COMMISSIONE IMPRESE DI COSTRUZIONE E IMMOBILIARI

COMMISSIONE IMPRESE DI COSTRUZIONE E IMMOBILIARI

17 aprile 2018

IL LEASING IMMOBILIARE: UN’ALTERNATIVA ALL’ACQUISTO DIRETTO

Xxxx. Xxxxx Xxxxxx

Xxxx. Xxxxxxxx Xxxxxxxxx Xxxxxxxxxx

IL LEASING NON È PIÙ UN CONTRATTO ATIPICO

PRECEDENTE DISCIPLINA

In assenza di una specifica disciplina il contratto di leasing veniva assimilato ad altri istituti:

• Vendita con riserva di proprietà;

• Mutuo;

• Locazione ordinaria;

• Rent to buy;

• Noleggio.

Comma 136: DEFINIZIONE

per locazione finanziaria si intende il contratto con il quale la banca o l’intermediario finanziario … si obbliga ad acquistare o fare acquistare un bene su scelta e secondo le indicazioni dell’utilizzatore, che ne assume tutti i rischi, anche di perimento, e lo fa mettere a disposizione per un dato tempo verso un determinato corrispettivo che tiene conto del prezzo di acquisto o di costruzione e della durata del contratto. 4

Comma 137: GRAVE INADEMPIMENTO

Costituisce grave inadempimento dell’utilizzatore il mancato pagamento di almeno sei canoni mensili o di due canoni trimestrali anche non consecutivi o un importo equivalente per i leasing immobiliari, ovvero di quattro canoni mensili anche non consecutivi o un importo equivalente per gli altri contratti di locazione finanziaria.

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Comma 138: RISOLUZIONE DEL CONTRATTO (1453 C.C.)

In caso di risoluzione del contratto per inadempimento dell’utilizzatore ai sensi del comma 137, il concedente ha diritto alla restituzione del bene ed è tenuto a corrispondere all’utilizzatore quanto ricavato dalla vendita o da altra collocazione del bene, effettuata ai valori di mercato, dedotte la somma pari all’ammontare dei canoni scaduti e non pagati fino alla data della risoluzione, dei canoni a scadere, solo in linea capitale, e del prezzo pattuito per l’esercizio dell’opzione finale di acquisto, nonché le spese anticipate …

Resta fermo nella misura residua il diritto di credito del concedente nei confronti dell’utilizzatore quando il valore realizzato … è inferiore all’ammontare dell’importo dovuto… 6

Comma 139: MODALITÀ DI VENDITA

… il concedente procede alla vendita o ricollocazione del bene sulla base dei valori risultanti da pubbliche rilevazioni di mercato elaborate da soggetti specializzati. Quando non è possibile far riferimento ai predetti valori procede alla vendita sulla base di una stima effettuata da un perito scelto dalle parti di comune accordo

… Nella procedura di vendita o ricollocazione il concedente si attiene a criteri di celerità, trasparenza e pubblicità adottando modalità tali da consentire l’individuazione del miglior offerente possibile, con obbligo di informazione dell’utilizzatore.

Comma 140: COORDINAMENTO CON DISPOSIZIONI PREVIGENTI

Restano ferme le previsioni di cui all’art. 72-quater

l.f. in caso di fallimento della società di leasing e dell’utilizzatore nonché le norme civilistiche contenute dalla legge di stabilità 2016 in caso di leasing immobiliare abitativo.

LE REGOLE DI DEDUCIBILITÀ DEI CANONI DI LEASING PER I LAVORATORI AUTONOMI

LAVORATORI AUTONOMI

Evoluzione storica della disciplina fiscale applicabile all’acquisto di

beni immobili:

L’art. 54 Tuir (ex art. 50 Tuir) esclude espressamente la deducibilità dell’ammortamento e dei canoni di leasing.

	Dal 15.6.1990 al 31.12.2006
Acquisto	Ammortamento Indeducibile
Leasing	Canone sostanzialmente indeducibile (deducibile un importo pari alla rendita catastale).

