verifica caso per caso.

3.5 fornitura di software

▪ fornitura di prodotti software standard (cd. “software pacchettizzato”):

🡪 come punto 3.1

▪ fornitura di prodotti software specifici (cd. “software personalizzato”) e fornitura di prodotti software standard o specifici eseguita in via telematica:

⮚se l’organismo internazionale ha sede in altro Paese Ue: come punto 3.4;

⮚ se l’organismo internazionale ha sede in Paese extra Ue: l’impresa italiana emette fattura fuori campo Iva, articolo 7/4/f, del Dpr n. 633/1972, salvo che il servizio sia in tutto o in parte utilizzato in Italia (situazione quest’ultima invero rara), nel qual caso

tornerebbe ad essere fatturabile in regime di non imponibilità, ai sensi dell’articolo 72, del Dpr n. 633/1972.

▪ fornitura di software in base a cd. “contratto di sviluppo”:

come punto 3.4.

Forniture eseguite a favore di soggetti terzi

Alle forniture eseguite a favore di soggetti terzi (enti pubblici di Paesi Ue o extra Ue), a fronte di committenza rappresentata da organismo internazionale, si applicano le stesse regole esaminate nella precedente sezione.

ASPETTI LAVORISTICI

Occorre distinguere tra le seguenti situazioni:

• invio dei lavoratori dipendenti in trasferta presso cantieri all’estero:

⮚aventi una durata inferiore a quella prevista per la stabile organizzazione;

⮚aventi una durata superiore a quella prevista per la stabile organizzazione.

• distacco dei lavoratori presso cantieri all’estero:

⮚aventi una durata inferiore a quella prevista per la stabile organizzazione;

⮚aventi una durata superiore a quella prevista per la stabile organizzazione.

Trasferta all’estero

Profilo fiscale italiano:

🡪 articolo 51, da 1 a 8, del Dpr n. 917/1986.

Profilo fiscale del Paese estero:

🡪 due situazioni:

• cantiere ubicato in un Paese con il quale è in vigore un accordo contro la doppia imposizione

🡪 norma similare ad articolo 15 del modello di convenzione OCSE:

“… le remunerazione che un residente di uno Stato contraente (nel nostro caso: Italia) riceve in corrispettivo di un’attività di lavoro dipendente svolta nell’altro Stato contraente sono imponibili soltanto nel primo Stato (nel nostro caso: Italia) se:

a) il beneficiario soggiorna nell’altro Stato per un periodo o periodi che non oltrepassano in totale 183 giorni nel corso dell’anno fiscale considerato, e

b) la remunerazioni sono pagate da o per conto di un datore di lavoro che non è residente dell’altro Stato, e,

c) l’onere delle remunerazioni non è sostenuto da una stabile organizzazione che il datore di lavoro ha nell’altro Stato”.

• Cantiere NON stabile organizzazione:

⮚Paese di svolgimento dell’attività lavorativa:

🡪 NON ha titolo a pretendere il pagamento delle imposte sul reddito di lavoro dipendente.

• Cantiere stabile organizzazione:

⮚il Paese di svolgimento dell’attività lavorativa:

🡪 pagamento imposte sul reddito di

lavoro dipendente

⮚in Italia:

🡪 credito d’imposta (articolo 165 Tuir)

• cantiere ubicato in un Paese con il quale NON è in vigore un accordo contro la doppia imposizione

Verifica caso per caso:

🡪 rischio di dover pagare le imposte all’estero;

🡪 in tal caso: credito d’imposta in Italia.

Distacco all’estero

🡪 concetto di distacco

🡪 conseguenze fiscali

⮚articolo 2, comma 2, del Dpr n. 917/1986;

⮚eventuale accordo contro la doppia imposizione in vigore tra l’Italia e il Paese di destino;

possono venirsi a realizzare (almeno) due situazioni:

• il lavoratore mantiene la residenza fiscale italiana;

• il lavoratore perde la residenza fiscale italiana, acquistando quella del Paese di destino.

