ใช้วิธการบัญชีเดียวสา˚ หรับผู้เช่า (single lessee accounting model) โดยผู้เช่าบันทกสัญญาเช่าทุกรายการใน

คู่มืออธิบายมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ▇▇▇▇▇▇ 16

เรื่อง สญญาเช่า

บทน˚า

มาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับท่ ี 16 เร่ ือง สัญญาเช่า ก˚าหนดหลักการส˚าหรับการรับรู้รายการ การวัด▇▇▇▇▇▇ ▇▇▇▇▇˚ เสนอและการเปิ ดเผยข้อมูลของสัญญาเช่า โดยมีวัตถุประสงค์เพือให้มั่นใจว่าผู้เช่าและ

ผู้ให้▇▇▇▇▇▇▇ให้ข้อมูลท่เก่ ย

วข้องกบ

การตัดสนใจในลักษณะ▇▇▇▇▇˚ เสนอรายการท่เป็นตัวแทนอนเท่ย

งธรรมโดย

ใช้วิธการบัญชีเดียวสา˚ หรับผู้เช่า (single lessee accounting model) โดยผู้เช่าบันทกสัญญาเช่าทุกรายการใน

แนวทางเดียวกันและกา˚ หนดให้ผู้เช่ารับรู้สินทรัพย์และหนีสินสา˚ การเช่ามากกว่า 12 เดือน เว้นแต่สินทรัพย์อ้างอิงนั้นมี▇▇▇▇▇▇ต่า

หรับสัญญาเช่าทุกรายการท่ ีมีระยะเวลาใน โดยผู้เช่าต้องรับรู้▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ใช้ท่ ี

แสดงถึง▇▇▇▇▇ในการใช้สินทรัพย์อ้างอิงท่ เี ช่าและหนีสิน▇▇▇▇▇▇▇▇เช่าท่ แสดงถึงภาระ▇▇▇▇▇▇▇▇ ▇ต้องจ่ายช˚า ระ

ตามสญญาเช่า สนทรัพย์และหนีสนท่ เกิดจากสญญาเชาถ่ ูกวัดมูลคาเ่ มือเร่ ิมแรกดว้ ยเกณฑ์ของ▇▇▇▇▇ปั่ จจุบัน

การวัด▇▇▇▇▇▇ประกอบด้วยการจ่ายชา

ระ▇▇▇▇▇▇▇▇เช่าท่ บ

อกเลิก▇▇▇▇▇▇ (รวมถึงค่าเช่าท่ แปรผันตามเงินเฟ้ อ)

และยังรวม▇▇▇▇▇▇จ่ายชา˚ ระท่จะจ่ายในช่วงเวลาใช้▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ผู้เช่าจะใช้▇▇▇▇▇เลือกในการขยายอายุสญญาเช่า หรือไม่ใช้▇▇▇▇▇เลือกในการยกเลิกสัญญาเช่าอย่างแน่นอนด้วยความ▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ มาตรฐานการรายงานทาง การเงิน ฉบับท่ ี 16 เร่ ือง สญญาเช่า นา˚ ข้อกา˚ หนดเกอบท้งั หมดของการบัญชีสา˚ หรับผู้ให้เช่าในมาตรฐานการ บัญชี ฉบับท่ ี 17 (ปรับปรุง 2561) เร่ ือง สญญาเช่า มาใช้ ดังนั้นผู้ให้เช่ายัง▇▇ต้องจัดประเภทสญญาเช่าเป็น สญญาเช่าดา˚ เนินงานหรือสญญาเช่าเงินทุนและบันทกสญญาเช่าท้งั สองประเภทนั้นอย่างแตกต่างกนั

ขอบเขต

มาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับนีต้องถือปฏบ

ัติกบ

สญญาเช่าทุกประเภท ยกเว้นรายการต่อไปน้

1) สัญญาเช่าเพือการสา˚ รวจหรือการใช้แร่ นา˚้ มัน กา๊ ซ▇▇▇▇▇▇▇▇ และทรัพยากรท่ ไี ม่▇▇▇▇▇▇สร้าง ขึ้นใหม่ได้ซึงคล้ายคลึงกนั

2) สัญญาเช่าสินทรัพย์ชีวภาพท่ ีผู้เช่าถือครองภายใต้ขอบเขตของมาตรฐานการบัญชี ฉบับท่ 41

เร่ ือง เกษตรกรรม

3) ข้อตกลงสัมปทานบริการภายใต้ขอบเขตของการตีความมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับ ท่ ี 12 เร่ ือง ข้อตกลงสมปทานบริการ

4) ใบอนุญาตของทรัพย์สินทาง▇▇▇▇▇ท่ ออกโดยผู้ให้เช่าภายใต้ขอบเขตของมาตรฐานการรายงาน

ทางการเงิน ฉบับท่ ี 15 ▇▇▇ ▇▇▇ ▇▇▇ได้จากสญญาท่ท

า˚ กบ

ลูกค้า และ

5) สทธท่ ถือครองโดยผูเชา่้ ภายใตข้้ อตกลงในการให้ใช้▇▇▇▇▇ ภายใตขอบ้ เขตของมาตรฐานการบัญชี

ฉบับท่ ี 38 ▇▇▇ ▇▇▇ ▇▇▇▇▇▇▇▇▇ไม่มีตัวตน สาหรับรายการต่างๆ ▇▇▇▇ ภาพยนตร์ วิดีทัศน์ ละคร

ต้นฉบับงานเขียน สทธบัตร และลขิ สทธ์

ผู้▇▇▇▇▇▇▇ (แต่▇▇▇▇▇▇บังคับ) นา˚ มาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับนีมาถือปฏิบัติกับสัญญาเช่าสินทรัพย์

ไม่มีตัวตน นอกเหนือจากรายการท่ยกเว้นในข้อ 5)

การระบุสญญาเช่าและการแยกส่วนประกอบของสญญา

การให้สท

ธในการควบคุมสนทรัพย์ท่ร

ะบุไว้สา˚ หรับช่วงเวลาหนึงเพือแลกเปล่ ียนกบ

ส่ ิงตอบแทน

1

▇▇▇▇▇ทรัพยท่ร

ะบุได้หรือไม่?

ไม่ใช่

2

ลูกค้ามีสท

ใช่

ธได้รับประโยชน์เชิงเศรษฐกจท้งั หมดหรือเกอบท้งั หมดจากการใช สนทรัพย์ตลอดระยะเวลาการใช้สนทรัพย์หรือไม่?

ไม่ใช่

ใช่

3

ใครเป็นผู้มี▇▇▇▇▇ในการสงั ▇▇▇▇▇▇สนทรัพย์จะถูกใช้อย่างไรและถูกใช้เพือ

วัตถุประสงค์ใดตลอดระยะเวลาการใช้สนทรัพย์?

3ก)

การพิจารณา

ผู้เช่า

มีการกาหนดล่วงหน้าว่าสนทรัพย์จะถูกใช้อย่างไรและ ถูกใช้เพือวัตถุประสงค์ใด

1) ผู้เช่าเป็นผู้ดาเนินการใช้ประโยชน์ใน

สนทรัพย์ หรือ

2) มีการออกแบบในสนทรัพย์เพือการใช้ ประโยชน์ หรือไม่

ผู้จัดหาสน

ไม่ใช่

ทรัพย์

ใช่

สญญามีส่วนประกอบของสัญญาเช่า

สญญาไม่มีส่วนประกอบของสญญาเช่า

1

▇▇▇▇▇ทรัพยท่รี ะบุได้หรือไม่?

เกณฑการพิจารณา

• สนทรัพย์ท่ร

ะบุได้อย่างชัดเจนในสญญา ▇▇▇▇ รหัสตัวถัง หมายเลขประจาสนทรัพย์ เป็นต้น

• จะ▇▇▇▇▇▇▇▇▇เป็นสนทรัพย์ท่ร เง่ ือนไขทุกข้อดังต่อไป▇▇▇

▇บุได้ถ้าผู้จัดหาสนทรัพย์มีสท

ธท่จะเปล่ ียนแทนสน

ทรัพย์และเป็นไปตาม

o ผู้จัดหาสินทรัพย์มีความ▇▇▇▇▇▇ในทางปฏิบัติ (คือมี▇▇▇▇▇ในการเปล่ ียนแทนสินทรัพย์ และ

ผู้จัดหามีสินทรัพย์ท่จะเปลียนแทนพร้อมท้งั ด้านกายภาพและเวลาท่ ▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇)

o ผู้จัดหาสนทรัพย์ได้รับประโยชน์เชิงเศรษฐกจจากการเปลียนแทนสนทรัพย์

2

ลูกค้ามีสทิ ธได้รับประโยชน์เชิงเศรษฐกจท้งั หมดหรือเกอบท้งั หมดจากการใช้

สนทรัพย์ตลอดระยะเวลาการใช้สนทรัพย์หรือไม่?

