EVAZIUNEA FISCALĂ TRANSFRONTALIERĂ A CORPORAŢIILOR INTERNAŢIONALE: CAUZE,

CZU 343.359.2

xxxxx://xxx.xxx/00.00000/0000-0000.0000-0.00

EVAZIUNEA FISCALĂ TRANSFRONTALIERĂ A CORPORAŢIILOR INTERNAŢIONALE: CAUZE,

GESTIUNE, CONTRACARARE

XXXXXXXX Xxxxxxxx,

Doctor în economie, conferențiar universitar, Universitatea de Studii Politice şi Economice Europene "Xxxxxxxxxx Xxxxx"

xxxxxxxx.xxxxxxxx00@xxxxx.xxx xxxxx://xxxxx.xxx/0000-0000-0000-000X

XXXXX Xxxxxxxxx, Doctor în drept, doctorand în economie, Universitatea de Stat din Moldova xxxxxxxxx000@xxxxx.xxx xxxxx://xxxxx.xxx/0000-0000-0000-0000

REZUMAT

În perioada actuală, pe plan mondial, au loc fenomene de unificare a spațiilor şi relaţiilor economice sub egida uniunilor vamale, politice, teritoriale, financiare. Pe lângă efectele pozitive, acestea creează lacune în sistemele fiscale şi favorizează eschivarea de la plata impozitelor pe plan internaţional, exploatând aceste breşe. Drept rezultat, se consolidează ca fenomene statornice paradisurile fiscale, care afectează grav economiile ţărilor vizate, deoarece le sărăcesc, datorită unor imperfecţiuni a legislaţiilor, de veniturile ce li se cuvin. Prezentul articol abordează problema evaziunii fiscale transfrontaliere din mai multe puncte de vedere. În primul rând, teoretic, analizând părţile sale componente și formele de manifestare. De asemenea, sunt explicate principalele mecanisme de implementare a acestor fenomene și sunt analizate experiențele unor state în combaterea fenomenului dat.

Cuvinte-cheie: relații transfrontaliere, evaziune fiscală, politică fiscală, activități ilegale, obligații fiscale.

CROSS-BORDER TAX EVASION OF INTERNATIONAL CORPORATIONS: CAUSES, MANAGEMENT, COUNTERACTION

XXXXXXXX Xxxxxxxx,

PhD in Economics, associate professor, University of European Political and Economic Studies "Xxxxxxxxxx Xxxxx"

xxxxxxxx.xxxxxxxx00@xxxxx.xxx xxxxx://xxxxx.xxx/0000-0000-0000-000X

XXXXX Xxxxxxxxx, PhD in law, PhD student in Economics, State University of Moldova xxxxxxxxx000@xxxxx.xxx xxxxx://xxxxx.xxx/0000-0000-0000-0000

SUMMARY

In the current period, worldwide, there are phenomena of unification of spaces and economic relations under the aegis of customs, political, territorial, financial unions. In addition to the positive effects, they create loopholes in the tax systems and favor international tax evasion, exploiting these loopholes. As a result, tax havens are consolidated as permanent phenomena, which seriously affect the economies of the countries concerned, because they impoverish them, due to imperfections in the laws, by the revenues due to them. This article approaches the problem of cross-border tax evasion from several points of view. Firstly, theoretically, analyzing its component parts and forms of manifestation. Also, the main mechanisms for implementing these phenomena are explained and the experiences of some states in combating the given phenomenon are analyzed.

Key words: cross-border relations, tax evasion, tax policy, illegal activities, tax obligations.

Introducere

Actualitatea cercetării derivă din extrema importanță a impozitelor pentru dezvoltarea benefică a oricare din economiile lumii, din necesitatea ajustării permanente a politicii fiscale la realitatea în schimbare a tendințelor economiei mondiale contemporane – la nivel

macroeconomic și mondoeconomic, din creșterea gradului de internaționalizare a economiei mondiale și intensificarea proceselor de cooperare internațională, care pot duce la creșterea performanțelor actorilor implicați, dar, totodată, pot intensifica și anumite

fenomene negative, cum ar fi evaziunea fiscală transfrontalieră a corporațiilor internaționale.

Actualitatea decurge și din orientarea fermă a Republicii Moldova spre aderare la Uniunea Europeană. Dar este firesc să presupunem că, odată cu beneficiile acestui proces, există posibilitatea să ne ciocnim cu amploarea unor asemenea vicii ca evaziunea fiscală pe plan internațional.

Pentru crearea unei baze legislative care ar putea ţine faţă metodelor de eschivare ce sunt în perpetuă schimbare, sunt necesare studii detaliate a fenomenului dat, atât de către specialişti-practicieni, cât şi a teoreticienilor din domeniul economic şi juridic, acest fapt determinând de asemenea actualitatea temei de cercetare.

Scopul şi obiectivele cercetării constau în studierea fenomenului de evaziune fiscală limitrof legală, care se manifestă pe plan internaţional și cercetarea arealului din care pot parveni asemenea ameninţări pentru sistemul economic al ţării noastre, precum și perfecționarea cadrului legal naţional în domeniu, inclusiv pentru combaterea fenomenului dat.