🡪 conseguenze previdenziali / assistenziali:

▪ Paesi con i quali sono in vigore accordi per la sicurezza sociale;

▪ Altri Paesi

Lavoratori che mantengono la residenza fiscale italiana

Occorre tenere presenti le seguenti disposizioni:

• L’articolo 48 del DPR n. 917/1986, comma 8 bis, il quale così recita:

“In deroga alle disposizioni dei commi da 1 a 8, il reddito di lavoro dipendente, prestato all’estero in via continuativa e come oggetto esclusivo del rapporto da dipendenti che nell’arco di dodici mesi soggiornano nello Stato estero per un periodo superiore a 183 giorni, e’

determinato sulla base delle retribuzioni convenzionali definite annualmente con il decreto del Ministro del lavoro e della previdenza sociale di cui all’articolo 4, comma 1, del D.L. 31 luglio 1987, n. 317, convertito con

modificazioni, dalla L. 3 ottobre 1987, n. 398”

• L’articolo 23 del DPR n. 600/1973, il quale dispone che:

“1-bis. I soggetti che adempiono agli obblighi contributivi sui redditi di lavoro dipendente prestato all’estero di cui all’articolo 51, concernente la determinazione del reddito di lavoro dipendente, comma 8 bis, del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, devono in ogni caso operare le relative ritenute”.

“ 3. (….) Se alla formazione del reddito di lavoro dipendente concorrono somme o valori prodotti all’estero le imposte ivi pagate a titolo definitivo sono ammesse in detrazione fino a concorrenza dell’imposta relativa ai predetti redditi prodotti all’estero. La disposizione del periodo precedente si applica anche nell’ipotesi in cui le somme o i valori prodotti all’estero abbiano concorso a formare il reddito di lavoro dipendente in periodi d’imposta precedenti. Se concorrono redditi prodotti in più Stati esteri la detrazione si applica separatamente per ciascuno Stato”.

Il Ministero del lavoro, con nota datata 18 gennaio 2001 n. 10292 / pg ha precisato che:

“…. le disposizioni contenute nell’articolo 48, comma 8 bis, …. vanno interpretate nel senso che le stesse esplicano i loro effetti esclusivamente nel campo fiscale”.

Con risoluzione del febbraio 2001 n. 800075 la Commissione Finanze della Camera dei Deputati ha impegnato il Governo:

• ad uniformare le basi imponibili fiscali e previdenziali per i lavoratori dipendenti all’estero;

• a consentire la deduzione dalla retribuzione convenzionale dei contributi pagati ai fini previdenziali;

• e a introdurre una presunzione di residenza per coloro che lavorano all’estero per almeno un anno.

L’INPS ha fatto conoscere il suo orientamento con Circolare 10 aprile 2001, n. 86, confermando la tesi del Ministero del Lavoro.

Per il 2005 le retribuzioni convenzionali sono state fissate con decreto del Ministero del Lavoro del 17 gennaio 2005.

Lavoratori che perdono la residenza fiscale italiana

In tale ipotesi il reddito derivante dal lavoro dipendente svolto all’estero è escluso dall’Irpef italiana, venendo a mancare ogni criterio di

collegamento tra reddito prodotto e territorio dello Stato

Casistica operativa

Sulla base di quanto sopra esposto, è possibile tracciare il seguente quadro di sintesi:

1) Svolgimento del lavoro in Paesi tra l’Italia e i quali è in vigore una convenzione contro la doppia imposizione.

1.1) dipendente che viene inviato all’estero in trasferta

Paese estero: in linea generale, non sono dovute imposte sul reddito di lavoro dipendente.

Italia: valgono le disposizioni di cui all’articolo 51, comma 5, del TUIR.

Ai fini previdenziali e assistenziali i contributi continuano a essere versati in Italia.

1.2) dipendente che viene inviato a lavorare all’estero “in via continuativa e come oggetto esclusivo del rapporto”, per un periodo NON superiore a 183 giorni sia nel periodo d’imposta sia nell’arco di 12 mesi

Paese estero: valgono disposizioni analoghe a quelle previste dall’articolo 15 del Modello di convenzione OCSE (nelle nuove edizioni del Modello tale articolo è stato riformulato): non sono dovute imposte sul reddito di lavoro dipendente.