LAVORATORI AUTONOMI

Evoluzione storica della disciplina fiscale applicabile all’acquisto di beni immobili:

L’art. 54 Tuir (ex art. 50 Tuir) prevede la deducibilità delle quote di ammortamento e dei canoni di leasing (introducendo l’imponibilità delle plusvalenze).

	Dal 01.01.2007 al 31.12.2009 *
Acquisto	Ammortamento (ridotto a 1/3) deducibile
Leasing	Canone (ridotto a 1/3) deducibile (a condizione che la durata del contratto non sia inferiore alla metà del periodo di ammortamento tabellare – con un minimo di 8 e un massimo di 15 anni)

* La L. 27.12.2006 n. 296 (legge finanziaria 2007) – art. 1, comma 335 prevede che le suddette modifiche si applichino agli immobili acquistati nel periodo 2007 – 2009 e siano deducibili per 1/3.

Evoluzione storica della disciplina fiscale applicabile all’acquisto di beni immobili:

In assenza di interventi legislativi l’art. 54 Tuir continua a prevedere la deducibilità delle quote di ammortamento e dei canoni di leasing ma permane il limite temporale previsto dall’ art. 1, comma 335, L.296/2006

	Dal 01.01.2010 al 31.12.2013
Acquisto	Ammortamento indeducibile
Leasing	Canone indeducibile (indeducibile anche l’importo pari alla rendita catastale)

Evoluzione storica della disciplina fiscale applicabile all’acquisto di beni immobili:

Con l’art. 1, comma 162 della L. 27.12.2013 n. 147 (legge stabilità 2013) viene modificato l’art. 54 Tuir e, con il comma 163, viene espressamente prevista la deducibilità dei soli canoni di leasing relativi ai contratti stipulati dal 1.01.2014 con eliminazione del vincolo di durata contrattuale ed inserimento della durata minima fiscale.

	Dal 01.01.2014 ad oggi
Acquisto	Ammortamento indeducibile
Leasing	Canone deducibile (per un periodo non inferiore a 12 anni)

Evoluzione storica della disciplina fiscale applicabile all’acquisto di beni immobili:

Per superare il problema generato dall’alternanza della deducibilità/indeducibilità, si segnala un’interessante indicazione fornita da Assilea con la circolare n. 2 del 9 gennaio 2014.

Assilea ha sostenuto che i contratti di leasing stipulati nei periodi di minor favore potrebbero essere oggetto di novazione in modo da renderli deducibili secondo le norme in vigore.

IRPEF - Determinazione del canone di locazione finanziaria deducibile:

Deroga al principio di cassa: il sesto periodo del comma 2 dell’art. 54 del Tuir stabilisce che: «I canoni di locazione finanziaria dei beni strumentali sono deducibili nel periodo d’imposta in cui maturano».

Pertanto la deduzione dei canoni non segue il principio di cassa ma quello di competenza.

IRPEF - Determinazione del canone di locazione finanziaria deducibile:

• Indeducibilità della quota del canone riferibile ai terreni: in analogia con la disciplina prevista nel reddito d'impresa l’art. 54 del Tuir richiama espressamente l'art. 36 co. 7 e 7-bis del DL 223/2006 che prevede l’indeducibilità della quota dei canoni di leasing immobiliare riferibile al terreno (20% - 30%).

• Pertanto la quota capitale di ciascun canone di leasing dovrà

essere ridotta della quota riferibile al terreno.