เกณฑการพิจารณา

• ประโยชน์เชิงเศรษฐกิจจากการใช้สินทรัพย์ท้ังทางตรงหรือทางอ้อม ▇▇▇▇ จากการใช้ จากการ ครอบครอง หรือจากการให้▇▇▇▇▇▇▇▇สนทรัพย์

• ประโยชน์เชิงเศรษฐกจจากการใช้สนทรัพย์ท้งั ประโยชน์หลักและ▇▇▇▇▇▇▇▇▇ต่างๆ

3

ใครเป็นผู้มี▇▇▇▇▇ในการสงั ▇▇▇▇▇▇สนทรัพย์จะถูกใช้อย่างไรและถูกใช้เพือ

วัตถุประสงค์ใดตลอดระยะเวลาการใช้สนทรัพย์?

เกณฑการพิจารณา

• ▇▇▇▇▇ในการส่ง ใช้สนทรัพย์

▇▇▇▇▇▇สินทรัพย์จะถูกใช้อย่างไรและถูกใช้เพือวัตถุประสงค์อะไรตลอดระยะเวลาการ

• ▇▇▇▇▇ในการป้ องกัน (Protective rights) ของผู้จัดหาสินทรัพย์▇▇▇▇▇▇เป็ นการกีดกันลูกค้าจากการมี

สทธิในการสงั การการใช้สนทรัพย์

ตวอย่างที่ 1 การระบุสญญาเช่าและการแยกส่วนประกอบของสญญา - สมปทานการใชพ้ ื▇▇▇

บริษัทร้านกาแฟได้ทา˚ สัญญาใช้พื▇▇▇ ▇ในสนามบินเพือขายสินค้าเป็ นระยะเวลา 3 ปี ซึงระบุค่าใช้พื▇▇▇ ▇ด้วย

อัตรา▇▇▇▇ ▇ ซึงพืนท่ ท่ ทางผู้ประกอบการสนามบินจัดหาให้ต้องตั้งอยู่ในบริเวณผู้โดยสารขาออกของสนามบิน

และผู้ประกอบการสนามบิน▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ ▇▇นท่ ต้ังของพืนท่เี มือไหรก่ ไ็ ดโ้ ดยผูปร้ ะ▇▇▇▇▇▇สนามบินจะมีต้นทุน

เลกน้อยในการย้ายสถานท่ ี สญญาน้ีเป็นสญญาเช่าตาม TFRS 16 หรือไม่

คาตอบ

สญญานีถือเป็นสญญาบริการ ไม่ถือเป็นสญญาเช่าตาม TFRS 16 เนืองจากผู้ประกอบการสนามบินมี▇▇▇▇▇ใน การเปลียนแทนสนทรัพย์และ▇▇▇▇▇▇ทาได้โดยมีต้นทุนเพียงเลกน้อย

ตวอย่างที่ 2 การระบุสญญาเช่าและการแยกส่วนประกอบของสญญา – รานคาย่อย

บริษัททา˚ สัญญาการใช้พืนท่ รี ้านค้าย่อย ผู้จัดหาร้านค้า▇▇▇▇▇▇ย้าย จัดการร้านค้าย่อยไปยังร้านท่ มีลักษณะ ใกล้เคียงกันได้ ผู้จัดหาจะ▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇จากการย้ายในกรณีท่ ีมีผู้เช่ารายใหม่ท่ ีจะจ่ายค่าเช่าในอัตรา เดียวกัน ซึงมีความเป็ นไปได้แต่ยากท่ ีจะเกิดขึ้นได้ ลูกค้า▇▇▇▇▇▇ตัดสินใจเก่ ียวกับการใช้ร้านค้าย่อ ยนีได้

ตลอดอายุของสญญา โดยจะจ่ายเป็ นอตรา▇▇ท่บ

TFRS 16 หรือไม่ คาตอบ

วกกบ

อัตราร้อยละของยอดขาย สญญาน้ีเป็นสญญา▇▇▇▇▇▇▇

▇▇▇▇▇นีถือเป็ นสัญญาเช่าร้านค้าย่อย เนืองจากโอกาสท่ ีผู้จัดหาจะย้ายร้านค้าย่อยเป็ นไปได้ยาก จึง▇▇▇▇▇▇

ร้านค้าย่อยท่ก

าหนดในสญญาเป็นสน

ทรัพย์ท่ร

ะบุได้

ตวอย่างที่ 3 การระบุสญ

ญาเช่าและการแยกส่วนประกอบของสญ

ญา – ซ้ ือช่องสญ

▇▇▇▇▇ไฟเบอร

ออฟติก

ลูกค้าได้ทาสญญากบ

บริษัท ก ในการใช้ช่องสัญญาณอนเทอร์เนตในระบบไฟเบอร์ออฟติกท่มีอยู่ 10 เส้นใน

ท่อสัญญาณเป็นระยะเวลา 2 ปี ซึงราคาท่ จ เตมเวลา บริษัท ก เป็นผู้ตัดสนใจเก่ ียวกบั

่ายเทียบเท่ากับการใช้ช่องสัญญาณ 3 เส้นในท่อสัญญาณนีแบบ การโยกย้ายช่องสญ▇▇▇▇▇ท่อสญญาณน้ีและดูแลเร่ ื▇▇▇▇▇จราจร

ของข้อมูลท่ ีไหลผ่านไฟเบอร์ออฟติกรวมท้ง สญญาเช่าตาม TFRS 16 หรือไม่

คาตอบ

ดูแลเร่ ืองอุปกรณ์อิเล็กทรอนิกส์ในการเชือมต่อ สัญญานีเป็ น

ต้องพิจารณาว่ามีสน

ทรัพย์ท่ร

ะบุได้หรือไม่ ซึงการใช้ช่องสญญาณดังกล่าวไม่มีความแตกต่างในช่องสัญญาณ

ท่ ผ

ู้จัดหาทรัพย์สินมีท้งั หมด ซึงไม่▇▇▇▇▇▇ระบุได้ว่า ช่องสัญญาณเทย

บเท่า 3 เส้นในท่อสัญญาณจะเป็นเส้น

ไหนบ้าง ดังนั้นสญญาน้ีไม่เข้านิยามของสญญาเช่าตาม TFRS 16

การรบรูรายการและขอ

ยกเวน

ในการวด▇▇▇▇▇▇

ผู้เช่าต้องรับรู้สน

▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇และหนีสน

ตามสญญาเช่าสา˚ หรับสัญญาเช่าทุกสญ

ญา ยกเว้นสญญา▇▇▇▇▇▇ ▇มี

ระยะส้น หรือ สญญาเช่าซึงสนทรัพย์อางอง้ ิ ▇▇▇▇▇คาต่ า่

สญญาเช่าท่มีระยะส้นั

• ระยะเวลาของสญญาไม่▇▇▇

12 เดือน

• เป็นทางเลือกนโยบายบัญชี (พิจารณาตามประเภทของสนทรัพย์อ้างองิ )

• ทาการประเมินใหม่ในกรณีท่มีการแก้ไขหรือเปล่ ียนแปลงในระยะเวลาของสญญาเช่า

• เป็นข้อยกเว้นสาหรับผู้เช่าเท่าน้นั

▇▇▇▇▇▇▇▇ซึงสนทรัพย์อ้างองิ มี▇▇▇▇▇▇ตา่˚

• สนทรัพย์ท่ มี▇▇▇▇▇▇ตา˚ เมอสนทรัพย์นั้นเป็นสนทรัพย์ใหม่

• เป็นทางเลือกนโยบายบัญชี (พิจารณาเป็นรายสญญา)

• เป็นข้อยกเว้นสาหรับผู้เช่าเท่าน้นั

ตวอย่างที่ 4 การพิจารณาขอ หองพกของโรงแรม

ยกเวน

ส˚าหรบ

สินทรพ

ยอา

งอิงมี▇▇▇▇▇▇ต˚า

– สญ

ญาเช่าเครื่องใชไ้ ฟฟ้ าใน

โรงแรมแห่งหนึงได้ทา˚ สญญาให้เช่าเคร่ ืองใช้ไฟฟ้ าทุกชินในห้อง▇▇▇ ท้งั ▇▇▇ ▇▇▇เยน เคร่ ืองเสียงและอ่ นๆ ซึงแต่

