Contract

M em o

Datum 11 september 2014 Aan Begeleidingscommissieaanbesteding accountant / PO-MO Afdeling FIN Van K. Woerden MSc RA, Werkgroep Aanbesteding Accountant	Registratienummer: 1648849
Doorkiesnummer 0320-265398 Betreft Scheiding controle en ‘advies’ Afschrift

Opmerkingen

Voorstel

Ambtelijk wordt geadviseerd om de huidige werkwijze te continueren en geen formele scheiding aan te brengen tussen controle en andere werkzaamheden (advies) omdat:

• De provincie is hier wettelijke niet toe verplicht;

• De huidige situatie geeft hier geen aanleiding toe omdat de accountant geen opdracht heeft uitgevoerd die de onafhankelijkheid hebben beïnvloed.

Aanleiding

De statencommissie P&C heeft bij de bespreking van het aanbestedingstraject aandacht gevraagd voor het scheiden van controle en advies in deze aanbesteding.

Dit is als verwoord in het volgende advies aan het Presidium:

De commissie juicht het toe dat nader onderzoek wordt gedaan naar het scheiden van advies en control in deze aanbesteding, zoals onlangs in Noord-Holland plaatsvond. Dat vraagt wel in dit verband om nader onderzoek naar de definities van advies en control. Ook in het kader van de huidige control is namelijk sprake van natuurlijk advies. En hoe zit het met het meerwerk in de control? Ook het kostenaspect is daarbij volgens de commissie een aandachtspunt.

Waar de commissie spreekt over een scheiding tussen de ‘controle en advies’ spreekt de wet over een scheiding tussen ‘controle en andere werkzaamheden (waaronder advies)’.

Achtergrond

Het verzoek van de commissie is waarschijnlijk ingegeven door de wijzigingen die hebben plaatsgevonden in de Wet op het Accountantsberoep en de daaruit voortvloeiende wijziging van de Wet toezicht accountantsorganisaties (Wta). De wetgever heeft op 11 december 2012 twee amendementen goedgekeurd die invloed hebben op de werkzaamheden die een accountantsorganisatie uitvoert bij een organisatie van openbaar belang (OOB) en beogen de onafhankelijkheid van de controlerende accountant te verhogen.

De wijzigingen betreffen:

• Verplichte kantoorroulatie vanaf 1 januari 2016 (iedere 8 jaar)1 – art. 23c Wta

• Scheiding van controlediensten en andere werkzaamheden per 1 januari 20132 – art. 24b Wta

1 Doel: voorkomen te grote betrokkenheid en te hoge mate van vertrouwdheid‌

Bladnummer

2

Op wie van toepassing?

Op basis van de wet zijn deze wijzigingen/bepalingen alleen verplicht voor organisaties van openbaar belang (OOB’s).

In de Wta is de definitie van een OOB opgenomen:

Art. 1 Wta

1°. een in Nederland gevestigde rechtspersoon naar Nederlands recht waarvan effecten zijn toegelaten tot de handel op een gereglementeerde markt als bedoeld in artikel 1:1 van de Wet op het financieel toezicht;

2°. een bank met zetel in Nederland als bedoeld in artikel 1:1 van de Wet op het financieel toezicht waaraan een vergunning is verleend ingevolge die wet;

3°. een centrale kredietinstelling met zetel in Nederland als bedoeld in artikel 1:1 van de Wet op het financieel toezicht waaraan een vergunning is verleend ingevolge die wet;

4°. een herverzekeraar, levensverzekeraar of schadeverzekeraar met zetel in Nederland als bedoeld in artikel 1:1 van de Wet op het financieel toezicht waaraan een vergunning is verleend ingevolge die wet;

5°. een onderneming, instelling of openbaar lichaam, behorende tot een van de ingevolge artikel 2 aangewezen categorieën;

Art. 2 Wta

Bij of krachtens algemene maatregel van bestuur worden categorieën van ondernemingen, instellingen of openbare lichamen aangewezen wier omvang of functie in het maatschappelijk verkeer van zodanige aard is dat een ondeugdelijk uitgevoerde wettelijke controle van de financiële verantwoording een aanmerkelijke invloed kan hebben op het vertrouwen in de publieke functie van de accountantsverklaring.