Sul piano pratico occorre eseguire un esame caso per caso del dettato convenzionale.

Italia: valgono le disposizioni di cui all’articolo 51, commi da 1 a 8, del TUIR. Ai fini previdenziali e assistenziali occorre distinguere tra due situazioni:

• se si tratta di Paese con il quale sono in vigore convenzioni per la sicurezza sociale: in base al regime del distacco (e per il periodo di distacco consentito dalla convenzione) il datore di lavoro e il lavoratore NON sono tenuti a versare i contributi previdenziali e assistenziali nel Paese ove il lavoratore esplica la sua attività, in quanto detti contributi continuano a essere versati in Italia;

• in caso contrario è possibile che il datore di lavoro e il lavoratore debbano versare contributi previdenziali e assistenziali, oltre che in Italia, anche agli enti preposti del Paese estero.

A tale riguardo si annota che le convenzioni per la sicurezza sociale sono in vigore con i seguenti Paesi:

❑ con tutti i Paesi Ue e i Paesi See (Liechtenstein, Islanda e Norvegia);

❑ con i seguenti altri Paesi: Argentina, Brasile, Canada e Quebec, Capoverde, Principato di Monaco, Repubblica di San Marino, Stati Uniti d’America, Svizzera, Tunisia, Uruguay e Venezuela.

1.3) dipendente che viene inviato a lavorare all’estero “in via continuativa e come oggetto esclusivo del rapporto”, per un periodo superiore a 183 giorni nell’arco di 12 mesi, ma NON nel periodo d’imposta.

Ad esempio:

• inizio dell’attività all’estero: 1° ottobre 2004;

• termine dell’attività all’estero: 31 maggio 2005.

Paese estero: valgono disposizioni analoghe a quelle previste dall’articolo 15 del Modello di Convenzione OCSE: non sono dovute imposte sul reddito di lavoro dipendente.

Ai fini previdenziali e assistenziali vale quanto indicato al punto 1.2).

Italia: si applicano le regole previste dall’articolo 51, comma 8-bis, TUIR e dalla normativa previdenziale e assistenziale:

• calcolo IRPEF in base alle retribuzioni convenzionali:

• xxxxxxx contributi previdenziali e assistenziali:

❑ se è in vigore una convenzione sulla sicurezza sociale: in base alle retribuzioni effettive;

❑ in caso contrario: in base alle retribuzioni convenzionali.

1.4) dipendente che viene inviato a lavorare all’estero “in via continuativa e come oggetto esclusivo del rapporto”, per un periodo superiore a 183 giorni:

❑ sia nell’arco di 12 mesi;

❑ sia nel periodo d’imposta.

Ad esempio:

• inizio dell’attività all’estero: 1° marzo 2004;

• termine dell’attività all’estero: 31 dicembre 2005.

Viene a realizzarsi una situazione di tassazione concorrente.

Paese estero: il lavoratore dipendente deve pagare le imposte sul reddito (di lavoro dipendente) prodotto in tale Paese.

Ai fini previdenziali e assistenziali: vale quanto affermato in relazione al punto 1.2).

Italia: il datore di lavoro:

❑ ai fini fiscali: applica le ritenute mensili sulle retribuzioni convenzionali e in sede di conguaglio concede il credito per imposte subite all’estero nella misura e alle condizioni di cui al combinato disposto dell’articolo 165 TUIR e dell’articolo 23, comma 3, del DPR n. 600/1973.

❑ ai fini previdenziali e assistenziali: come punto 1.3).

2) Svolgimento del lavoro in Paesi tra l’Italia e i quali NON è in vigore una convenzione contro la doppia imposizione.

Per quanto concerne gli aspetti previdenziali e assistenziali vale quanto riportato con riferimento al punto 1).