Materiale utilizate şi metode aplicate. Cu referire la latura teoretică, în lucrare am încercat să stabilim principalele diferențe dintre evaziunea limitrof legală şi cea ilegală. Ulterior, având ca bază clasificările evaziunii fiscale efectuate de către X. Xxxx, X. Xxxx, X. Xxxxxxxxx,

P. Xxxxxxxx, X. Xxxxxxxxx, X. Xxxxxx x.a. am stabilit care dintre acestea constituie obiectul evaziunii transfrontaliere. Menționăm o axare principală pe rapoartele şi studiile efectuate sub egida FMI, ONU, OCDE, Băncii Mondiale, Comitetului Special al Senatului SUA, Transparency International.

Cauzele evaziunii fiscale transfrontaliere

Pentru a putea înţelege pericolul și amploarea evaziunii fiscale transfrontaliere, ca ulterior să fie elaborate măsuri eficiente pentru combaterea acestui fenomen, inițial este important să elucidăm cauzele acestuia. După cum reiese din scopul enunțat al cercetării, studiul dat se va axa preponderent pe evaziunea fiscală efectuată pe plan internaţional, de către persoane juridice, la limita legalității.

Considerăm necesar să menționăm, că autorii acestor tranzacţii şi scheme complicate oricum sunt oamenii, persoane fizice şi cauzele care duc la apariția unor asemenea idei trebuie evaluate inclusiv din punct de vedere psiho-social [18, p.17]. Astfel, în practica ţărilor cu un sistem fiscal dezvoltat, eficiența acestuia se măsoară atât prin cuantumul venitului fiscal, cât și prin gradul de acceptare a poverii fiscale de către societate, în general, care în rezultat este invers proporţională cu gradul de evaziune fiscală.

Cauzele evaziunii fiscale transfrontaliere sunt multiple și acest fenomen este prezent practic în toate țările Uniunii Europene, fiind deosebit de pronunțat în cadrul economiei subterane, la vârful topului fiind situate două țări cu economii bine puse la punct – Italia și Germania (Anexa 1).

Printre aceste cauze una din cele mai importante este mărimea sarcinilor fiscale, care sunt destul de diferite în arealul comunitar. Ele sunt în special împovărătoare pentru unele categorii de contribuabili, care, la rândul său, au drept motiv neachitările regulate şi deficitul fiscal

creat de aceşti contribuabili. Deci, se formează un cerc vicios, în care una din părți se sustrage de la plata completă a obligaţiilor, iar alta - în goana de a compensa pierderile - măreşte povara fiscală. Această situaţie condiţionează recurgerea la transferarea capitalului în alte state, cu o fiscalitate mai blândă [9, p.14]. Conform datelor Anexei 1, statele UE cu cele mai ”suportabile” poveri fiscale sunt Cipru, Bulgaria, Croația, Danemarca, Xxxxxxxxx, Xxxxxxx, unde acestea variază între 20-27 %. La polul opus, cu cele mai înalte niveluri de impozitare, se situează Franța și Italia (mai mult de 65%), urmate de Belgia și Spania (sub 60%).

Precizând circumstanţele enunţate mai sus, unul din motivele principale ale fenomenului de evaziune fiscala îl reprezintă sistemul legislativ fiscal care, pe lângă faptul că este incomplet, mai are și lacune, imprecizii si chiar ambiguităţi, ceea ce face ca eventualul contribuabil evazionist să posede un spaţiu larg de manevră, în încercarea sa de sustragere de la plata obligaţiilor fiscale legale. Ca factor suplimentar, menţionăm absenţa unui control bine organizat şi dotat cu personal calificat şi onest, fapt care de asemenea poate duce la amplificarea evaziunii fiscale.

Uneori o anumita parte din veniturile sau averea unei categorii sociale scapă de la impunere datorită modului în care legea dispune stabilirea obiectului impozabil. Spre exemplu, venitul stabilit după criterii exterioare ori după anumite norme medii este, de regulă, inferior celui real. Ca urmare, conducătorii de businessuri mari şi mici recurg la diverse modalităţi de a evita impunerea din dorinţa de a apăra şi de a păstra capitalul său. Această idee se transformă în acţiuni practice de strămutare a câştigurilor într-o jurisdicţie cu condiţii mai favorabile. Mai mult decât atât, pentru companiile cu o organizare practică mai puţin eficientă, manevrarea şi planificarea corectă a procedurilor fiscale este o întrebare de importanţă maximă pentru a nu intra în insolvabilitate [1, p. 184].

O alta cauză a evaziunii fiscale o reprezintă considerentele de ordin subiectiv. În opinia noastră, unul dintre aceste motive subiective care duce la evaziune fiscală atât pe plan naţional, cât şi internaţional, este insuficiența informării şi educaţiei fiscale a contribuabililor. Cauza dată este actuală mai ales în ţările slab dezvoltate, unde obligaţiile fiscale personale, dar şi cele corporative sunt privite ca o povară, fără a înţelege importanţa acestora pentru dezvoltarea statului.