Provincie is geen OOB

De provincie is alleen een OOB indien zij overeenkomstig Wta art. 2 als zodanig zijn aangewezen. Op dit moment zijn er nog geen organisaties, dus ook de provincie niet, als zodanig aangewezen3. De provincie is daarom volgens de wet geen OOB.

Gezien de provincie (vooralsnog) niet als een OOB is aangewezen zijn de bepalingen met betrekking tot verplichte kantoorroulatie en scheiding van controle en andere werkzaamheden (op dit moment) niet van toepassing.

Mocht op enig moment de provincie wel als OOB worden aangewezen dan is in art. 217 van de provinciewet reeds opgenomen dat de provincie zich dan wel dient te conformeren:

Art. 217 Provinciewet:

Indien een provincie wordt aangewezen als organisatie van openbaar belang als bedoeld in artikel 1, eerste lid, onderdeel l, van de Wet toezicht accountantsorganisaties, zijn de artikelen 22 tot en met 24 van die wet van overeenkomstige toepassing op deze provincie.

Recent is door de accountantssector het voorstel gedaan om ook voor andere (semi)publieke organisaties, waaronder de provincies, een scheiding tussen controle en advies verplicht te stellen. Of dit overgenomen wordt door de wetgever is nog onzeker.

2 Doel: vergroten van onafhankelijk d.m.v. voorkomen van ‘zelftoetsing’

3 Bron: Autoriteit Financiële Markten (AFM)

Bladnummer

3

Geen verplichte scheiding van controle en advies, wel vrijwillig toe te passen

Hoewel de wettelijke bepalingen omtrent de scheiding van controle en advies dus niet van toepassing zijn op de provincie kan er wel voor worden gekozen om dit vrijwillig toe te passen. De wettelijke bepalingen beogen immers om de onafhankelijke positie van de controlerend accountant te waarborgen, hetgeen de provincie ook belangrijk acht. Daarom kan er bij de

aanstaande aanbesteding van de accountantscontrole voor worden gekozen om eveneens (vrijwillig) een scheiding tussen controle en andere werkzaamheden op te nemen.

Toepassing van de regelgeving

Omdat er onduidelijkheid kan ontstaan over de te scheiden diensten heeft de Nederlandse Beroepsorganisatie van Accountants (NBA) een ‘alert’ uitgebracht waarin nadere duiding is opgenomen. Daarnaast zijn de effecten van de gewijzigde regelgeving verwerkt in de nieuwe ‘Verordening inzake de onafhankelijkheid van accountants bij assurance-opdrachten4’ (ViO) waaraan alle accountants zich dienen te conformeren (zowel bij OOB als bij niet-OOB).

De NBA interpreteert de wetsgeschiedenis bij artikel 24b Wta zodanig dat bij een OOB controle- en assurance-opdrachten, alsmede feitenonderzoek, ten behoeve van externe gebruikers van de informatie en de raad van commissarissen zijn toegestaan. Alle andere opdrachten, waaronder het samenstellen van jaarrekeningen en het verlenen van adviesdiensten (waaronder belastingadvies, managementadvies, adviezen over fusies en overnames) zijn niet meer mogelijk.

Hiermee wordt invulling gegeven aan het aloude uitgangspunt dat accountants hun eigen (advies)werk niet moeten controleren.

Het belangrijkste criterium daarbij is het onderscheid of de accountantsrapportage al dan niet is bedoeld voor externe gebruikers, als ook de raad van commissarissen (ofwel: governance-organen). De gedachte is dat de raad van commissarissen (provincie: PS) een controlerende functie heeft ten aanzien van het management (provincie: GS) van een OOB en daarom over betrouwbare, door

de accountant gecontroleerde informatie, moet kunnen beschikken.

In de bijlage is opgenomen welke werkzaamheden accountantsorganisaties (bij OOB’s) wel en niet mogen uitvoeren.

Hoe past de ‘natuurlijke adviesfunctie’ hierbij?