IRPEF e IRAP - Determinazione del canone di locazione finanziaria deducibile:

✓ Deducibilità della quota interessi passivi ai fini IRPEF: la componente di interessi passivi del canone di leasing è deducibile secondo le regole ordinarie in materia di reddito di lavoro autonomo.

espressamente

✓ Deducibilità della quota interessi passivi ai fini IRAP: nelle ipotesi in cui il professionista sia anche soggetto a IRAP, gli interessi passivi sono indeducibili ai sensi dell’art. 8 D.Lgs. n. 446 del 1997. Si segnala tuttavia che nel caso specifico del leasing gli interessi passivi sono parte indistinta del canone periodico e infatti il legislatore quando ha voluto disporne l’indeducibilità ai fini IRAP lo ha previsto (cfr. art. 5 e 5 bis D.Lgs. 446/97). Tale previsione esplicita non è

invece contenuta nell’art. 8 del medesimo X.Xxx. Tuttavia fino al 2007 nelle disposizioni comuni IRAP (art. 11 D.Lgs. 446/97) era contenuta una specifica disposizione applicabile anche ai professionisti che sanciva l’indeducibilità degli interessi passivi impliciti nei canoni.

o Con la L. 24.12.2007 n. 244 (S.O. n. 285 G.U. 28.12.2007 n. 300) è stata soppressa la disposizione comune riproponendola in modo puntuale per i soggetti di cui art. 5 e 5 bis D.Lgs. 446/97 senza invece riproporla per gli esercenti arti e professioni.

IRPEF - Determinazione del canone di locazione finanziaria deducibile:

• Immobili Uso Promiscuo: l'art. 54 co. 3 del TUIR prevede la deducibilità nella misura del 50% dei canoni di leasing relativi ai beni mobili adibiti ad uso promiscuo.

• Tale disposizione prevede:

1. la deducibilità dei canoni di leasing in misura pari al 50%;

2. a condizione che il contribuente non disponga nel medesimo comune di altro immobile adibito esclusivamente all'esercizio dell'arte o professione.

IRPEF - Deducibilità delle spese di ammodernamento, ristrutturazione e manutenzione di immobili in leasing.

Secondo la previsione dell’art. 54 Tuir le spese di questa natura sostenute su immobili in leasing, non potendo essere imputate ad incremento dei beni ai quali si riferiscono, sarebbero:

• deducibili, nel periodo d’imposta di sostenimento, nel limite del 5% del costo complessivo di tutti i beni materiali ammortizzabili e, l’eccedenza, in quote costanti nei cinque periodi d’imposta successivi.

• Trattamento fiscale della cessione dell’immobile strumentale

Anno di acquisto dell’immobile	Ante 2007	2007 – 2009	Post 2009
Trattamento PLUSVALENZA/MINU SVALENZA	Non rilevanti	Rilevanti	Non rilevanti

*Con la Risoluzione 13/E del 2 marzo 2010, l’Agenzia delle Entrate ha specificato che “Ai fini della rilevanza della plusvalenza o minusvalenza realizzata sulla cessione di immobile strumentale occorre, quindi, porre rilievo, nell’ambito del reddito di lavoro autonomo, alla data di acquisizione dell’immobile oggetto di cessione, risultando irrilevanti le plusvalenze e minusvalenze realizzate su beni acquistati prima del 1° gennaio 2007”.

*Istruzioni Unico PF 2017 ( 1_Nel rigo RE4, indicare le plusvalenze dei beni strumentali compresi gli immobili acquistati nel 2007, nel 2008 e nel 2009, ed esclusi gli oggetti d’arte, di antiquariato o da collezione…; 2_Nel rigo RE18 simmetricamente viene stabilito il trattamento delle minusvalenze).

CENNI:

✓ non è chiaro il principio di concorrenza al reddito imponibile del solo terzo della plusvalenza in coerenza con la quota di ammortamento deducibile nel periodo 2007 – 2009;

✓ nel caso di cessione di immobile ad uso promiscuo c’è chi ritiene non imponibile la

plusvalenza sul presupposto che non si tratti di immobile strumentale. 20

• Trattamento fiscale della cessione del contratto di leasing

Il comma 5 dell’art. 88 del Tuir prevede espressamente, per il reddito d’impresa, che il valore normale della cessione del contratto di locazione finanziaria costituisca sopravvenienza attiva.