ละชินมี▇▇▇▇▇▇แบบซือใหม่ในราคาตา่˚ ต่อชิน ซึงรวมแล้ว▇▇▇▇▇▇ของสน ข้อยกเว้น▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇อ้างองิ มี▇▇▇▇▇▇ตา˚ ได้หรือไม่

คาตอบ

ทรัพย์มี▇▇▇▇▇▇สูง สญญา▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ใช้

ผู้เช่า▇▇▇▇▇▇ใช้กฎเร่ ืองข้อยกเว้นเรืองสนทรัพย์อ้างอิง▇▇▇▇▇คา่ ตา˚ ได้ เนืองจากอุปกรณ์แตละ่ ชินมีการใช้งานท่

เป็นอส

ระจากกน

และผู้เช่าจะได้รับประโยชน์จากการใช้อุปกรณ์แต่ละชินแยกจากกน

ตวอย่างที่ 5 การพิจารณาขอ

ยกเวน

ส˚าหรบสินทรพยอ

างอิงมี▇▇▇▇▇▇ต˚า

– ▇▇▇▇▇▇▇▇รถยนต

กิจการ ก ทา˚ สัญญาเช่ารถยนต์▇▇▇▇▇▇ใช้ข้อยกเว้น▇▇▇ ▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇อ้างอิงมี▇▇▇▇▇▇ต่า˚ ได้หรือไม่ ถ้ากิจการ ก พิจารณาว่าการเช่ารถยนต์ 1 คันมีองค์ประกอบของสัญญาเช่า อุปกรณ์ต่างๆ แยกจากกัน ▇▇▇▇ เคร่ ืองยนต์

ล้อ ตัวถัง ▇▇▇▇▇▇▇▇▇ของแต่ละชินท่ซ้อสภาพใหม่มี▇▇▇▇▇▇ตา˚ กว่าจานวนเงินท่ก อ้างองิ มี▇▇▇▇▇▇ตา่˚

คาตอบ

าหนดตามนโยบาย▇▇▇ ▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇

ผู้▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ใช้กฎเร่ ืองข้อยกเว้น▇▇▇ ▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇อ้างอิงมี▇▇▇▇▇▇ต่า˚ ได้ เนืองจากอุปกรณ์แต่ละชินมีการใช้ งานท่ ไี ม่เป็ น▇▇▇▇▇จากกันอย่างมาก ซึงตามหลักการด้านเทคนิคองค์ประกอบของรถส่วนต่างๆ ต้องใช้งาน

ร่วมกน และผู▇▇▇▇▇▇▇▇ รับประโยชน์จากการใชอุ▇▇ ▇▇▇▇แตละ่ ชินแบบไมแยกจา่ กกน

ขอยกเวนในการพิจารณาสญญาเช่าแบบกลุ่มของสญญา

ท้ังผู้เช่าและผู้ให้เช่า▇▇▇▇▇▇ใช้ TFRS 16 กับกลุ่มของสัญญาได้ ถ้ากลุ่มของสัญญาดังกล่าวมีลักษณะ เง่ ือนไขท่ไม่มีความแตกต่างอย่างมีสาระสาคัญจากการใช้ TFRS 16 แบบแยกสญญา

การแยก▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇สญญาเช่า

ส่วนประกอบท่ไม่เป็นสญญา ▇▇▇▇ ▇▇▇▇ สญญาบริการ

สนทรัพย์รายการท่ ี 2

สญญา

สนทรัพย์รายการท่ ี 1

ผู้เช่าต้อง▇▇▇▇▇▇▇ให้แต่ละส่วนประกอบของ สัญญาตามเกณฑ์ความ▇▇▇▇▇▇▇▇ของราคา แบบ▇▇▇▇▇▇

▇▇˚ หรับบางสัญญาท่ ีการแยกองค์ประกอบทา˚ ได้ยากอาจเลือกไม่แยกส่วนประกอบ▇▇▇▇▇▇เป็ น สญญาเช่าจากส่วนประกอบท่เี ป็นสญญาเช่า

▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇

สัญญาท่ เี กิดขึ้นกับหน่วยงานเดียวกันในระยะเวลาท่ ีใกล้เคียงกันและมีเนือหาของรายการเก่ ียวโยงกันซึงจะ ▇▇▇▇▇▇รวมสัญญาในการ▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇โดยต้องเข้าเงอนไขอย่างน้อยข้อใดข้อหนึงดังต่อไปน้ี

• สัญญาต่างๆ เหล่านั้นจะต้องถูกเจรจาเป็นกลุ่มของสัญญาเดียวกันซึงมีวัตถุประสงค์เชิงพาณิชย์ โดยรวมร่วมกนั

• การพิจารณาเง่ ือนไขในสัญญาหนึงๆ จะขึ้นอยู่กับราคา หรือผลงานของสัญญาอ่ ืนๆ ในกลุ่มของ สญญา หรือ

• เก่ ย

วข้องกบ

สนทรัพย์ในองค์ประกอบเดียวกน

การรวมสัญญามีผลท้งั การพิจารณาว่ามีองค์ประกอบของสญ เช่าน้นๆ

ญาเช่าหรือไม่และการบันทกบัญชีสาหรับสัญญา

ตวอย่างที่ 6 การรวมหรือการแยกสญญาเช่า

กิจการ ก ได้จัดหาอาคารชั่วคราวให้แก่ กิจการ ข ซึงมีองค์ประกอบ ได้แก่ การให้▇▇▇▇▇ในการใช้อาคาร

ชั่วคราวในระยะเวลาท่ ีกา

หนดและราคาท่ ีกา

หนดรวมกันแบบอัตรา▇▇▇▇ ▇ พร้อมท้ังการติดตั้งระบบไฟฟ้ า

ระบบนา˚้ ประปา และเฟอร์นิเจอร์ต่างๆ และการร้ือถอนอาคารชั่วคราวและระบบต่างๆ เมือส้ินสุดระยะเวลา

ของสัญญาเช่า ซึงองค์ประกอบของสัญญาเช่าท้ง หรือไม่

คาตอบ

3 องค์ประกอบ▇▇▇▇▇▇พิจารณารวมเป็น 1 สัญญา▇▇▇▇▇▇▇

สญญาต่างๆ ท้ง

3 ถูกเจรจาเป็นแบบกลุ่มซ่ ึงมีวัตถุประสงค์เชิงพาณิชย์โดยรวมร่วมกน

เนืองจากลูกค้าไม่ใช่

แค่ต้องการเช่าพืนท่ อาคารชั่วคราว แต่ต้องการระบบสาธารณูปโภคต่างๆ รวมท้งั การร้ือถอนอาคารชั่วคราว

และระบบต่างๆ เมือส้ินสุดระยะเวลาของสัญญาด้วย ซึงลูกค้าไม่▇▇▇▇▇▇แยกการใช้อาคารชั่วคราวออกจาก

ระบบต่างๆ ท่ ีติดตั้ง และบริการติดตั้งหรือบริการร้ือถอน ณ ▇▇▇▇▇▇▇สุดสัญญากไ็ ม่ได้มีการโอนสินค้าหรือ

บริการไปให้กบผูเชา่้

การพิจารณาอายุของสญญาเช่า

ระยะเวลาของสญญา เช่าท่บี อกเลิก▇▇▇▇▇▇

ระยะเวลาท่ผู้เช่ามีสิทธเิ ลือกขยายอายุสญญาเช่าออกไปอกหากผู้เช่ามี ความแน่นอนอย่าง▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ท่จะใช้สทิ ธเลือกนั้น

ระยะเวลาท่ผู้เช่ามีสิทธเิ ลือกยกเลิกสญญาเช่าหากผู้เช่ามีความแน่นอน อย่าง▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ท่จะใช้สิทธเลือกนั้น ซึงต้องเป็นสทิ ธเลือกของผู้เช่า

ความแน่นอนอย่าง▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ท่จะใช้สทธเลือกพิจารณาจาก

• เง่ ือนไขและข้อกาหนด▇▇▇▇▇▇▇▇สาหรับระยะเวลาท่เป็นทางเลือกเปรียบเทย

บกบ

อตราในตลาด

• ส่วนปรับปรุงสนทรัพย์เช่าท่ส

าคัญท่ต

้องรับผิดชอบ (หรือคาดว่าจะต้องรับผิดชอบ)