Uit de voorgaande aanbesteding alsmede de ervaring in de praktijk is gebleken dat de provincie veel waarde hecht aan de ‘natuurlijke adviesfunctie’ van de accountant. De natuurlijke adviesfunctie ziet toe op advisering die voortvloeit uit de reguliere control-/accountantsfunctie en draagt daarmee bij aan een verhoging van het rendement van de accountantscontrole (kritische en onafhankelijk positie blijft behouden).

Deze advisering volgt veelal in de vorm van de aanbevelingen die zijn opgenomen in de managementletter (interim controle) en het accountantsverslag (eindejaarscontrole).

Deze vorm van advisering is en blijft (ook voor OOBS’) toegestaan. Sterker nog, de accountant is verplicht om te rapporteren over significante afwijkingen/tekortkomingen. Deze werkzaamheden vallen dus ook onder de ‘toegestane controlediensten’ en hoeven niet uitgesloten te worden.

Controle en advies bij niet-OOB’s

Combinaties van assurance en advies (non-assurance) werkzaamheden zijn onder de VIO nog steeds toegestaan voor niet-OOB’s. De ViO introduceert wel een strak toetsingskader voor de evaluatie van alle non-assurance diensten, wat betekent dat voor aanvang van overige dienstverlening altijd een onafhankelijkheidsanalyse in het dossier dient te worden opgenomen. De ViO leidt daarmee tot een verzwaarde documentatieplicht voor de accountant.

4 ‘assurance’ is het verstrekken van zekerheid door de accountant.

Bladnummer

4

Flevolandse situatie nu

In het huidige contract met PwC zijn geen bepalingen opgenomen over de scheiding tussen controle en andere werkzaamheden (waaronder advies). Wel is de ‘natuurlijke adviesfunctie’, zoals destijds beschreven in het bestek, hierin opgenomen. Daarbij is nadrukkelijk opgenomen dat de onafhankelijk positie behouden dient te blijven.

In de huidige praktijk bezien wij per situatie wie het beste onze adviseur kan zijn. Uiteraard wordt daarbij de onafhankelijkheid van de accountant in acht genomen.

De advieswerkzaamheden van PwC beperken zich in de praktijk ook daadwerkelijk tot de (natuurlijke) advisering die voortvloeit uit de reguliere controlewerkzaamheden. Overige werkzaamheden die PwC bij uitzondering voor de provincie uitvoert passen binnen de gemaakte afspraken en leiden niet tot een bedreiging van de onafhankelijkheid.

De huidige situatie sluit daarom reeds aan bij de bepalingen vanuit de Wta (voor OOB’s) en de bijvoorbeeld door Noord-Holland toegepaste scheiding tussen controle en advies (zoals onderstaand opgenomen).

Verkenning andere provincies

De accountantsorganisaties besteden in hun accountantsverslag aandacht aan de naleving van de onafhankelijkheidsregels.

Uit een vergelijking van de accountantsverslagen van een aantal provincies blijkt dat zij allen geen melding maken van specifieke afspraken over de scheiding van controle en andere werkzaamheden. Wel beschrijven zij de betreffende ontwikkelingen in onafhankelijkheidsvereisten, constateren zij dat provincies geen OOB zijn, en melden zij dat ze geen bedreigingen ten aanzien van de onafhankelijkheid hebben geconstateerd:

- Noord-Holland (EY): ‘Geen OOB, wel alle aspecten geanalyseerd die onafhankelijkheid kunnen bedreigen. Werkzaamheden hebben alleen bestaan uit controlewerkzaamheden’.

- Zuid Holland (PwC): ‘Naleving van standaarden, waaronder die van Zuid-Holland, en bevestigen dat we aan deze onafhankelijkheidsverplichtingen hebben voldaan.

- Utrecht (EY): ‘Geen OOB, wel belangrijk om bedreigingen te melden. Geen onafhankelijkheidsissues geconstateerd’.

- Fryslan (EY): ‘Geen OOB, wel belangrijk om bedreigingen te melden. Geen onafhankelijkheidsissues geconstateerd’.