Pertanto, non prevedendo l’art. 54 Tuir alcun riferimento nella determinazione del reddito di lavoro autonomo alle sopravvenienze attive, si deve concludere che la cessione del contratto di leasing non costituisca materia imponibile per il professionista.

• Trattamento fiscale della cessione del contratto di leasing

Con riferimento alle opinioni espresse dall’Agenzia delle Entrate si segnala:

✓ Con la Risoluzione n. 163 del 22 ottobre 2001 l’Amministrazione finanziaria ha affermato che si devono considerare «esclusi dalla formazione del reddito di lavoro autonomo gli altri proventi diversi dai compensi come (…) le sopravvenienze»;

✓ Alcuni autori citano di una videoconferenza nel xxxxx xxxxx xxxxx xx XXX xxx Xxxxxxxx sostenne che, per assimilazione, la cessione del contratto di leasing potesse generare materia imponibile per il professionista.

Trattamento fiscale dell’assegnazione dell’immobile strumentale del

professionista o c.d. autoconsumo:

✓ La destinazione dei beni strumentali a finalità estranee all’arte o professione costituiscono momento capace di generare una plusvalenza ai sensi del comma 1 bis dell’art. 54 Tuir.

✓ Nulla prevede la disposizione in merito alla modalità di determinazione del valore del bene da assumere in questa particolare circostanza anche se si può ritenere applicabile il criterio generale del valore normale previsto dall’art. 9 del Tuir.

✓ Si osserva tuttavia che quanto già detto in precedenza con riferimento alla cessione dell’immobile strumentale e alla cessione del contratto di leasing dovrebbe trovare applicazione anche nel momento dell’autoconsumo.

LE REGOLE DI DEDUCIBILITÀ DEI CANONI DI LEASING PER LE IMPRESE

Evoluzione storica della disciplina fiscale applicabile all’acquisto di beni immobili strumentali per natura o destinazione.

Con riferimento alla evoluzione storica della disciplina applicabile è possibile distinguere il periodo precedente al 28.4.2012 e quello successivo:

• nel primo periodo la condizione di deducibilità era collegata alla durata minima del contratto;

• nel secondo periodo la condizione contrattuale è venuta meno

svincolando la deducibilità dalla durata minima contrattuale.

Evoluzione storica della disciplina fiscale applicabile all’acquisto di beni

immobili strumentali per natura o destinazione:

Contratti stipulati sino al 28.04.2012
Data di acquisto / stipula del contratto di leasing	Sino al 31.12.2005	4.12.2005 - 31.12.2007	0.0.0000 - 00.0.0000
Leasing: canone deducibile a condizione che la durata del contratto non sia inferiore a:	8 anni	50% del periodo di ammortamento tabellare, con minimo di 8 anni e massimo di 15	2/3 del periodo di ammortamento tabellare, con minimo di 11 anni e massimo 18 anni
Aliquota xxx.xx: 3% Durata xxx.xx: 33,33 Durata contrattuale: a) 5 anni b) 16 anni c) 20 anni	a) Indeducibile b) Deducibile c) Deducibile	50% xxx.xx: 16,67 a) Indeducibile b) Deducibile c) Deducibile	2/3 xxx.xx: 22,22 a) Indeducibile b) Indeducibile c) Deducibile

Evoluzione storica della disciplina fiscale applicabile all’acquisto di beni immobili strumentali per natura o destinazione:

Contratti stipulati dal 29.04.2012
Data di acquisto / stipula del contratto di leasing	00.0.0000 - 00.00.0000	Dall’1.1.2014
Leasing: canone deducibile per una durata minima fiscale* pari a:	2/3 del periodo di ammortamento tabellare, con minimo di 11 anni e massimo 18 anni	12 anni
Aliquota xxx.xx: 3% Durata xxx.xx: 33,33 Durata contrattuale: a) 5 anni b) 16 anni c) 20 anni	2/3 xxx.xx: 22,22 a) Deducibile in 18 anni b) Deducibile in 18 anni c) Deducibile in 20 anni	a) Deducibile in 12 anni b) Deducibile in 16 anni c) Deducibile in 20 anni

* Per effetto del D.L. 16/2012 la durata minima del contratto non costituisce più la condizione necessaria per la deducibilità dei27 canoni di leasing in capo all'utilizzatore, ma il parametro per quantificare la quota di canone deducibile in ciascun esercizio.