Prin urmare, unii autori consideră că este necesar de conformat la principiul “Quid Pro Quo”, prin care un cetăţean simplu vede obligaţia fiscală ca un fenomen inechitabil şi nejustificat. [18, p. 19]. Corelând cu principiul enunţat, cetăţeanul nu vede și nu simte o rambursare echivalentă din partea statului pentru banii achitaţi.

Posibilităţile practice de a evita achitarea totală sau parţială a impozitelor diferă de la o categorie socială la alta, în funcţie de natura și provenienţa veniturilor ori a masei impozabile, de procedurile de determinare a masei impozabile, de modul de organizare a controlului fiscal, precum şi de alţi factori specifici. Dintre toate categoriile sociale, salariaţii dispun de cele mai reduse oportunităţi de a evita achitarea impozitelor, deoarece impunerea acestora se face cu reţinere la sursa de venit. În schimb

companiile mari, comercianţii beneficiază din plin de multiple posibilităţi de eschivare de la impozitare, care reies din modalitatea de impunere în bază de declaraţii fiscale [18, p. 21].

Dacă ne referim în mod concret la Republica Moldova, abaterile fiscale în activitatea agenţilor economici, în opinia noastră, se datorează următoarelor cauze:

- autorizarea înfiinţării și funcţionării de societăţi comerciale, cu foarte multe activităţi in obiectul de activitate, fără a se verifica în prealabil dotările și condiţiile reale de desfăşurare a acestora în cadrul legal [19];

- lipsa reglementarilor procedurii de suspendare a activităţii agenţilor economici la care s-au constatat abateri repetate;

- lipsa de operativitate în furnizarea de informaţii legate de operaţiunile de vămuire în vederea identificării operative a cazurilor de contrabandă şi, implicit, de evaziune fiscală ș.a.

Generalizând, putem afirma că evaziunea fiscală reprezintă sustragerea de la impunere sau de la plata impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului de asigurări sociale de stat şi fondurilor speciale, de către persoanele fizice şi juridice autohtone sau străine, prin încălcarea legii (evaziune ilegală), cât şi prin neîncălcarea legii (evaziune legală), utilizând diverse metode de planificare fiscală. Iar, după cum a fost arătat, cauzele acestui fenomen sunt multiple și diverse: imperfecţiunea sistemelor legislative în diferite ţări; lipsa de educaţie şi conştiinţă fiscală; inechitatea şi ineficienţa distribuirii fondurilor fiscale; povara fiscală ridicată pentru unii actori mai slabi ai circuitului economic ș.a. Totodată, menționăm că partea majoră a evaziunii fiscale se produce în sectorul industrial, prin intermediul persoanelor juridice, în special a holdingurilor, trusturilor, societăţilor cu răspundere limitată, societăţilor pe acţiuni ș.a., multe din ele având și activitate transfrontalieră.

Metode de evaziune fiscală a corporaţiilor internaţionale

În continuare, vom analiza unele metode de evaziune fiscală a corporaţiilor internaţionale, practicate pe larg în economia mondială contemporană.

a) Cesiunile de creanţă şi repatrierea profitului.

Una din modalităţile de bază folosite de companii pentru a evita povara fiscală impusă de ţara de reşedinţă este de a împrumuta capital de la entităţi din jurisdicţii cu o rată de impunere înaltă.

Un exemplu de asemenea tranzacţii ar fi situația când o companie-mamă dintr-o jurisdicţie cu impozite scăzute poate să împrumute subsidiarei sale din ţara cu o taxare ridicată. Prin urmare, avem situaţia că a fost efectuat transferul de capital în teritoriul unde se efectuează afacerea de facto. Însă, datorită faptului că în ţara de reşedinţă a întreprinderii-mame profitul de la împrumuturi nu se impozitează, avem o trecere de capital foarte eficientă şi favorabilă pentru afacere.

Cu toate acestea, metoda dată a fost combătută cu succes de unele state, cu prevederile prin care deducerea de pe profitul aferent împrumutului dat devine deductibilă doar după repatrierea de facto a capitalului

împrumutat [17, p. 27]. Drept consecinţă, ulterior, multe companii din jurisdicţiile cu taxare înaltă au efectuat inversii, transferând reşedinţa întreprinderilor-mame în ţări cu condiţii fiscale favorabile, instaurând în locul său subsidiare.

b) Transferul capitalului prin creşterea şi diminuarea preţurilor de transfer.

Preţurile de transfer afectează capacitatea mai multor ţări de a colecta venituri din impozite. Efectele se resimt mai puternic în ţările sărace decât în ţările dezvoltate. Termenul de „preţ de transfer” este folosit pentru tranzacţiile efectuate între persoane afiliate, adică acele tranzacţii care nu sunt supuse regulilor pieţei libere şi care pot fi influenţate şi de alţi factori subiectivi, cum ar fi politica grupului de companii în ceea ce priveşte minimizarea costului fiscal la nivelul grupului [20, p. 201].