• ต้นทุนท่เก่ ย

วข้องกบ

การยกเลิกสญญาเช่า

• ความสาคัญของสนทรัพย์อ้างองิ ต่อการดาเนินงานของผู้เช่า

• เง่ ือนไขท่เก่ ย

วข้องกบ

การใช้สทธเลือก

การประเมินอายุสญญาเช่าใหม่

• ส่วนปรับปรุงสนทรัพย์เช่าท่ส

าคัญซึง▇▇▇▇▇▇คาดการณ์ไว้

• การดัดแปลงหรือการปรับปรุงสนทรัพย์อ้างองิ อย่างมีนัยสาคัญท่ ▇▇▇▇▇▇คาดการณ์ไว้ การตัดสนใจทาง ธุรกิจท่ เี ก่ ียวข้องโดยตรงกับการใช้▇▇▇▇▇เลือกหรือไม่ใช้▇▇▇▇▇เลือก ▇▇▇▇ การตัดสินใจขยายสัญญาเช่า

ของสนทรัพย์ท่เสริมกน การตัดสนใจจาหน่ายสนทรัพย์ทางเลือก เป็นต้น

การวด▇▇▇▇▇▇สินทรพย▇▇▇▇▇▇▇▇ใช

ต้องวัด▇▇▇▇▇▇ด้วยราคาทุน ซึงประกอบด้วย

• ▇▇▇▇▇▇เริมแรกของหนีสน▇▇▇▇▇▇▇▇เช่า

• จานวนเงินท่ต เช่าท่ได้รับ

้องจ่ายชาระ▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ ▇ วันท่ส

ญญาเริมมีผลหรือก่อนหน้า หัก ส่งิ จูงใจในสญญา

• ต้นทุนทางตรงเร่ ิมแรก และ

• ประมาณการต้นทุนในการร้ือถอน การขนย้ายสินทรัพย์อ้างอิง การบูรณะสถานท่ ีตั้งหรือซ่อมแซม สนทรัพย์อ้างองิ

รายการบันทกบัญชี

เดบิต สนทรัพย์สทธการใช้ XXX

ดอกเบ้ียตามสญญาเช่ารอตัดบัญชี XXX

เครดิต หนีสน▇▇▇▇▇▇▇▇เช่า XXX

ประมาณการหนีสนจากการร้ือถอน XXX

เจ้าหนี/เงินสด XXX

การวด▇▇▇▇▇▇หนีสินตามสญญาเช่า

จา˚ นวนท่ ต

้องจ่าย▇▇▇▇▇▇▇▇เช่าท่ ย

ัง▇▇▇▇▇▇จ่ายชา˚ ระซึงต้องคิดลดด้วยอัตราดอกเบ้ียตามนัยของสัญญา (หาก

ไม่▇▇▇▇▇▇ระบุได้ ให้ใช้อตราดอกเบ้ียเงินกู้ยืมสวน▇▇▇ ▇▇ของผู้เช่า) ประกอบด้วย

• ค่า▇▇▇▇▇▇ท่ ี หักส่งิ จูงใจตามสญญา

• ค่าเช่า▇▇▇▇▇▇▇▇ ▇ขึ้นอยู่กับดัชนีหรืออัตรา (ให้ใช้อัตรา ณ ▇▇▇▇▇ ▇สัญญา▇▇▇▇▇▇▇ ิมมีผลบังคับใช้) ▇▇▇▇ อัตราเงินเฟ้ อ/อัตราดอกเบ้ียหรืออัตราค่าเช่าในตลาด ส่วนปัจจัยผันแปรอ่ ืนๆ ▇▇▇▇ ค่าเช่าซึงขึ้นอยู่ กับปริมาณการใช้สินทรัพย์อ้างอิง ▇▇▇▇ จา˚ นวนผู้โดยสารบนเคร่ ืองบิน ยอดขายใน▇▇▇▇▇ เป็ นต้น ไม่ถือเป็นส่วนหนึงของหนีสน▇▇▇▇▇▇▇▇เช่า

• จานวนเงินท่คาดว่าจะจ่ายชาระสาหรับ▇▇▇▇▇▇▇▇เหลอท่ได้รับการประกนั

• ราคาใช้สทธของสทธเลือกซือ

• ค่าปรับท่จ่ายสาหรับการยกเลิกสญญาเช่า

ตวอย่างที่ 7 การเปลียนแปลงอตรา/ดชนีซึ่งใชในการค˚านวณค่าเช่าผนแปร

กิจการ▇▇▇▇▇▇˚ สัญญาเช่าซึงมีระยะเวลาของสัญญา 5 ปี อัตราค่าเช่า 50,000 บาทต่อปี กา˚ หนดชา˚ ระทุกต้นป

จา˚ นวนเงินท่ ต้องจ่าย▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ขึ้นทุกๆ 2 ปี เพือสะท้อนการเปล่ ียนแปลงในดัชนีราคาผู้บริโภค (CPI)

▇ ▇▇▇▇▇ ส

ญญาเช่าเริมมีผลบังคับใช้ CPI เท่ากบ

125 ให้คานวณจานวนหนีสน▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ ▇ ปลายปี ท่ ี 1

ถึง ปี ท่ ี 3
CPI ณ ต้นปี ท่ ี 1	125
CPI ณ ต้นปี ท่ ี 2	130
CPI ณ ต้นปี ท่ ี 3	135

ข้อสมมติ ไม่มีผลเร่ ืองของ▇▇▇▇▇▇ของหนีสนตามเวลาในตัวอย่างนี คาตอบ

หนีสน▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ ▇ ปลายปี ท่ ี 1 = 50,000*4 = 200,000 บาท

หนีสน▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ ▇ ปลายปี ท่ ี 2 = 50,000*3 = 150,000 บาท

หนีสน▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ ▇ ปลายปี ท่ ี 3 = (50,000*135/125) *2 = 108,000 บาท

การใชอ

ตราคิดลดในการวด▇▇▇▇▇▇เมือ

เริ่มแรกของหน้ ีสินตามสญญา▇▇▇▇

▇ วันท่ สัญญา▇▇▇▇▇▇▇ ิมมีผล ผู้เช่าต้องวัด▇▇▇▇▇▇หนีสิน▇▇▇▇▇▇▇▇เช่าด้วย▇▇▇▇▇▇ปัจจุบันของการจ่ายชา˚ ระตาม

สญญาเช่าท่ย

ัง▇▇▇▇▇▇จ่ายชาระ ณ วันน้น

การจ่ายชาระ▇▇▇▇▇▇▇▇เช่าต้องคิดลดด้วยอัตราดอกเบ้ียตามนัยของ

สญญาเช่า หากอตรานั้น▇▇▇▇▇▇กาหนดได้ทุกเม่ ือ แต่หากอตรานั้นไม่▇▇▇▇▇▇กาหนดได้ทุกเมือ ผู้เช่าต้องใช้ อตราดอกเบ้ียการกู้ยืมสวน▇▇▇ ▇▇ของผู้เช่า

อตราดอกเบ้ียตามนัยของสญญาเช่า

อัตราดอกเบ้ียท่ ทา˚ ให้▇▇▇▇▇▇ปัจจุบันของ (ก) การจ่ายชาระ▇▇▇▇▇▇▇▇เช่า และ (ข) ▇▇▇▇▇▇คงเหลือท่ ไี ม่ไดรั้ บ

การประกน ผู้ให้เช่า

เท่ากบ

ผลรวมของ (1) ▇▇▇▇▇▇ยุติธรรมของสนทรัพย์อ้างอิง และ (2) ต้นทุนทางตรงเร่ ิมแรกของ

อตราดอกเบ้ียการกู้ยืมสวน▇▇▇ ▇▇ของผู้เช่า

อัตราดอกเบ้ียท่ ีผู้เช่าจะต้องจ่ายในการกู้ยืมเงินท่ ีจ˚าเป็ นเพือให้ได้มาซึง▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ ▇มี▇▇▇▇▇▇ใกล้เคียงกับ

▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ใช้ในสภาพแวดล้อมทางเศรษฐกิจท่ ค คล้ายคลึง

ล้ายคลึง โดยมีระยะเวลาการกู้ยืมและหลักประกนท่

ในการคิดลดหนีสิน▇▇▇▇▇▇▇▇เช่าด้วยอัตราดอกเบ้ียการกู้ยืมส่วน▇▇▇▇ของผู้เช่านั้น ผู้เช่าจะต้องพิจารณา ปัจจัยดังต่อไปน้ี