Determinazione del canone di locazione finanziaria deducibile:

Periodo minimo: il comma 7 dell’art. 102 del Tuir stabilisce che i canoni vanno dedotti per un periodo non inferiore a 12 anni. Da tale impostazione ne deriva che:

• se la durata effettiva del contratto è inferiore a quella "minima fiscale" , per ciascun esercizio occorre effettuare apposite variazioni in aumento in sede di dichiarazione dei redditi;

durata

• solo se la effettiva è pari o superiore a quella minima fiscale vi è

pieno allineamento tra l'ammontare dei canoni iscritto a Conto economico e quello dedotto ai fini fiscali.

non

Si segnala che, nei casi in cui la durata del contratto fosse superiore a

quella minima fiscale, sarebbe possibile dedurre canoni determinati

secondo la durata minima fiscale medesima, in quanto mancherebbe il requisito della imputazione a Conto economico secondo il principio di competenza (art. 109 Tuir).

Determinazione del canone di locazione finanziaria deducibile:

Periodo minimo: cessazione del contratto nel caso in cui la durata contrattuale sia inferiore alla durata minima fiscale

Ipotesi di cessazione del contratto ed effetto sui canoni non dedotti (Circ. Agenzia delle Entrate 17/E 2013):

a) Riscatto del bene: il recupero delle eccedenze non dedotte avviene sotto forma di variazioni in diminuzione una volta terminato il contratto, non in un'unica soluzione bensì nei limiti dell'importo massimo annuo deducibile ;

b) Mancato esercizio del diritto di riscatto: il recupero delle eccedenze non dedotte avviene sotto forma di variazioni in diminuzione, non in un'unica soluzione bensì nei limiti dell'importo massimo annuo deducibile così come avviene nel caso di riscatto del bene;

c) Cessione anticipata del contratto: il costo residuo dei canoni non ancora dedotti deve contrapporsi ai proventi realizzati nel periodo d'imposta in cui la cessione stessa è realizzata. La sopravvenienza attiva di cui all’art. 88 comma 5 del Tuir sarà, quindi, determinata quale differenza tra il valore normale del bene e la somma del prezzo di riscatto e i canoni residui (entrambi da attualizzare) nonché del valore non dedotto dei canoni periodici e della quota di terreno indeducibile.

Determinazione del canone di locazione finanziaria deducibile – quota terreno e quota interessi:

Indeducibilità della quota del canone riferibile ai terreni: ai sensi dell'art. 36 co. 7-bis del DL 223/2006 i canoni di leasing dei fabbricati strumentali sono deducibili al netto del costo delle aree occupate dalla costruzione e di quelle che ne costituiscono pertinenza.

Il valore del terreno da utilizzare ai fini del calcolo della quota indeducibile sarà pari al maggior valore tra il costo eventualmente sostenuto per l’acquisto dell’area e il 20% (30% per i fabbricati industriali destinati alla produzione o trasformazione dei beni) del valore complessivo dell’immobile.

Pertanto si dovrà procedere ad una variazione in aumento pari alla quota del terreno ricompresa nella quota capitale del canone di leasing. 30

Determinazione del canone di locazione finanziaria deducibile – quota terreno e quota interessi:

• Deducibilità della quota interessi ex art. 96 Tuir: la componente di interessi passivi del canone di leasing è deducibile secondo le regole, previste dall’art. 96 del Tuir, ordinarie in materia di reddito di impresa e pertanto rientrano a pieno titolo nel calcolo del ROL.