Companiile multinaţionale evită impozitele, supraevaluând exporturile, iar această tehnică poartă denumirea de ”utilizare a preţurilor de transfer” şi este practicată în special de către companiile multinaţionale care îşi colectează profiturile în regiunile cele mai relaxate din punct de vedere fiscal. Preţurile de transfer sunt definite de către OCDE ca “plăţi de la o entitate a unei întreprinderi multinaţionale pentru bunuri sau servicii oferite de o altă entitate”.

Atât OCDE, cât şi Comisia Uniunii Europene, sunt preocupate de problematica preţurilor de transfer. Astfel, Comisia UE a înfiinţat un Forum Comun pentru preţurile de transfer şi o Convenţie de Arbitraj. Scopul este acela de a minimiza eforturile companiilor de a pregăti documentaţia preţurilor de transfer şi de a simplifica sarcina inspectorilor fiscali care vor verifica tranzacţiile intra-grup [24, p. 56].

Câteva date vorbesc de la sine despre amploarea fenomenului. Conform studiilor, SUA pierde în fiecare an peste 170 de miliarde de USD din neîncasarea impozitelor, astfel încît ponderea impozitelor în PIB este doar de 1,3%. Iar în Marea Britanie se estimează că se pierd anual între 25-85 miliarde de lire din cauza evaziunii fiscale legale. [16, p. 149].

Ţările, în care ieşirile şi intrările de investiţii străine sunt tot mai intense, în special din cauza proceselor de globalizare a economiei mondiale şi a creşterii investiţiilor internaţionale, se confruntă cu problema preţurilor de transfer.

În acest context, țările dezvoltate au creat un sistem de reguli şi metode pentru a monitoriza şi a detecta preţurile de transfer. Ideea de bază o constituie raportarea preţurilor dintre entităţile cu interes comun cu preţurile tranzacţiilor similare între entităţi independente. Pentru a realiza acest lucru se utilizează două metode:

1. Metodele tradiţionale. Statele Unite au cele mai elaborate legi în acest domeniu. OCDE aprobă utilizarea unor modele similare celor tradiţionale, dacă acest lucru este posibil. Printre astfel de metode menționăm [16, p. 151] : metoda comparării preţurilor tranzacţiilor, metoda cost plus și metoda preţurilor de revânzare.

2. Metoda marjei nete de tranzacţionare a fost introdusă de către Statele Unite pentru situația, când metodele tradiţionale sunt greu de utilizat. Această metodă se manifestă prin câteva variante.

a) Metoda împărţirii profitului presupune împărţirea profitului grupului între membrii acestuia, atunci când sunt disponibile informaţii privind rentabilitatea unor contribuabili independenţi, care desfăşoară activităţi similare.

b) Metoda marjei nete de tranzacţionare se bazează pe calculul unei marje a profitului relativ la o bază, cum ar fi costurile, vânzările sau activele. De regulă, acest procedeu este adoptat atunci, când există un tratat fiscal între cele două ţări [3, p. 185].

c) Metoda „check-the-box” a fost elaborată pentru a facilita planificarea financiară a corporaţiilor. Datorită faptului tratării noţiunii de corporaţie în diferite legislaţii în mod diferit, s-a ajuns la situaţia când aceiaşi entitate era clasificată diferit în diferite legislaţii, fapt care a generat tratament special din punct de vedere fiscal.

Spre exemplu, un subsidiar a unei corporaţii-mame dintr-o ţară cu impozitare înaltă, poate încheia un contract de împrumut cu un alt subsidiar al aceleiaşi companii-mame, într-o ţară de asemenea cu impozitare înaltă, cu profit care să fie deductibil, iar aceşti subsidiari sunt recunoscuți ca entităţi diferite. Ulterior, acest profit este transferat pe contul întreprinderii-mame cu titlu de

venit pasiv, fără a cădea sub incidenţa taxării suplimentare, deoarece el a venit din partea subsidiarei din aceiaşi corporaţie.

O metodă similară celei „check-the-box”, cu ajustări corespunzătoare, se foloseşte şi în contractele de manufactură, când subsidiare a aceleiaşi companii- mame, dar situate în ţări diferite, interacţionează între ele ca entităţi separate. Ulterior, când se ajunge la etapa de colectare şi impozitare a veniturilor, se invocă că acestea sunt parte a unui tot întreg, iar impozitarea dublă a aceluiaşi venit este imposibilă [27, p. 349-378].

d) Schema de tip „Carusel” se referă la TVA. International VAT Association (Asociaţia Internaţională pentru TVA) estimează pierderi de TVA cuprinse între 60-100 de miliarde euro/an la nivelul Uniunii Europene [15].

Cotele de TVA în statele Uniunii Europene sunt destul de diferite (Tabelul 1), înregistrând valori între 17- 27%, mai ales că statele UE pot decide aplicarea unor niveluri de TVA reduse la anumite bunuri/servicii din economia fiecărei țări. Astfel, corporațiile internaționale pot exploata aceste diferențe.

Tabelul 1. Valoarea TVA în țările UE (la 1 ianuarie 2020)

Taxa pe valoare adăugată în țările Uniunii Europene
17%	18%	19%	20%	21%	22%	23%	24%	25%	27%
Luxem	Malt	Germania	Bulgaria	Belgia	Italia	Xxxxxxx	Xxxxxx	Danemarca	Ungaria
burg	a	Cipru	Estonia	Cehia	Slovenia	Polonia	Finlanda	Croația
		România	Franța	Spania		Portugalia		Suedia
			Austria	Letonia
			Slovacia	Lituania
				Olanda

Sursa: [33].