• อตราท่ใช้ต้องเป็นอัตราท่ก

ิจ▇▇▇▇▇▇▇▇▇กู้ยืมได้ ซึงไม่ควรเป็นอัตราท่ ส

ะท้อนถึงต้นทุนของส่วนของ

เจ้าของ ดังนั้นไม่ควรใช้ WACC หรืออัตราผลตอบแทนของการใช้สินทรัพย์ของกิจการในการ

คา˚ นวณ อย่างไรกตาม ในทางปฏิบัติอาจใช้ WACC หรืออัตราผลตอบแทนของการใช้สินทรัพยเป็น

อัตราเร่ ิมแรกท่ ใี ช้ในการคา˚ นวณหาอัตราดอกเบ้ียการกู้ยืมส่วน▇▇▇▇ของผู้เช่าในบางกรณี แต่ต้องมี

การปรับปรุงด้วยปัจจัยแวดล้อมท่เก่ ยวของดวย้้

• ต้องเป็นอตราท่ ส

ะท้อนว่ากิจการ▇▇▇▇▇▇กู้ยืมตามระยะเวลาของสญญาเช่าท่จ

ะได้มาซึง▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ ▇มี

▇▇▇▇▇▇ใกล้เคียงกบสนทรัพย์สิทธการใช้ มากกว่า▇▇▇▇▇▇ ท่จะไดมา้ ซึงสนทรัพย์ของกจการ

• อัตราต้องสะท้อนการกู้ยืมท่ มีหลักประกันสา˚ หรับสินทรัพย์ท่ ค การกู้ยืมทวไปของกจการ

ล้ายกับ▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ใช้ ซึงไม่ใช่

• อัตราต้องสะท้อนเครดิตของกิจการและเป็ นอัตราการกู้ยืมในสภาวะแวดล้อมของกิจการ ▇▇▇▇ ถ้า กิจการมีสกุลเงินท่ ีใช้ในการด˚าเนินงานเป็ นเงินปอนด์ และการกู้ยืม▇▇▇▇ของกิจการเป็ นสกุลเงิน

ปอนด์ แต่ไปทา˚ สัญญา▇▇▇▇▇▇ ▇เป็ นสกุลเงินดอลล่าร์ อัตราดอกเบ้ียการกู้ยืมส่วน▇▇▇▇ของผู้เช่ากควร สะท้อนการกู้ยมท่เป็นสกุลเงินดอลล่าร์ เป็นต้น

ตวอย่างที่ 8 การพิจารณาหนีสินตามสญญาเช่าในกรณีที่มีทางเลือกในการขยายอายุสญญาเช่า

เม▇▇▇▇▇▇ ▇ 1 ▇▇▇▇▇▇ 25X1 กจการ ก ได้ทาสญญาเช่าพ้ืนท่ขายของ สญญาท่บอกเลิก▇▇▇▇มีอายุ้่ 7 ปี คาเช่่ า

ปี ละ 10,000 บาท (ในปี ท่ ี 1) และ▇▇▇▇ขึ้นร้อยละ 5 ทุกๆ ปี ซึงอัตราค่าเช่าสะท้อนถึงอัตราตลาด ณ วันท่

ทา˚ สัญญา กิจการ ก มีทางเลือกท่ จ

ะขยายอายุสัญญาเช่าไปอีก 5 ปี ซ่ ึง ณ วันท่ ท

า˚ สัญญา กิจการ ก ตัดสินใจ

ท่จะใช้สทธิตออา่ ยุ

กจการ ก จะแสดงหนีสน▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ ▇ วันท่ท

คาตอบ

าสญญาอย่างไรตามกรณีต่างๆ ข้างล่างนี

กรณีที่ 1 ค่า▇▇▇▇▇▇ ▇ปรับขึ้นจะถูกตกลงโดยท้ังผู้เช่าและผู้ให้▇▇▇▇ ▇ ▇▇▇▇▇ ▇ใช้▇▇▇▇▇ในการต่ออายุ คือ ส้ินปี ท่ ี 7

อตราค่าเช่าท่ปรับจะไม่▇▇▇ ▇▇▇▇ละ 105 ของคาเช่่ าปี สดทาย้

ดังนั้นกิจการ ก มีความ▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ ▇จะใช้▇▇▇▇▇ในการขยายอายุของสัญญาเช่าเป็ น 12 ปี ดังนั้นค่าเช่าท่

กา˚ หนดไว้ท้ง

12 ปีจะถูกรวมคา˚ นวณเป็ นหนีสิน▇▇▇▇▇▇▇▇เช่า เพราะท้ง

ผู้เช่าและผู้ให้▇▇▇▇▇▇▇ตกลงในการ

ปรับค่าเช่าสา˚ หรับระยะเวลาท่ ขยาย เนืองจากอัตราค่าเช่าเป็นไปตามอัตราตลาดในขณะนั้น อัตราค่า▇▇▇▇▇▇▇

▇▇▇ท่ก

าหนดกผันแปรไปตามอตราตลาด ณ วันท่ท

าสญญาเช่า

	1	2	3	4	5	6	7	8–12
อตราค่าเช่า	10,000	10,500	11,025	11,577	12,155	12,763	13,401	10,000

กรณีที่ 2 อัตราค่า▇▇▇▇▇▇ ▇ปรับสา˚ หรับปี ท่ ีขยายจะถูกกา˚ หนดโดยท้ังผู้เช่าและผู้ให้▇▇▇▇ ▇ ▇▇▇▇▇ ▇ใช้▇▇▇▇▇ในการ

ต่ออายุ คือ ส้ินปี ท่ ี 7 ตามอัตราตลาด ณ วันนั้น อย่างไรกตาม ได้มีการกา˚ หนดเพดานของค่าเช่าในส่วนของ

ระยะเวลาท่ ข

ยาย ซึงจะไม่ตากว่าร้อยละ 85 และไม่▇▇▇▇▇▇▇ละ 115 ของค่าเช่าปี สุดท้าย ซึงเท่ากบ

ไม่ตา˚ กว่า

11,391 (10,000* 1.05^6)*0.85 ซึงในกรณีนีการจ่ายค่าเช่าจะ▇▇▇▇▇▇▇▇▇ไปไม่เกินเพดานท่ รี ้อยละ 115

เนืองจากค่า▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇

ณ ปี ท่ ี 8 จะสงู กว่าอตราค่าเช่าตลาด ณ วันท่ท

▇▇▇▇▇▇▇▇▇

ดังนันกิจการ ก มีความ▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ ▇จะใช้▇▇▇▇▇ในการขยายอายุของสัญญาเช่าเป็ น 12 ปี ดังนั้นค่าเช่าท่

กา˚ หนดไว้ท้ง

12 ปี จะถูกรวมคา˚ นวณเป็นหนีสิน▇▇▇▇▇▇▇▇เช่า เพราะท้ง

ผู้เช่าและผู้ให้▇▇▇▇▇▇▇ตกลงในการ

ปรับค่าเช่าสา˚ หรับระยะเวลาท่ ขยาย เนืองจากอัตราค่าเช่าเป็นไปตามอัตราตลาดในขณะนั้น อัตราค่า▇▇▇▇▇▇▇

▇▇▇ท่ กา˚ หนดกผันแปรไปตามอัตราตลาด ณ ▇▇▇▇▇ ▇ทา˚ สัญญาเช่าคือ 10,000 บาท ดังนั้นอัตราค่า▇▇▇▇ ▇ ปี ท่

8-12 จะเป็นดังนี

	1	2	3	4	5	6	7	8–12
อตราค่าเช่า	10,000	10,500	11,025	11,577	12,155	12,763	13,401	11,391

เมอท้ง

2 ฝ่ ายได้ตกลงค่าเช่าในปี ท่ข

ยายแล้ว คือตั้งแต่ปี ท่ ี 8 กจการ ก จะต้องมีการวัด▇▇▇▇▇▇ของหนีสินตาม

สญญาเช่าเพ่ ือให้สะท้อนอตราค่าเช่าตามตลาดท่ตกลงกนั

กรณีที่ 3 อตราค่าเช่าท่ปรับสาหรับปี ท่ข

ยายจะเป็นอตราท่ ส

ูงกว่าระหว่าง ค่าเช่าท่จ

่ายปี ท่ ี 7 (13,401 บาท)

และอัตราค่าเช่าตลาด ณ ปี แรกท่ ข

ยาย (ซึงเป็นอัตราท่ ต

กลงกันท้ง

2 ฝ่ ายหรือกา˚ หนดโดยผู้ประเมินค่าเช่า

▇▇▇▇▇) ในกรณีนีคล้ายกับกรณีท่ ี 2 การจ่ายค่าเช่าตลอดระยะเวลาท่ ขยายจะไม่เกินเพดานสูงสุดแต่ไม่ต่า˚ ไป