Riguardo agli aspetti fiscali si annota quanto segue:

2.1) dipendente che viene inviato all’estero in trasferta

Paese estero: in linea generale, non sono dovute imposte sul reddito di lavoro dipendente

Italia: valgono le disposizioni di cui all’articolo 51, comma 5, del TUIR.

2.2) dipendente che viene inviato a lavorare all’estero “in via continuativa e come oggetto esclusivo del rapporto”, per un periodo NON superiore a 183 giorni nell’arco di 12 mesi

Paese estero: è possibile che la normativa del Paese estero preveda l’obbligo di imposizione fiscale (esame caso per caso);

Italia: valgono le disposizioni di cui all’articolo 48, commi da 1 a 8, del TUIR.

2.3) dipendente che viene inviato a lavorare all’estero “in via continuativa e come oggetto esclusivo del rapporto”, per un periodo superiore a 183 giorni nell’arco di 12 mesi

Paese estero: è possibile che la normativa del Paese estero preveda l’obbligo di imposizione fiscale (esame caso per caso);

Italia: valgono le disposizioni di cui all’articolo 51, comma 8 bis, del TUIR (vedere punto 1.3).

ASPETTI AUTORIZZATIVI, PREVIDENZIALI E ASSISTENZIALI

Occorre distinguere tra due ipotesi:

• Trasferta all’estero:

▪ in Paesi Ue: occorre munire il dipendente del certificato E111 (assistenza sanitaria);

▪ in Paesi extra Ue: occorre?

In Italia, come negli altri Paesi, inviare un lavoratore all'estero, significa non solo dover risolvere i problemi logistici e quelli legati ai visti d'ingresso o ai permessi di soggiorno, ma significa, altresì, dover provvedere alla tutela previdenziale ed assistenziale di questi soggetti e dei componenti della loro famiglia, sia che li accompagnino, sia che restino in patria.

Garantire al lavoratore la continuità contributiva previdenziale, assicurargli che lavorare all'estero non comporta conseguenze negative sui suoi diritti alle prestazioni previdenziali, contribuisce non poco a rendere effettivo quel principio della libera circolazione che, nell'epoca della globalizzazione, è da considerare quasi un dogma.

La normativa internazionale in materia di sicurezza sociale, è una normativa pattizia che attua il coordinamento delle legislazioni interne degli Stati contraenti e, pertanto, non intacca la libertà degli Stati di determinare la propria legislazione di sicurezza sociale.

🡪 cfr. xxx.xxxxxxx.xxx.xx 🡪 lavoro 🡪 lavoratori italiani nei Paesi extracomunitari.

Distacco di personale in Paesi extra Ue

Per reclutare in Italia lavoratori Italiani o comunitari o per trasferire dall' Italia propri dipendenti, per attività subordinata da svolgere nei Paesi extracomunitari, i datori di lavoro indicati all'art.1, 2 comma, del D. L.

31/7/1987, n. 317 convertito, con modificazioni, nella L. 3/10/1987, n. 398 devono chiedere, in via preventiva, l'"autorizzazione", presentando istanza, debitamente bollata e documentata secondo il fac-simile di cui al D.M.

16/8/1988 (G.U. 224 del 23/9/88) alla Direzione Generale per l'Impiego - Divisione X - Xxx Xxxxxxx, 0 , Xxxx e copie, in carta semplice, al Ministero degli Affari Esteri (sito xxx.xxxxxx.xx) e alla Direzione Regionale del Lavoro competente per sede del richiedente.

Distacco di personale in altri Paesi Ue 9 febbraio 2005

Nuove procedure per l'esonero contributivo per i lavoratori distaccati negli stati membri dell'UE.

A seguito di una modifica della normativa comunitaria in materia di tutela previdenziale dei lavoratori migranti, dal 9 febbraio 2005, le nuove richieste di applicazione dell'art. 17 del Regolamento 1408/71 devono essere indirizzate non più al Ministero del Lavoro e delle Politiche Sociali, ma alla Direzione Regionale INPS competente per la trattazione, secondo l'articolazione territoriale individuata in base allo Stato membro in cui il lavoratore viene inviato.