În evaziunea fiscală de tip ”Carusel” pot fi implicați un șir de "actori" specifici, după cum sunt:

▪ Firma fantomă (Missing trader) este protagonista fraudei şi, de regulă, este o societate fără activitate reală, administrată de persoane simbolice. Firma fantomă poate să cumpere bunuri, fără să plătească TVA către furnizorii săi din UE şi să vândă aceleaşi bunuri deja cu TVA, fără să verse către stat TVA-ul colectat;

▪ Firma tampon (Xxxxxx) poate avea sau nu activitate reală, rolul ei este să cumpere şi să vândă cantităţi mari de bunuri, fără a le adăuga valoare. Rolul lor este de a face operaţiunile şi facturile mai credibile şi de a complica procesul de detectare a fraudei. Aparent, astfel de societăţi nici nu săvârşesc fraudă;

▪ Conduit company este o firmă-tampon internaţională şi are aceleaşi activităţi ca şi buffer-ul, doar că este stabilită într-un alt stat decât statul clientului

1 Una din definițiile cele mai complete cu privire la conceptul de contabilitate creativă este, conform unui alt autor: „Procesul prin care, datorită existenței unor breșe în reguli, se manipulează informația contabilă şi, profitând de flexibilitate, se aleg acele metode de măsurare şi informare ce permit transformarea

şi stimulează frauda în statele de reședință a clienţilor lor. Astfel, aceste societăţi nu săvârşesc fraudă în ţările lor de origine [22, p. 124].

Deseori, metodele de volatilizare a masei impozabile a taxei pe valoare adăugată sunt combinate cu tehnicile de contabilitate creativă.1 În mod evident, în aceste situaţii, obiectivul de performanță al reglementărilor contabile (privind reflectarea unei imagini fidele referitor la situaţia financiară a unei societăţi comerciale, pentru toţi utilizatorii de informaţii) îşi pierde din consistență, iar credibilitatea informaţiei contabile are de suferit, deoarece se produce o iluzie între situaţia reală a firmei și datele de analiză, furnizate de „adevărul contabil”.

În literatura de specialitate [2, p. 279-301], metodele și tehnicile de ”contabilitate creativă” de manipulare cu TVA au fost asimilate cu noţiunea de evaziune fiscala

,,tolerată”, în special din perspectiva rolului acestora în

documentelor de sinteză din ceea ce ele ar trebui să fie în ceea ce managerii doresc, respective şi că este procesul prin care tranzacțiile sunt structurate de asemenea manieră, încât să permit obținerea rezultatului contabil dorit” (Naser, 1993). [34]

manipularea cifrelor din situaţiile financiare (la limita de

„suportabilitate” a legii), astfel având loc ,,consolidarea” indicatorilor economico-financiari ai firmei practic prin denaturarea conţinutului informaţional al acestora.

Deși politicile de ”contabilitate creativă”, promovate de managementul firmei, adesea reprezintă un mijloc de

,,cosmetizare” a situațiilor financiar-fiscale, există și opinii în domeniu care apreciază că, în măsura în care acestea nu se abat de la normele contabile (ci doar exploatează „spatiile de libertate” ale cadrului normativ), aceste „opţiuni contabile” nu au neapărat în vedere un scop fraudulos, disociind noţiunea de „contabilitate creativă” de noţiunea de „contabilitate de intenţie”. Mai mult chiar, fenomenul de globalizare a activităţii economice a presupus o deplasare dinspre noţiunea de

„contabilitate creativă” către cea de inginerie financiară, în calitate de expresie sintetică ce reflectă mai real fenomenele de transferabilitate a capitalurilor și astfel de internaţionalizare a infracţionalităţii economice (în care schemele de tip ”Carusel” ocupă un loc important) [22. p. 175].

Astfel, metoda ”Carusel” reprezintă o formă de evaziune fiscală asupra TVA-ului, cu consecinţe grave (prin valoarea taxelor sustrase de la plată) şi foarte greu de detectat. Evaziunea de tip „Carusel” privind TVA-ul aferent tranzacţiilor intracomunitare presupune un lanţ de operaţiuni succesive de vânzare-cumpărare transfrontalieră, efectuate în interiorul pieţei comunitare (însă fără a exclude posibilitatea implicării unor firme- verigă din afara Comunităţii). Aceste tranzacţii sunt realizate de grupuri de operatori economici care, uneori, caută să exploateze, sub o aparentă tentă de legalitate şi diferenţele dintre cotele de impozitare practicate de statele-membre ale Uniunii Europene (vezi Tabelul 1) în scopul „ieftinirii” bunurilor ce fac obiectul unor astfel de tranzacţii şi, prin crearea unui avantaj comparativ pe piaţă, din punct de vedere al preţului de comercializare. Schema dată influenţează nu doar micşorarea sumelor aduse în buget, dar afectează paritatea şi echilibrul pe piaţă a teritoriului în cauză, cu alte cuvinte apar diferenţe semnificative de preţ între diferite state membre [22, p. 103].