31

Determinazione del canone di locazione finanziaria deducibile – quota terreno e quota interessi – Imprese Immobiliari:

• Un’eccezione alla incidenza degli interessi passivi relativi a mutui o leasing immobiliari nel conteggio di deducibilità previsto dall’art. 96 del Tuir è prevista dall’art. 1, comma 36, della L. 244/2007. Tale norma prevede la non rilevanza ai fini dell’art. 96 del Tuir, degli interessi passivi relativi a finanziamenti garantiti da ipoteca su immobili destinati alla locazione – D.lgs 147/2015- per le società che svolgono in via effettiva e prevalente attività immobiliare Si considerano società che svolgono in via effettiva e prevalente attività immobiliare, le società il cui valore dell'attivo patrimoniale è costituito per la maggior parte dal valore normale degli immobili destinati alla locazione e i cui ricavi sono rappresentati per almeno i due terzi da canoni di locazione o affitto di aziende il cui valore complessivo sia prevalentemente costituito dal valore normale di fabbricati. 32

Determinazione del canone di locazione finanziaria deducibile – suddivisione del canone tra quota interessi e quota capitale.

Per ripartire il canone di leasing tra la quota capitale, sulla quale poi calcolare l’incidenza del terreno, e la quota interessi deducibile ex art. 96 del Tuir è necessario scomporre il canone nelle due componenti. A tal fine possono essere utilizzati due diversi metodi:

• il metodo puntuale sviluppato sulla base del piano di ammortamento finanziario del contratto di leasing;

• il metodo forfetario previsto dal DM 24.4.98 ai fini IRAP riconosciuto applicabile anche ai fini IRES dall’Agenzia delle Entrate, con la Circolare n. 17/E del 29.5.2013.

Determinazione del canone di locazione finanziaria deducibile – suddivisione del canone tra quota interessi e quota capitale – metodo forfetario

moltiplicando

giorni

dividendo

Secondo questo metodo, la determinazione della quota interessi implicita nei canoni di leasing può essere determinata sottraendo dall'ammontare del canone di competenza di ciascun periodo di imposta compreso nel periodo di durata del contratto di locazione

finanziaria l'importo che si ottiene il costo sostenuto dalla

società concedente per il

di locazione finanziaria e

numero dei

di durata del contratto

il risultato per il numero dei

giorni del periodo di imposta.

Determinazione del canone di locazione finanziaria deducibile – suddivisione

del canone tra quota interessi e quota capitale – metodo forfetario - Esempio

Valore del bene: 1.000.000 euro Durata contratto di leasing: 10 anni Anticipo: 100.000 euro Canone periodico: 80.000 euro annui Costo annuo leasing: 90.000 euro Prezzo di riscatto: 250.000 euro

[80.000+(100.000/10)] – [(1.000.000-250.000)/3.650*365] = 15.000 interessi

Pertanto il costo annuale del leasing pari a 90.000 euro può essere suddiviso in quota capitale e quota interessi pari rispettivamente a 75.000 euro e 15.000 euro.

IRAP

eccezione

deducibili

Secondo la posizione espressa dall’Agenzia delle Entrate con la Circolare 17/E

del 29 maggio 2013 i canoni di locazione finanziaria sono l'ammontare stanziato nella voce B.8 del Conto economico, ad quota di interessi passivi e della quota di canone riferibile al terreno.

per della

Si ricorda che con l’abrogazione dell’art. 11-bis (fine 2007) del DLgs 446/97 (IRAP) è stato introdotto il c.d. Principio di derivazione e pertanto le variazioni della base imponibile IRAP dovrebbero essere solo quelle espressamente previste dalla norma di riferimento.

In considerazione di ciò, poiché l’art. 5 del DLgs 446/97 (IRAP) nulla prevede rispetto alla indeducibilità della quota riferibile ai terreni, quest’ultima si dovrebbe ritenere deducibile ai fini IRAP.