- Groningen (EY): ‘Geen OOB, wel belangrijk om bedreigingen te melden. Geen onafhankelijkheidsissues geconstateerd’.

- Zeeland (Deloitte): ‘Geen OOB, verordening inzake onafhankelijkheid (ViO) wel van toepassing, regels nageleefd. In de bijlage een opsomming van geleverde (advies)diensten, waaronder fiscaal en controlegerelateerd’.

- Noord-Brabant (PwC): ‘We bevestigen dat we de onafhankelijkheidsregels hebben nageleefd’. (opdrachtbevestiging 2014 EY: vermelding van invulling van natuurlijke adviesfunctie).

- Overijssel (PwC): ‘We bevestigen dat we de onafhankelijkheidsregels hebben nageleefd’. (opdrachtbevestiging 2014 EY: vermelding van invulling van natuurlijke adviesfunctie).

Noord-Holland – aanbesteding accountant 2014-2016:

De provincie Noord-Holland lijkt in haar recente aanbesteding rekening gehouden te hebben met de nieuwe onafhankelijkheidsregels. Hoewel ‘advieswerkzaamheden anders dan over de jaarrekening’ zijn uitgesloten van de overeenkomst is de adviesfunctie voortvloeiend uit de controle wel nog steeds gewenst.

Advieswerkzaamheden voor Gedeputeerde Staten en advisering aan Provinciale Staten, anders dan over de jaarrekening, zijn uitgesloten van deze overeenkomst om de zuivere scheiding tussen de controlerende en adviserende rol en daarnaast de controlerende rol van Provinciale Staten en uitvoerende rol van Gedeputeerde Staten te borgen.

In het kader van zijn adviesfunctie voortvloeiend uit de controle van de jaarrekening wordt

Bladnummer

5

van de accountant verwacht dat hij zijn kennis en ervaring aanwendt voor strategische advisering aan Provinciale Staten. Zo bepaalt de Auditcommissie elk jaar 4 speerpunten die bij de accountantscontrole specifiek aandacht krijgen. Voor het uitoefenen van deze adviesfunctie is in elk geval deelname aan alle vergaderingen van de Auditcommissie vereist.

Dit zijn circa 4 bijeenkomsten per jaar.

Conclusie

Voor Flevoland bestaat er vooralsnog geen (wettelijke) verplichting voor de scheiding tussen controle en andere werkzaamheden. Op basis van de hiervoor beschreven huidige situatie lijkt er eveneens geen noodzaak tot het formeel aanbrengen van deze scheiding. Vanuit het perspectief van ‘onafhankelijkheid’ kan hier echter alsnog voor worden gekozen. Ambtelijk achten wij dit echter niet nodig. Vanwege de van toepassing zijnde onafhankelijkheidsregels zoals opgenomen in de ViO, dienen de accountantsorganisatie voor iedere dienstverlening immers reeds de onafhankelijkheid te waarborgen (ook voor niet-OOB). Dit is daarmee een verantwoordelijkheid voor de accountants waarop door de toezichthouder (AFM) getoetst wordt. Deze regelgeving voorziet daarmee reeds in voldoende waarborgen voor het bewaken van de onafhankelijkheid.

Mocht op enig moment een scheiding alsnog wettelijk verplicht worden dan dient de accountant zich hier op basis van o.a. de provinciewet aan te conformeren.

gebruikte documentatie:

- Wet op het accountantsberoep

- Wet toezicht accountantsorganisaties

- NBA Alert 27 - Scheiding controlediensten & andere werkzaamheden en verplichte kantoorroulatie

- NBA - Verordening inzake de onafhankelijkheid van accountants bij assurance-opdrachten

Bladnummer

6

Bijlage – te scheiden werkzaamheden voor OOB’s

Wat mogen accountantsorganisaties (van OOB’s) wel uitvoeren:

Accountantsorganisaties (die OOB’s controleren) mogen dus de volgende controlediensten uitvoeren:

i. de wettelijke controle van de (geconsolideerde) jaarrekening

ii. de controle of beoordeling van (tussentijdse) financiële overzichten

iii. de verstrekking van assurance met betrekking tot andere aspecten van de jaarverslaggeving, zoals corporate governance, risicomanagement of maatschappelijk verantwoord ondernemen;

iv. de verstrekking van assurance en feitenonderzoek ten behoeve van verantwoordingen voor toezichthouders en Belastingdienst;

v. elke andere wettelijke taak die verband houdt met controlewerkzaamheden die door wetgeving is opgelegd aan de externe accountant of accountantsorganisatie;

vi. de verstrekking van assurance en feitenonderzoek ten behoeve van externe gebruikers (bv. comfort letters)

vii. de verstrekking van assurance en feitenonderzoek ten behoeve van de Raad van Commissarissen (bv. op het gebied van interne beheersing, fusies en overnames en fraude).

De NBA heeft het bovenstaand overzicht van controlediensten ‘vertaald’ naar de beroepsregelgeving van de NBA, zoals vastgelegd in de Nadere voorschriften controle- en overige standaarden (NV COS). de volgende opdrachten mogen worden uitgevoerd in combinatie met het verrichten van de wettelijke controle (bij een OOB):

• Opdrachten tot controle van historische financiële informatie (Standaarden 100-999)

• Opdrachten tot beoordeling van historische financiële informatie (Standaarden 2000 – 2699)

• Assurance-opdrachten anders dan opdrachten tot controle of beoordeling van historische financiële informatie (Standaarden 3000 – 3850)

• Opdrachten tot het verrichten van overeengekomen specifieke werkzaamheden met betrekking tot financiële informatie (Standaard 4400).

Wat mogen accountantsorganisaties (van OOB’s) niet uitvoeren

Dit betekent dat geen werkzaamheden meer mogen worden uitgevoerd op grond van:

• Standaard 4410 (samenstellen van fin.overzichten en administratieve dienstverlening)

• Standaard 5500 (transactiegerelateerde adviesdiensten)

• Managementadviezen (strategisch, organisatie, interne beheersing, HR, juridisch, IT)

• Belastingadvies

• Feitenonderzoek indien de uitkomsten alleen ‘voor intern gebruik’ zijn

Het ‘nieuwe’ verbod impliceert uiteraard ook het verbod op diensten die nu reeds verboden zijn:

• diensten die leiden tot zelftoetsing (zoals implementatie van financiële informatiesystemen, waardebepalingen, verlenen van interne accountantsdiensten of bemiddeling bij werving van hoger kader)

• diensten die leiden tot belangenverstrengeling (zoals het handelen in aandelen van of optreden namens de gecontroleerde onderneming)

Afwegingskader accountant

Bij de afweging of een controledienst wel of niet is toegestaan moet er dus getoetst worden aan drie kernelementen:

• Verstrekken van zekerheid;

• Door de gecontroleerde cliënt verstrekte informatie;

• Ten behoeve van externe gebruikers of de raad van commissarissen.

Alle werkzaamheden uitgevoerd door een accountantsorganisatie die de wettelijke controle verricht bij een OOB die niet voldoen aan deze criteria, zijn niet meer toegestaan.

Bladnummer

7

Bijlage – ViO bepalingen samenloop van dienstverlening

Hoofdstuk 3 - Samenloop van dienstverlening bij een OOB waarbij een wettelijke controle wordt uitgevoerd

Artikel 16

1. Het is verboden een wettelijke controle uit te voeren bij een organisatie van openbaar belang, als de accountantsorganisatie of een ander onderdeel van het netwerk andere diensten dan controlediensten als bedoeld in artikel 24b Wta verleent aan die organisatie of een daaraan gelieerde entiteit.

2. Onder gelieerde entiteit wordt voor de toepassing van het eerste lid verstaan:

a. de rechtspersoon of vennootschap die, alleen of samen met een andere groepsmaatschappij, aan het hoofd staat van de groep waarvan de organisatie waarbij de wettelijke controle wordt uitgevoerd deel uitmaakt;

b. een dochtermaatschappij van de organisatie waarbij de wettelijke controle wordt uitgevoerd; of

c. een rechtspersoon of vennootschap waarop de organisatie waarbij de wettelijke controle wordt uitgevoerd overheersende zeggenschap kan uitoefenen of waarover zij de centrale leiding heeft.