กว่าร้อยละ 85 ของค่าเช่าปี ท่ ี 7 ซึงในกรณีท่ ี 3 จะใช้ จา˚ นวน 13,401 บาท กา˚ หนดหนีสิน▇▇▇▇▇▇▇▇เช่า ในส่วนของระยะเวลาท่ขยายดังนี

ดังนั้นอตราค่า▇▇▇▇ ▇ ปี ท่ ี 8-12 จะเป็นดังนี

	1	2	3	4	5	6	7	8–12
อตราค่าเช่า	10,000	10,500	11,025	11,577	12,155	12,763	13,401	13,401

เมอท้ง

2 ฝ่ ายได้ตกลงค่าเช่าในปี ท่ข

ยายแล้ว คือตั้งแต่ปี ท่ ี 8 กจการ ก จะต้องมีการวัด▇▇▇▇▇▇ของหนีสินตาม

สญญาเช่าเพ่ ือให้สะท้อนอตราค่าเช่าตามตลาดท่ตกลงกน

ซึงอตราดังกล่าวท่ ส

งู กว่าคือ 13,401 บาท

การวด▇▇▇▇▇▇ภายหลงั ของสินทรพย▇

▇▇▇▇▇▇▇ใช

เรม▇▇▇▇▇▇เส่ อมราคาตั้งแต่

▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇

หากมีการโอนความเป็นเจ้าของในสนทรัพย์อ้างองให้แก่ผู้ เช่าเมือส้นสดุ สญญาเช่าหรือราคาทุนได้รวมการใช้สทธิ เลือกซื้อสนทรัพย์

อายุการให้ประโยชน์ของสนทรัพย์ อ้างองิ

กรณอ่ นๆ

อายุการให้ประโยชน์ของสนทรัพย์ อ้างองิ หรืออายุของสญญา▇▇▇▇ ▇▇▇▇▇▇▇อย่างใดจะส้นกว่า

การวด▇▇▇▇▇▇ภายหลงั ของหน้ ีสินตามสญญาเช่า

• การ▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ตามบัญชีเพือสะท้อนดอกเบ้ียของหนีสนตามสญญาเช่า

• การลด▇▇▇▇▇▇ตามบัญชีเพือสะท้อนการชาระค่า▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇เช่า

• การวัด▇▇▇▇▇▇ตามบัญชีใหม่เพือสะท้อนการประเมินใหม่หรือการเปลียนแปลงสญญาเช่า

ใช้อตราคิดลด ณ วันท่ปี ระเมินใหม่

o การเปลียนแปลงอายุของสญญาเชา่

o การเปลียนแปลงการประเมินสทธเิ ลอกซือสนทรัพย์อ้างอง

ใช้อตราคิดลดเดิม ยกเว้นการ เปลียนแปลงจา˚ นวนเงนิ ท่ตี ้องจ่าย

ชาระเป็นผลมาจากการเปลยนแปลง อตราดอกเบ้ียลอยตัว

o การเปลียนแปลง▇▇▇▇▇▇▇▇เหลอท่ได้รับการประกนั

o การเปลียนแปลงจานวนเงินท่ต้องจา่ ยซึงเป็นผลมาจาก

การเปลียนแปลงดัชนีหรืออัตราท่ใช้กาหนดจานวนเงินท่ ี ต้องจ่ายชาระ

การบันทก

การประเมินหนีสน

ตามสญญาเช่าใหม่

Dr./Cr. รายการในงบกาไรขาดทุน XXX

Dr./Cr. หนี้สนตามสญญาเช่า XXX

Dr./Cr. ดอกเบี้ยตามสญญาเช่ารอตัดบัญชี XXX

▇▇▇▇▇▇ตามบัญชีของสนทรัพย์สิทธการใช้ = 0

XXX

XXX XXX

Dr./Cr. สทธการใช้สนทรัพย์

Dr./Cr. หนี้สนตามสญญาเช่า

Dr./Cr.ดอกเบี้ยตามสญญาเช่ารอตัดบัญชี

▇▇▇▇▇▇ตามบัญชีของสนทรัพย์สิทธการใช้ มากกว่า 0

การขายและเช่ากลบคืน

การบันทกบัญชีสา˚ หรับรายการขายและเช่ากลับคืนจะต้องพิจารณาว่าการโอนสน

ทรัพย์ดังกล่าวเข้านิยามของ

รายได้จากการขายตามมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับท่ ี 15 ▇▇▇ ▇▇▇ ▇▇▇ได้จากสัญญาท่ ีทา˚ กับลูกค้า หรือไม่

การโอนสินทรพยเ์ ป็ นการขายตาม TFRS 15
ผูขาย – ผูเช่า • ▇▇▇▇▇พั ยส์ ิทธิการใช้ วดั ▇▇▇▇▇▇ตามสดั ส่วนของ ▇▇▇▇▇▇ตามบญ▇▇▇▇▇รบรูด้ านผูขาย-ผูเช่า • รบรูก˚าไร/ขาดทุน เท่ากบจ˚านวนที่เกียวกบ▇▇▇▇▇ ▇▇▇โอน • ถา้ ▇▇▇▇▇▇ยุติธรรมของ▇▇▇▇▇▇ขาย▇▇▇▇▇ร้ บั ไม่เท่า ▇▇▇▇▇▇ยุติธรรมของสินทรัพย์ ต้องปรับปรุง ▇▇▇▇▇▇ของการขายดว้ ย▇▇▇▇▇▇ยุติธรรม (▇▇▇▇ การจัดหาเงินทุนส่วน▇▇▇▇โดยผูซ้ ้ ือ-ผูใหเช่า	ผูซ้ ้ ือ-ผูใหเช่า • บันทกึ สนทรัพย์ท่ซ้อตามมาตรฐานการบญ▇▇▇▇ ▇ เก่ ยี วข้อง • บันทกรายการให้เช่าตาม TFRS 16 ด้านผู้ให้ เช่า

การโอนสินทรพยไ์ ม่เป็ นการขายตาม TFRS 15
ผูขาย – ผูเช่า • รบรูส้ ินทรพยต์ ่อไป • รบรูหน้ ีสินทางการเงินเท่ากบจ˚านวนเงิน▇▇▇ ▇▇ร้ บั (ตาม TFRS 9)	ผูซ้ ้ ือ-ผูใหเช่า • ไม่รับรู้สนทรัพย์ • รับรู้สนทรัพย์ทางการเงินเท่ากบั จานวนเงินท่ ี จ่าย (ตาม TFRS 9)

ตวอย่างที่ 9 รายการขายและเช่ากลบคืนในกรณีที่การโอนสินทรพยเ์ ป็ นการขายตาม TFRS 15

บริษัท ก ขายอาคารให้บริษัท ข เป็ นเงิน 2,000,000 บาท อาคารมี▇▇▇▇▇▇ตามบัญชีคงเหลือเท่ากับ

1,000,000 บาท ในขณะเดียวกันบริษัท ก ได้ทา˚ สัญญากับบริษัท ข เพือให้มี▇▇▇▇▇ในการใช้อาคารดังกล่าว

18 ปี (จ่ายเป็นรายปี ปี ละ 120,000 บาท) ▇▇▇▇▇▇ยุติธรรมของอาคาร ณ วันท่ขาย เท่ากบ 1,800,000 บาท

PV (1,800,000) = 1,259,200 บาท

1,000,000* (1,259,200/1,800000)

699,555

และสมมติว่าการโอนอาคารดังกล่าวถือเป็ นการขายตาม TFRS 15 ในตัวอย่างนี▇▇▇▇▇▇ไม่มีต้นทุนทางตรง อ่ นๆ ในการโอนอาคาร

คาตอบ

การบันทกบัญชีด้านผู้ขาย-ผู้เช่า

เดบิต เงินสด 2,000,000

เดบิต สนทรัพย์สทธการใช้ 699,555

เครดิต อาคาร 1,000,000

เครดิต หนีสนตามสญญาเช่า 1,459,200 (PV ของ 2,160,000) (120,000*18)

= 1,000,000-699,555

= 300,445 (30.0445%)

= (1,800,000-1,000,000)* 30.0445%

= 240,355

เครดิต กาไรจากการโอนสทธิ 240,355

การน˚าเสนอรายการ

ในงบแสดงฐานะการเงินหรือในหมายเหตุประกอบงบการเงินจะต้องแยกแสดงรายการดังต่อไปนีต่างหาก จากรายการอ่ นๆ

• ▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇*

• หนีสิน▇▇▇▇▇▇▇▇เช่า โดยแยกแสดงส่วนท่ ีจะถึงก˚าหนดช˚าระภายใน 1 ปี เป็ นส่วนของหนีสิน หมุนเวียน และส่วนท่▇▇▇กว่า 1 ปี เป็นหนีสนไม่หมุนเวียน

*หมายเหตุ: ▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ใช้ท่ เี ป็นไปตามคา˚ นิยามของอสังหาริมทรัพย์เพือการลงทุนต้องนา˚ เสนอเป็ น อสงั หาริมทรัพย์เพอการลงทุนในงบแสดงฐานะการเงินเท่าน้นั

ในงบกาไรขาดทุน

• ค่าเส่อมราคาสาหรับสนทรัพย์สิทธการใช้ ซึงอาจรวมอยู่ในค่าใช้จ่ายในการผลิต ค่าใช้จ่ายในการขาย หรือค่าใช้จ่ายในการบริหาร

• ดอกเบ้ียจ่าย รวมอยู่ในต้นทุนทางการเงิน ในงบกระแสเงินสด

• เงินสดจ่ายสาหรับส่วนของเงินต้นของหนีสนตามสญญาเช่า แสดงในกจกรรมจัดหาเงิน

• เงินสดจ่ายส˚าหรับส่วนของดอกเบ้ียของหนีสิน▇▇▇▇▇▇▇▇เช่า แสดงในกิจกรรมด˚าเนินงานหรือ กจกรรมจัดหาเงิน

• เงินสดจ่ายสา˚ หรับสัญญาเช่าระยะส้น

▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇มี▇▇▇▇▇▇ตา

และค่า▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ท่ ไี ม่รวมอยู่

ในการวัด▇▇▇▇▇▇หนีสน▇▇▇▇▇▇▇▇เช่า แสดงในกจกรรมดาเนิน▇▇▇

▇▇▇เปิ ดเผยขอม▇▇

ข้อมูลเชิงปริมาณ

• ข้อเทจจริงเก่ ียวกับการเลือกใช้ข้อยกเว้นในการรับรู้▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ใช้สา˚ หรับสัญญาเช่าระยะส้ัน

หรือสญญาเช่าสนทรัพย์อ้างองิ มี▇▇▇▇▇▇ตา่˚

• การ▇▇▇▇ข้ึนของสนทรัพย์สิทธการใช้

• ค่าเส่อมราคาของสนทรัพย์สิทธการใช้ แยกประเภทตามสินทรัพย์อ้างองิ

• ▇▇▇▇▇▇ตามบัญชีของ▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ใช้ ณ ▇▇▇▇▇▇▇รอบระยะเวลารายงานตามประเภทของสินทรัพย์ อ้างองิ

• ค่าใช้จ่ายเก่ ย

วกบ

สญญาเช่าระยะส้น

และค่าใช้จ่ายเก่ ย

วกบ

สนทรัพย์อ้างอง

มี▇▇▇▇▇▇ตา่

• ค่าใช้จ่ายเก่ ย

วกบ

การจ่ายชาระค่า▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ (ท่ไม่รวมอยู่ในการวัด▇▇▇▇▇▇ของหนีสนตามสญญาเช่า)

• ดอกเบ้ียจ่ายของหนีสน▇▇▇▇▇▇▇▇เช่า

• กระแสเงินสดจ่ายท้งั หมดของสญญาเช่า

• การวิเคราะห์การครบกาหนดของหนีสน▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ ▇ ▇▇▇▇▇▇รอบระยะเวลารายงาน ข้อมูลเชิงคุณภาพ

• ลักษณะกจกรรมการเช่า

• กระแสเงินสดจ่ายใน▇▇▇▇▇ท่ผ้▇▇▇▇▇▇▇มีสถานะความเส่ย สญญาเช่า

งซึง▇▇▇▇▇▇รวมอยู่ในการวัด▇▇▇▇▇▇หนีสินตาม

• ข้อจากดหรือข้อตกลงร่วมกนท่ก

• รายการขายและเช่ากลับคืน

าหนดในสญญาเช่า

การปฏิบติในชว่ งเปลียนแปลง

คานิยามของสญญา▇▇▇▇

▇ ▇▇▇▇▇ ▇น˚ามาปฏิบัติใช้คร้ังแรก เพื▇▇▇▇ ▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ในทางปฏิบัติ กิจการไม่จา

เป็ นต้องประเมินใหม่ว่า

สญญาเป็นสญญาเช่าหรือประกอบด้วยสญญาเช่าหรือไม่ แต่กจ▇▇▇▇▇▇▇▇▇ปฏบัติดังตอไป่ น้

• ให้นา˚ มาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับนีไปถือปฏิบัติกบสัญญาท่ ก่อนหน้าระบุไวใ้ ห้เป็นสญญา

เช่าตามมาตรฐานการบัญชี ฉบับท่ ี 17 (ปรับปรุง 2561) เร่ ือง สญญาเช่า และการตีความมาตรฐาน

การรายงานทางการเงิน ฉบับท่ ี 4 (ปรับปรุง 2561) เร่ ื▇▇ ▇▇▇ประเมินว่าขอตกลงประกอบดวย

สญญาเช่าหรือไม่ กิจการต้องปฏิบัติตามข้อกาหนดการปฏิบัติในช่วงเปล่ ียนแปลงตามย่อหน้าท่ ี ค5

ถึง ค18 ของ TFRS 16 สาหรับสญญาเช่าเหล่าน้นั

• ไม่น˚ามาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับนีไปถือปฏิบัติกับสัญญาท่ ีก่อนหน้านี▇▇▇▇▇▇ถูกระบุว่า

ประกอบด้วยสัญญาเช่าตามมาตรฐานการบัญชี ฉบับท่ ี 17 (ปรับปรุง 2561) เร่ ือง สญญาเช่า และ

การตีความมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับท่ ี 4 (ปรับปรุง 2561) เร่ ื▇▇ ▇▇▇ประเมินว่า ขอตกลงประกอบดวยสญญาเช่าหรือไม่

• หากกิจการเลือกการผ่อนปรนในทางปฏิบัติส˚าหรับนิยามของสัญญาเช่า กิจการต้องเปิ ดเผย

ข้อเทจ

จริงดังกล่าวและถือปฏิบัติวิธีการผ่อนปรนในทางปฏิบัติกับสัญญาท้ง

หมดของกิจการ ดังนั้น

กิจการต้องปฏิบัติตามข้อกาหนดในย่อหน้าท่ ี 9 ถึง 11 ของ TFRS 16 เฉพาะสัญญาท่ เี ข้าทาสญญา

(หรือเปล่ ียนแปลง) ในหรือหลังวันท่น

การวัด▇▇▇▇▇▇

ามาปฏบ

ัติใช้คร้ังแรก

• ปรับปรุงย้อนหลังสา˚ หรับแต่ละรอบระยะเวลารายงานงวดก่อน▇▇ ▇▇▇เสนอตามมาตรฐานการบัญชี

ฉบับท่ ี 8 เร่ ือง นโยบายการบญชี การเปลียนแปลงประมาณการทางบญชีและขอผิดพลาด หรือ

• ปรับปรุงย้อนหลังโดยการรับรู้ผลกระทบสะสมจาก▇▇▇▇▇มาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับนีมา

ปฏบ

ัติใช้คร้ังแรก ณ ▇▇▇▇▇▇

▇มาปฏบ

ัติใช้คร้ังแรกตามย่อหน้าท่ ี ค7 ถึง ค13 ของ TFRS 16

โดยผู้▇▇▇▇▇▇▇ต้องปรับข้อมูลเปรียบเทียบใหม่ แต่ต้องรับรู้ผลกระทบสะสมจาก▇▇▇▇▇˚ มาตรฐานการ รายงานทางการเงินฉบับนีมาปฏิบัติใช้คร้ังแรกโดยการปรับปรุงยอดยกมาของกา˚ ไรสะสม (หรือ

องค์ประกอบอ่ นของส่วนของเจ้าของตามความเหมาะสม) ณ ▇▇▇▇▇ ▇นา˚ มาปฏบัติใชครั้้ งแรก

สาหรับสญญาเช่าท่ก่อนหน้าจัดประเภทเป็นสญญาเช่าดา˚ เนินงานตามมาตรฐานการบัญชี ฉบับท่ ี 17 (ปรับปรุง 2561)

o รับรู้หนีสน▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ ▇ ▇▇▇▇▇▇

▇มาปฏบ

ัติใช้คร้ังแรก ผู้เช่าต้องวัด▇▇▇▇▇▇ของหนีสิน▇▇▇

▇▇▇▇▇เช่าด้วย▇▇▇▇▇▇ปัจจุบันของการจ่ายช˚าระ▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ ▇เหลืออยู่คิดลดด้วยอัตรา