Tale conclusione non risulterebbe tuttavia applicabile alle società di persone e alle imprese individuali in contabilità semplificata o in contabilità ordinaria senza opzione per l’applicazione dell’art. 5 DLgs 446/97 (IRAP) invece dell’art. 5-bis.

Contabilizzazione leasing finanziario per società utilizzatrice

Il codice civile non disciplina in modo specifico il trattamento contabile delle operazioni di leasing finanziario.

I principi contabili nazionali hanno continuato a privilegiare, ai fini della rappresentazione negli schemi di bilancio delle operazioni di leasing finanziario, il metodo patrimoniale, basato sulla forma giuridica del contratto.

Il metodo finanziario, basato sulla sostanza economica dell'operazione, è, invece, espressamente previsto soltanto per le imprese che, per obbligo o per scelta, redigono il bilancio in base agli IAS/IFRS.

L‘art. 2427 co. 1 n. 22 c.c. specifica l’informativa da inserire in Nota Integrativa secondo il metodo finanziario.

Contabilizzazione leasing finanziario per società utilizzatrice – Metodo Patrimoniale

Il metodo patrimoniale prevede l'iscrizione nel bilancio del locatario (voce "B.8 - Costi per godimento di beni di terzi") dei soli canoni di leasing, comprensivi sia della quota capitale che della quota interessi.

Se il contratto prevede il pagamento di un maxicanone iniziale, la parte del maxicanone di competenza dell'esercizio è rilevata tra i costi della produzione alla voce B.8 del Conto economico, mentre la parte di costo non di competenza dell'esercizio è rinviata agli esercizi successivi mediante l'iscrizione di un risconto attivo. 38

Contabilizzazione leasing finanziario per società utilizzatrice – Xxxxxx Xxxxxxxxxxx

Con il metodo finanziario, i beni acquisiti in leasing sono iscritti nell'attivo dello Stato patrimoniale del locatario, al pari dei beni acquisiti in proprietà, e sottoposti al processo di ammortamento.

Parallelamente, nel passivo è iscritto il debito verso la società di leasing. I canoni di leasing di competenza sono rilevati, per la quota capitale, in riduzione del debito verso la società di leasing, e, per la quota interessi, tra gli oneri finanziari del Conto economico.

L'utilizzo del metodo finanziario determina, quindi, rispetto al metodo patrimoniale:

• a Stato patrimoniale, un incremento sia delle immobilizzazioni, sia dell'indebitamento finanziario dell'impresa;

• a Conto economico, la rilevazione di componenti negativi di reddito (quote di ammortamento e interessi passivi) generalmente inferiori rispetto a quelli che sarebbero stati rilevati con il metodo patrimoniale (canoni di leasing), e conseguentemente un utile d'esercizio superiore.

Novità del DLgs. 139/2015

Il DLgs. 139/2015 ha introdotto all’art. 2423-bis c.c. il principio della prevalenza della sostanza sulla forma nei principi di redazione del bilancio. Tuttavia il medesimo decreto non ha modificato l‘art. 2427 co. 1 n. 22 c.c. nella parte in cui prevede l'informativa da riportare in Nota integrativa con riferimento ai contratti di locazione finanziaria.

Il legislatore ha, infatti, ritenuto preferibile non modificare l'attuale impianto normativo, fino alla pubblicazione del nuovo principio contabile internazionale sui leasing e in attesa, quindi, di una riorganizzazione complessiva della materia (relazione illustrativa al DLgs. 139/2015).

In data 13.1.2016, lo IASB ha pubblicato il nuovo principio contabile IFRS 16 (Leases), che sostituisce le regole contabili previste dallo IAS 17 ed entrerà in vigore dai bilanci 2019.

Ci si attende quindi un intervento sui principi contabili nazionali (OIC) volto a recepire le regole contabili previste dai principi internazionali con la speranza, però, che a tale innovazione faccia seguito anche una modifica del Tuir al fine di mantenere la deducibilità dei canoni periodici.