3. Onder controledienst wordt voor de toepassing van het eerste lid verstaan een dienst:

a. die wordt uitgevoerd ten behoeve van externe gebruikers of de raad van commissarissen;

b. waarvan de uit te voeren werkzaamheden gericht zijn op het verifiëren van informatie waarmee de verantwoordelijke partij zich verantwoordt;

c. waarbij de aard van de werkzaamheden overeenkomt met werkzaamheden die zijn opgenomen in de Standaarden 100 – 3850 NV COS; en

d. waarop onderstaande standaarden of standaarden die qua aard en omvang hiermee vergelijkbaar zijn van toepassing zijn:

1˚ Standaarden 100 – 999 NV COS, opdrachten tot controle van historische financiële informatie; 2˚ Standaarden 2000 – 2699 NV COS, opdrachten tot beoordeling van historische financiële informatie;

3˚ Standaarden 3000 – 3850 NV COS, assurance-opdrachten anders dan opdrachten tot controle of beoordeling van historische financiële informatie; of

4˚ Standaard 4400 NV COS, opdrachten tot het verrichten van overeengekomen specifieke werkzaamheden met betrekking tot financiële informatie.

Hoofdstuk 4 - Samenloop van dienstverlening bij een OOB waarbij geen wettelijke controle wordt uitgevoerd dan wel bij een niet-OOB

Paragraaf 4.1 - Algemeen

Artikel 17

Dit hoofdstuk is niet van toepassing als de accountantseenheid bij de verantwoordelijke entiteit een wettelijke controle uitvoert en deze entiteit kwalificeert als organisatie van openbaar belang.

Artikel 18

Het is verboden een assurance-opdracht uit te voeren bij een verantwoordelijke entiteit als de eindverantwoordelijke accountant, de accountantseenheid of een ander onderdeel van het netwerk:

a. een beslissing neemt ten behoeve van de verantwoordelijke entiteit, voor zover die beslissing van invloed is op het assurance-object;

b. participeert in het besluitvormingsproces van de verantwoordelijke entiteit met betrekking tot het assurance-object.

Paragraaf 4.2 - Samenloop van dienstverlening bij een niet-OOB

Artikel 19

Een bedreiging die een maatregel vereist doet zich voor, als de accountantseenheid of een ander onderdeel van het netwerk aan de verantwoordelijke entiteit niet zijnde een organisatie van openbaar belang een non-assurancedienst verleent of heeft verleend die van materiële invloed is op het assurance-object.

Artikel 20

1. Het is verboden een assurance-opdracht uit te voeren bij een verantwoordelijke entiteit niet zijnde een organisatie van openbaar belang, als de accountantseenheid of een ander onderdeel van het

Bladnummer

8

netwerk aan die entiteit een non-assurancedienst verleent of heeft verleend die van materiële invloed is op het assurance-object en:

a. subjectief of niet-routinematig is;

b. een verwerkingswijze in het assurance-object tot gevolg heeft waarvan het assurance-team betwijfelt of deze verwerkingswijze passend is; of

c. leidt tot een bedreiging uit hoofde van belangenbehartiging.

2. Het eerste lid is niet van toepassing als voldaan wordt aan de voorwaarden, bedoeld in artikel 3, zevende lid, onderdelen a en b, of artikel 4.

Paragraaf 4.3 - Samenloop van dienstverlening bij een OOB waarbij geen wettelijke controle wordt uitgevoerd

Artikel 21

Het is verboden een assurance-opdracht uit te voeren bij een verantwoordelijke entiteit zijnde een organisatie van openbaar belang als de accountantspraktijk of een ander onderdeel van het netwerk aan die entiteit een non-assurancedienst verleent of heeft verleend die van materiële invloed op het assurance-object is.

Artikel 22

Het is verboden een assurance-opdracht uit te voeren bij een verantwoordelijke entiteit zijnde een organisatie van openbaar belang als de accountantspraktijk of een ander onderdeel van het netwerk aan die entiteit een administratieve dienst verleent of heeft verleend die van invloed is op het assurance-object.