Din punct de vedere strict legal, această modalitate nu este o încălcare directă a prescripţiilor actelor normative din domeniul fiscal, deoarece nu sunt ignorate obligaţiile de înregistrare și declarare, aferente tranzacţiilor intracomunitare, derulate de respectivele firme.

O operațiune de tip ”Carusel” (care în limba română apare și sub denumirea de ”Titirez”), a avut loc și în Republica Moldova, în anul 2014. Atunci un miliard de dolari a dispărut de la trei bănci moldovenești - Banca de Economii, Unibank și Banca Socială. Frauda bancară a fost rezultatul unui efort coordonat al tuturor celor trei bănci de a extrage cât mai multe împrumuturi fără nicio rațiune comercială evidentă. Fonduri în valoare de cca 1 miliard de dolari, care depășeau lichiditățile totale ale celor trei bănci, au fost transferate către companii fictive din Regatul Unit și Hong Kong, pentru a ascunde adevărații proprietari ai activelor, apoi au fost depuse într-o bancă letonă în conturile unor persoane terțe. Pierderile totale au fost apreciate la 12% din PIB-ul Republicii Moldova. ”Caruselul” s-a manifestat prin

faptul că împrumuturile dintr-o bancă erau plătite cu împrumuturi de la alte bănci [35].

Unele măsuri de combatere a evaziunii fiscale transfrontaliere

Pentru combaterea unor astfel de fenomene, statele membre ale Uniunii Europene au un sistem comun de schimb al datelor şi informaţiilor fiscale, cu ajutorul căruia pot să conlucreze şi să consulte informaţia cu privire la tranzacţiile cu TVA a entităţilor din alte state.

Deoarece impozitele reprezintă sursa principală de venituri publice, politica fiscală de gestiune eficientă a acestora și motivantă pentru contribuabili reprezintă o prioritate a Uniunii Europene [23]. Dar prioritate este și contracararea unor fenomene nocive conexe cu domeniul fiscalității cum este eschivarea de la plata impozitelor.

În acest context, încă în cadrul Parlamentului European precedent, a fost organizată o Comisie specială pentru nereguli financiare, evaziune fiscală și evitarea sarcinilor fiscale. De asemenea, a fost organizată Comisia PANA, care este o comisie de anchetă pentru investigarea presupuselor încălcări și administrării defectuoase în aplicarea legislației UE în legătură cu spălarea de bani, evaziunea fiscală și evitarea impunerilor. Începând cu luna septembrie 2020, noul Parlament European a creat, în sprijinul Comisiei pentru afaceri economice și monetare, Subcomisia permanentă pentru chestiuni fiscale, care se ocupă cu probleme fiscale și de transparență financiară, dar și cu lupta împotriva fraudelor, evaziunii fiscale și evitării obligațiilor fiscale.

Politica fiscală este permanent în vizorul organismelor Uniunii Europene și se adaptează la realitățile economico-sociale. Un aspect important al reacționării oportune la provocările din acest domeniu este comunicarea eficientă și schimbul operativ de informații, reglementate prin Directiva 2011/16/UE în ceea ce privește schimbul automat obligatoriu de informații în domeniul fiscal. Dar deoarece schimbările în fluxul informațional se produc foarte rapid, această Directivă a fost supusă mai multor ajustări, cu scopul de a deveni adecvată cerințelor la zi. Astfel, în prezent Directiva include unele actualizări în următoarele aspecte:

• Schimbul automat de informații în domeniul fiscal, în cazul contribuabililor care activează în alte țări decât țara de rezidență [11];

• Schimbul de decizii fiscale între statele membre pentru a dezvălui celorlalte țări UE și Comisiei Europene "scheme de planificare fiscală" oferite anumitor companii [12];

• Informații de la țară la țară, furnizate de marile companii multinaționale și partajate între țările UE pentru a împiedica multinaționalele prezente în diferite țări de la practici de planificare fiscală agresivă care nu sunt disponibile companiilor locale [13];

• Informații legate de spălarea de bani [14].

Astfel, dacă e să ne referim la domeniul fiscal, în general, pentru combaterea fenomenelor negative legate de fiscalitate, Uniunea Europeană are elaborate un șir de instrumente specifice, care se perfecționează permanent.

Concluzii

În cercetarea noastră am evidențiat trăsăturile evaziunii fiscale transfrontaliere, cu prezentarea cauzelor obiective şi subiective ale acestui fenomen, tipurile de manifestare a evaziunii fiscale, precum și unele metode de combatere a acesteia.

Deși situațiile analizate par destul de abstracte, pentru majoritatea ţărilor dezvoltate, inclusiv pentru spațiul comunitar al Uniunii Europene, ele reprezintă o realitate cumplită. Evaziunea fiscală transfrontalieră, efectuată prim mijloace legale sau limitrof legale, care nu sunt reglementate de legislaţie la etapa actuală, este considerată drept una din principalele surse de pericol pentru stabilitatea financiară a statelor. Prin urmare, la etapa actuală, guvernele ţărilor dezvoltate acordă o atenţie sporită acestor fenomene, dar și surse financiare

pentru elaborarea unor organisme interguvernamentale, care ar monitoriza procedeele date şi ar propune metode eficiente de contracarare a lor.