Tale innovazione normativa è limitata ai soli Stati Membri dell'UE. Pertanto, per i lavoratori inviati in Svizzera, Norvegia, Liechtenstein e Islanda, che pure applicano il regolamento 1408/71, le richieste continueranno ad essere trattate dal Ministero del Lavoro e delle Politiche Sociali.

VALUTAZIONE DI BILANCIO DEI LAVORI IN CORSO

Facendo l’ipotesi che l’impresa italiana apra un cantiere in un Paese che adotta una moneta diversa dall’euro, occorre distinguere tra:

1) cantiere costituente stabile organizzazione (S.O.)

In tal caso l’impresa italiana tiene la contabilità del cantiere in moneta estera recependo nella contabilità italiana i saldi di conto della S.O. alla fine dell’esercizio (o al termine dei lavori, se antecedente) in base ai cambi a quella data.

La valutazione delle opere, ai fini della normativa italiana, deve essere operata in base ai criteri:

• di cui all’articolo 92, comma 6, del Tuir: se si tratta di lavori di durata inferiore all’anno;

• di cui all’articolo 93 del Tuir, nel caso di lavori con tempo di esecuzione ultrannuale.

In questo ultimo caso, l’impresa può adottare:

• o il metodo della valutazione in base alla percentuale di avanzamento, con possibilità di svalutare la commessa per rischio contrattuale in misura non superiore al 4%;

• o il metodo della commessa completata (previa autorizzazione dell’Ufficio delle entrate da richiedere ai sensi del comma 5, del Tuir).

Qualunque sia il metodo prescelto, occorre tenere agli atti, distintamente per ciascuna opera, un apposito prospetto.

La valutazione verrà normalmente eseguita in moneta estera e come tale entrerà a far parte dei saldi di conto della S.O., da recepire nella contabilità italiana in base ai cambi di fine esercizio.

2) cantiere NON costituente stabile organizzazione (S.O.)

Xxxxx restando i criteri generali di valutazione esaminati al punto precedente, occorre tener presente quanto segue:

• la mancanza della S.O. obbliga l’impresa ad annotare i fatti amministrativi relativi al cantiere estero in base al cambio di effettuazione dell’operazione;

• le eventuali perdite su cambi maturate a fine esercizio devono essere rilevate sulla base delle regole previste dall’articolo 110, comma 3, del Tuir (cambio alla data di chiusura dell’esercizio).

Esempio

Data stipula contratto: 1° febbraio 2005

Corrispettivo pattuito: 2.000.000 dollari USA Anticipo in data 1° marzo 2005 500.000 dollari USA Cambio di negoziazione dell’anticipo: 1,25 $ = 1 euro

Valore delle rimanenze di lavori in corso al 31 dicembre 2005 (valutate in base ai corrispettivi pattuiti e maturati): 1.400.000 dollari USA

Cambio alla data di chiusura dell’esercizio: 1,20 $ = 1 euro

La valutazione della commessa al 31 dicembre 2005 deve essere eseguita come in appresso indicato.

Parte di corrispettivo riscossa:

Valutazione in base al cambio di negoziazione dell’anticipo (articolo 110, comma 2): ( 500.000 : 1,25 ) = 400.000 euro

Parte eccedente il corrispettivo riscosso:

Valutazione in base al cambio al termine dell’esercizio (combinato disposto articolo 93, comma 7 e articolo 110, comma 3):

(1.400.000 – 500.000) : 1,20 = 750.000 euro

Valore delle rimanenze finali di lavori in corso: (400.000 + 750.000) = 1.150.000 euro

Nel bilancio di esercizio si avrà la seguente rappresentazione:

Stato patrimoniale

Lavori in corso	1.150.000	Anticipi da committenti	400.000
Cassa	400.000

Conto economico

Spese sostenute ….. Lavori in xxxxx 0.000.000

Xxxxxxx Xxxxxxx Xxxxxx, 2 marzo 2005