ดอกเบ้ียการกู้ยืมสวน▇▇▇ ▇▇ของผู้▇▇▇▇ ▇ ▇▇▇▇▇▇

▇มาปฏบ

ัติใช้คร้ังแรก

o รับรู้▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ใช้ ณ ▇▇▇▇▇ ▇นา˚ มาปฏิบัติใช้คร้ังแรก สา˚ หรับสัญญา▇▇▇▇▇▇ ▇ก่อนหน้าจัด ประเภทเป็ นสัญญาเช่าด˚าเนินงานตามมาตรฐานการบัญชี ฉบับท่ ี 17 (ปรับปรุง 2561)

เร่ ือง สญญาเช่า ผู้เช่าต้องวัด▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ใช้เป็ นรายสัญญาโดยเลือกวิธีใดวิธ

หนึงต่อไปน้ี

▪ ▇▇▇▇▇▇ตามบัญชีของสินทรัพย์เสมือนว่ามาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับนีได้ ถือปฏิบัติมาตั้งแต่▇▇▇▇▇ ▇สัญญา▇▇▇▇▇▇▇ ิมมี▇▇ ▇▇▇ลดด้วยอัตราดอกเบ้ียการกู้ยืมส่วน

▇▇▇▇ของผู้▇▇▇▇ ▇ ▇▇▇▇▇ ▇

▇˚ มาปฏบ

ัติใช้คร้ังแรก หรือ

▪ จา˚ นวนเท่ากับหนีสิน▇▇▇▇▇▇▇▇เช่า ปรับปรุงด้วยจา˚ นวนเงินของการจ่ายชา˚ ระ▇▇▇ ▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ ▇จ่ายล่วงหน้าหรือค้างจ่ายซึงเก่ ียวข้องกับสัญญา▇▇▇▇ ▇▇ ▇รับรู้ในงบแสดง

ฐานะการเงินก่อน▇▇▇▇▇ ▇

▇˚ มาปฏบ

ัติใช้คร้ังแรก

o ผู้▇▇▇▇▇▇▇ต้องทา

การปรับปรุงรายการใดๆ สา

หรับการปฏิบัติในช่วงเปล่ ียนแปลงส˚าหรับ

▇▇▇▇▇▇▇▇ซึงสนทรัพย์อ้างองิ มี▇▇▇▇▇▇ตา่

o ผู้▇▇▇▇▇▇▇ต้องทา

การปรับปรุงรายการใดๆ สา

หรับการปฏิบัติในช่วงเปล่ ียนแปลงส˚าหรับ

สัญญา▇▇▇▇▇▇ ▇ก่อนหน้ารับรู้เป็ นอสังหาริมทรัพย์เพือการลงทุนด้วยวิธี▇▇▇▇▇▇ยุติธรรมตาม

มาตรฐานการบัญชี ฉบับท่ ี 40 เร่ ือง อสงั หาริมทรพ

ย์เพือ

การลงทุน ผู้เช่าต้องรับรู้สน

ทรัพย์

▇▇▇▇▇▇▇▇ใช้และหนีสิน▇▇▇▇▇▇▇▇เช่าซึงเกิดขึ้ นจากสัญญาเช่าเหล่านั้นโดยปฏิบัติตาม มาตรฐานการบัญชี ฉบับท่ ี 40 เร่ ือง อสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุน และมาตรฐานการ

รายงานทางการเงินฉบับนีตั้งแต่▇▇▇▇▇▇

▇˚ มาปฏบ

ัติใช้คร้ังแรก

o ผู้เช่า▇▇▇▇▇▇ปฏิบัติตามวิธีผ่อนปรนในทางปฏิบัติดังต่อไปนีเป็ นรายสัญญา ผู้▇▇▇▇▇▇▇ใช้

อัตราคิดลดอัตราเดียวสาหรับกลุ่มสัญญา▇▇▇▇▇▇ ▇มีลักษณะคล้ายคลึงกันอย่าง▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇

(▇▇▇▇ สัญญา▇▇▇▇▇▇ ▇มีอายุสัญญา▇▇▇▇▇▇ ▇เหลืออยู่ใกล้เคียงกันส˚าหรับประเภทของสินทรัพย์ อ้างองิ ท่คล้ายคลึงกนซึงมีสภาพแวดล้อมทางเศรษฐกจคล้ายคลึงกน)

o ผู้▇▇▇▇▇▇▇เลือกท่ จ

ะไม่ปฏิบัติตามข้อกา˚ หนดสา˚ หรับสัญญาเช่าท่ อ

▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ภายใน

12 เดือน นับจาก▇▇▇▇▇ ▇

▇˚ มาปฏบ

ัติใช้คร้ังแรก ในกรณีน้ ี ผู้เช่าต้องปฏบ

ัติดังต่อไปน้

▪ รับรู้สัญญาเช่าเหล่านั้นในลักษณะเดียวกับสัญญาเช่าระยะส้ันตามท่ ีอธิบายไว้ใน ย่อหน้าท่ ี 6 และ

▪ รวมต้นทุนท่ เี ก่ ียวข้องกับสัญญาเช่าเหล่านั้นในการเปิ ดเผยค่าใช้จ่ายของสัญญาเช่า

ระยะส้นในรอบระยะเวลารายงานประจาปี ของปี ท่นามาตรฐานมาใชครั้้ งแรก

o ผู้▇▇▇▇▇▇▇ไม่รวมต้นทุนทางตรงเร่ ิมแรกในการวัด▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ใช้ ณ ▇▇▇▇▇ ▇นา˚ มา

ปฏิบัติใช้คร้ังแรก ผู้▇▇▇▇▇▇▇ใช้ข้อเทจจริงท่ ีทราบภายหลัง ▇▇▇▇ การกา˚ หนดอายุสัญญาเช่า

หากสญญาประกอบด้วยสทธเลือกในการขยายอายุสญญาเช่าหรือยกเลิกสญญาเช่า

สญญาเช่าท่ก่อนหน้าจัดประเภทเป็นสัญญาเช่าเงินทุนตามมาตรฐานการบัญชี ฉบับท่ ี 17 (ปรับปรุง 2561)

o ▇▇▇▇▇▇ตามบัญชีของ▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ใช้และหนีสิน▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ ▇ ▇▇▇▇▇ ▇นา˚ มาปฏิบัติใช้ คร้ังแรก ต้องเป็น▇▇▇▇▇▇ตามบัญชีของสนทรัพย์▇▇▇▇▇▇▇▇เช่าและหนีสนตามสญญาเช่าทันท ผู้เช่าต้องรับรู้▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇ใช้และหนีสิน▇▇▇▇▇▇▇▇เช่าโดยปฏิบัติตามมาตรฐานการ

รายงานทางการเงินฉบับนีตั้งแต่▇▇▇▇▇ ▇นา˚ มาปฏบัติใชครั้้ งแรก

• ผู้เช่าต้องถือปฏบ

ัติตามวิธท

่เลือกอย่างสมา˚ เสมอสาหรับสญญาเช่าท้งั หมดซึงกจการเป็นผู้เช่า

ท้งั นี▇▇▇▇▇▇เลือกใช้ “แนวปฏิบัติทางการบัญชี เร่ ือง มาตรการผ่อนปรนชั่วคราวสา˚ หรับทางเลือก ▇▇▇▇เติมทางบัญชี เพือรองรับผลกระทบจากสถานการณ์การแพร่ระบาดของโรคติดเชือไวรัสโคโรนา 2019 (COVID-19)” (“แนวปฏิบัติ COVID-19”) โดยเป็ นมาตรการผ่อนปรนชั่วคราวให้กับผู้ท่ ี▇▇▇ ▇▇▇

▇▇กระทบจากสถานการณ์ COVID-19 ▇▇▇▇▇▇เลือกใช้ทางเลือก▇▇▇▇เติมทางบัญชีได้ ซ่ ึงใช้สาหรับการ

จัดทา˚ งบการเงินท่ มีรอบระยะเวลารายงานส้ินสุดภายในช่วงเวลาระหว่าง▇▇▇▇▇ ▇ 1 ▇▇▇▇▇▇ 2563 ถึง▇▇▇▇▇ ▇ 31 ธนวาคม 2563 ตาม Link ▇▇▇▇▇://▇▇▇.▇▇▇▇.▇▇.▇▇/▇▇▇▇▇▇/▇▇▇▇/▇▇▇▇▇▇▇▇▇▇.▇▇▇