Pentru țările mai puțin dezvoltate, cum este și cazul Republicii Moldova, deja s-au manifestat fenomene de evaziune fiscală de proporții. Dar folosirea eficientă a lacunelor legislative este o ”boală contagioasă”, care se răspândește rapid inclusiv printre corporațiile internaționale și astfel de fenomen poate veni ”la pachet” cu consecințele benefice ale aderării ţării noastre la spațiul comunitar, în viitor. Iar pentru a contracara eficient această problemă, este oportun să purcedem la soluționarea ei din timp, inclusiv prin perfecționarea bazei legale cu referire la domeniul fiscal.

Referințe bibliografice:

1. Xxxxxxx, X. Evaziunea fiscală. Aspecte controversate de teorie şi practică judiciară. Bucureşti: Editura Xxxxxxx, 2003.

2. Xxxx, Xxx and Xxxx, Xxxxxxx X. Tax Policy in Developing Countries: Looking Back and Forward. National Tax Journal 61, 2008. 386 p.

3. Bişa, C.; Xxxxxx, I.; Xxxxxx, M.; Xxxxxx, B. Utilizarea paradisurilor fiscale. Între evaziune fiscală legală şi fraudă fiscală. BMT Publishing House, Bucureşti, 2005, 600 p.

4. Xxxxxxxx, X. Analiza juridico-penală a evaziunii fiscale a întreprinderilor, instituţiilor şi organizaţiilor. Analele științifice ale USM, 2021, p. 118-122.

5. Xxxxxxxx, X. Evaziunea fiscală în România. Editura Cartea Românească, Bucureşti, 2005.

6. Codul Fiscal al Republicii Moldova, Legea Nr. 1163-XIII din 24.04.1997 // M.O. ediţie specială din 25.03.2005.

7. Codul Fiscal al României, Legea nr. 571 din 22.12.2003 // Monitorul Oficial nr. 927 din 23.12.2003.

8. Xxxxxxxxx, X., Xxxxxxxxx-Xxxxxxxxxxx, X. (2019), Tax Evasion in the Countries of the European Union -Challenges for Professionals, Audit Financiar, vol. XVII, no. 4(156)/2019, pp. 689-696, DOI: 10.20869/AUDITF/2019/156/028

9. Xxxx, X. Dificultăţile abordării doctrinare a noţiunii de evaziune fiscală. Revista Finanţe – Provocările viitorului. 2007, nr.6.

10. Directiva Consiliului Europei 2006/112/CE din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoare adăugată. - xxxx://xxx-xxx.xxxxxx.xx/XxxXxxXxxx/XxxXxxXxxx.xx?xxxxXXXXXXX:0000X0000:00000000:xx (accesat la 28.09.2022).

11. Directiva 2014/107/UE a Consiliului din 9 decembrie 2014 de modificare a Directivei 2011/16/UE în ceea ce privește schimbul automat obligatoriu de informații în domeniul fiscal. - xxxxx://xxx-xxx.xxxxxx.xx/xxxxx- content/RO/TXT/?uri=celex%3A32014L0107 (accesat la 28.09.2022).

12. Directiva (UE) 2015/2376 a Consiliului din 8 decembrie 2015 de modificare a Directivei 2011/16/UE în ceea ce privește schimbul automat obligatoriu de informații în domeniul fiscal. - xxxxx://xxx-xxx.xxxxxx.xx/xxxxx- content/RO/TXT/?uri=CELEX:32015L2376 (accesat la 28.09.2022).

13. Directiva (UE) 2016/881 a Consiliului din 25 mai 2016 de modificare a Directivei 2011/16/UE în ceea ce privește schimbul automat obligatoriu de informații în domeniul fiscal. - xxxxx://xxx-xxx.xxxxxx.xx/xxxxx- content/RO/TXT/?uri=CELEX:32016L0881 (accesat la 28.09.2022).

14. Directiva (UE) 2016/2258 a Consiliului din 6 decembrie 2016 de modificare a Directivei 2011/16/UE în ceea ce privește accesul autorităților fiscale la informații privind combaterea spălării banilor. - xxxxx://xxx-xxx.xxxxxx.xx/xxxxx- content/RO/TXT/?uri=CELEX:32016L2258 (accesat la 28.09.2022).

15. Evaluarea efectuată de compania de audit şi consultanţă HM Revenue.. - xxx.xxxx.xxx.xx. (accesat la 18.09.2022).

16. Xxxxxxx, X.; Xxxxx, P. Taxing the Boundaries of Corporate Social Reporting, Helsinki, 2004.

17. Xxxxxxxx, X. X. Xxxxxxx Revenue Service Report: The Tax Reduction and Reform Act, Rome, 2007.

18. Xxxxxxxx, X. La France et le Luxembourg bloquentune voie d'évasion fiscale. Nice, 2008.

19. Legea Republicii Moldova cu privire la înregistrarea de stat a persoanelor juridice şi a întreprinzătorilor individuali Nr. 220 din 19.10.2007 // M.O. Nr. 184-187 din 30.11.2007;

20. Xxxxxx, X. X. Competiţia fiscală - infernul şi paradisul fiscal. Cluj Napoca: Editura Sfera Juridică, 2008. 253 p.

21. Xxxxxx, X. Infracțiuni de evaziune fiscală și spălare a banilor săvârșite prin intermediul companiilor offshore.

București: C. H. Beck, 2019.