IMPOSTA DI REGISTRO E IPO/CATASTALI SUI CONTRATTI DI LEASING

PREMESSA

La Legge di stabilità 2011 ( L. 13.12.2012 n. 220) ha introdotto diverse novità in materia di fiscalità indiretta immobiliare che trovano diretta applicazione nei contratti di leasing immobiliare a decorrere dal 1.1.2011.

Analogamente la riforma della fiscalità indiretta immobiliare operata dall’art. 10 del d.lgs 14.3.2011 (cfr. anche art. 26 del D.L. 12.9.2013 n. 104) ha avuto impatto sul regime impositivo dei contratti di leasing a decorrere dal 1.1.2014.

I DIVERSI MOMENTI DEL CONTRATTO DI LEASING

• Il contratto di acquisto immobiliare stipulato dalla società di leasing;

• Il contratto di locazione finanziaria che la società di leasing stipula con l’utilizzatore;

• L’eventuale riscatto del bene oggetto di leasing.

ACQUISTO IMMOBILE DALLA SOCIETÀ DI LEASING

1. Se la cessione dell’immobile strumentale è imponibile o esente iva, l’atto sconta un’imposta di registro fissa (200,00 euro) e le ipocatastali nella misura proporzionale del 3% e 1%;

2. Se la cessione dell’immobile strumentale imponibile o esente iva è effettuata da un fondo immobiliare chiuso, le aliquote delle imposte ipocatastali sono ridotte alla metà (1,5% e 0,5%);

3. Se la cessione dell’immobile strumentale è fuori campo iva, l’atto sconta un’imposta di registro con aliquota del 9% e le ipocatastali nella misura fissa di 50,00 euro ciascuna.

Si segnala che l’utilizzatore e la società di leasing sono obbligati solidalmente al pagamento delle imposte di registro e ipocatastali dovute sull’acquisto dell’immobile. 44

IL CONTRATTO DI LEASING

In conseguenza delle modifiche introdotte dalla legge di stabilità per il 2011 (Agenzia delle Entrate circolare 11.3.2011 n. 12), il contratto di leasing non è più equiparato ai contratti di locazione ordinari ma è equiparato ai contratti di natura finanziaria.

In conseguenza di ciò, il contratto di leasing è soggetto a registrazione solo in caso d’uso a meno che non venga stipulato per atto pubblico o scrittura privata autenticata.

Si segnala tuttavia che in entrambi i casi, caso d’uso o atto soggetto a registrazione in termine fisso, la registrazione del contratto sconterebbe l’imposta di registro in misura fissa.

RISCATTO DEL BENE

Al momento del riscatto dell’immobile strumentale da parte dell’utilizzatore sono dovute le imposte di registro e ipocatastali nella misura fissa di 200,00 euro ciascuno.

Con la disciplina attuale pertanto, le imposte d’atto sul trasferimento del bene oggetto di leasing sono corrisposte al momento dell’acquisto ad opera della società di leasing e pertanto fanno generalmente parte dell’importo complessivo finanziato.

LA CESSIONE DEL CONTRATTO DI LEASING

A partire dal 1 gennaio 2014, per effetto del comma 164, art. 1 della legge 27.12.2013 n. 147, la cessione del contratto di leasing da parte degli utilizzatori avente ad oggetto immobili strumentali sconta un’imposta di registro del 4%.

La base imponibile di tale imposta è pari alla sommatoria del corrispettivo concordato per la cessione, il prezzo di riscatto e la quota capitale compresa nei canoni a scadere.

Si segnala che il cedente ed il cessionario sono obbligati solidalmente al pagamento dell’imposta di registro dovuta sulla cessione del contratto di leasing, mentre la società di leasing ne rimane estranea.

Secondo le indicazioni fornite da Assilea, tale onere accessorio troverà deduzione in funzione della durata residua del contratto.