22. Xxxxxx, X. Evaziunea fiscală între latura permisivă, aspectul contravenţional şi caracterul infracţional, Bucureşti, Editura Economică, 2007.

23. Politici fiscale: soluțiile UE pentru a preveni fraudele și evaziunea fiscală. - xxxxx://xxx.xxxxxxxx.xxxxxx.xx/xxxx/xx/xxxxxxxxx/xxxxxxx/00000000XXX00000/xxxxxxxxx-xx-xxxxxx-x-xxxxxxx- fraudele-si-evaziunea-fiscala (accesat la 20.09.2022).

24. Raportul Comisiei Europene efectuat de PwC, Transfer Pricing. 2010, p.56;

25. Raportul OCDE, Harmful Tax Competition – An Emerging Global Issue, Paris, 1998.

26. Xxxxx, X. Concepte teoretico-aplicative privind evaziunea fiscală pe plan naţional şi internaţional. // În: Interuniversitaria. Ediția VI-a. Volumul II. Bălți, 2011.

27. Sicular, D. The New Look - Through Rule: Xxxxxxx Subpart. New York, Hamptoms 2007, 349-378 p.

28. Stati, V. Infracțiuni economice. Note de curs. Chișinău: USM, 2019.

29. Stati, V. Răspunderea penală pentru evaziunea fiscală a întreprinderilor, instituţiilor şi organizaţiilor. Partea I.

// În: Revista Națională de Drept. 2012, nr.7.

30. Xxxxxxx, X. Persoana juridică – subiect activ al infracţiunii de evaziune fiscală. // În: Analele Universității de Vest din Timișoara – Seria Drept. Universul Juridic Premium 2016, nr. 3.

31. Studiu privind consolidarea autorităților de prevenire și combatere a infracțiunilor economice în Republica Moldova. Chișinău, Centrul Național Anticorupție, 2016.

32. Xxxxxx, X. Taxing across borders: Tracking Personal Wealth and Corporate Profits. Journal of Economic Perspectives, 2014.

33. xxxxx://xxx.xxxxxxxx.xxxxxx.xx/xxxxxxxxx/xxxxxxx/xxxxxx/00000000XXX00000/00000000XXX00000xxxxxxxx.xxx (accesat la 11.09.2022).

34. xxxxx://xxxxxxxxxx.xxxxxxxxx.xxx/xxxxxxxxxxxx/xxxxxxxxxxxxxx-xxxxxxxx/ (accesat la 25.09.2022).

35. xxxxx://xx.xxxxxxxxx.xxx/xxxx/Xxxxxxxx_xxxx_xxxxx_xxxxxxx (accesat la 02.09.2022).

Anexa 1

Amploarea evaziunii fiscale în țările Uniunii Europene, anul 2019, (%)

N/o	Tara	Evaziune fiscală raportată la PIB, %	Pondere economie subterană în PIB, %	Nivel mediu de impozitare, %	Pondere evaziune fiscală în economia subterană, %
1.	Italia	11,56	22,97	65,40	50,33
2.	Grecia	11,23	26,45	49,90	42,46
3.	România	10,11	22,94	43,20	44,07
4.	Malta	9,33	29,43	41,60	31,70
5.	Cipru	9,02	32,20	23,20	28,01
6.	Bulgaria	8,39	20,83	27,00	40,28
7.	Lituania	8,28	18,65	42,60	44,40
8.	Ungaria	8,21	20,49	48,00	40,07
9.	Polonia	8,04	16,67	38,70	48,23
10.	Croația	7,85	22,96	18,80	34,19
11.	Belgia	7,39	17,80	57,80	41,52
12.	Letonia	6,99	16,62	35,00	42,06
13.	Slovacia	6,82	11,18	48,60	61,00
14.	Estonia	6,78	18,49	49,00	38,35
15.	Slovenia	6,69	20,21	32,00	33,10
16.	Danemarca	6,41	14,70	26,00	43,61
17.	Portugalia	6,12	17,82	42,40	34,34
18.	Spania	5,55	22,01	58,20	25,22
19.	Franța	5,36	11,65	66,60	46,01

20.	Cehia	5,22	10,47	48,50	49,86
21.	Finlanda	5,10	13,30	40,00	38,35
22.	Germania	4,10	7,75	48,70	52,90
23.	Suedia	3,76	11,74	49,40	32,03
24.	Austria	3,75	9,01	52,00	41,60
25.	Olanda	3,22	7,83	39,00	41,12
26.	Luxemburg	3,10	10,38	20,20	29,87
27.	Irlanda	2,63	9,58	25,90	27,45

Sursa: [8].