SİGORTA SÖZLEŞMELERİ

UFRS 17

SİGORTA SÖZLEŞMELERİ

AÇIKLAYICI ÖRNEKLER

UFRS 17 Sigorta Sözleşmeleri

Açıklayıcı Örnekler

İçindekiler
	paragraf
UFRS 17 SİGORTA SÖZLEŞMELERİ AÇIKLAYICI ÖRNEKLER
GİRİŞ	AÖ1
SİGORTA SÖZLEŞMESİ GRUPLARININ MUHASEBELEŞTİRİLMESİNİN KİLİT ÖZELLİKLERİ	AÖ4
Örnek 1- İlk defa finansal tablolara alma sırasında ölçüm	AÖ4
Örnek 2- Sonraki ölçüm	AÖ12
Örnek 3- Kâr veya zarar tablosunda sunum	AÖ29
BİR SİGORTA SÖZLEŞMESİNİN BİLEŞENLERİNE AYRIŞTIRILMASI	AÖ42
Örnek 4- Hesap bakiyesi bulunan bir hayat sigortası sözleşmesinin bileşenlerine ayrıştırılması	AÖ43
Örnek 5- Hasar işleme hizmetleri olan bir toplam hasar fazlası reasürans sözleşmesinin bileşenlerine ayrıştırılması	AÖ51
SONRAKİ ÖLÇÜM	AÖ56
Örnek 6- Sözleşmeye dayalı hizmet marjının özellikleri	AÖ56
Örnek 7- Sigorta edinimine ilişkin nakit akışları	AÖ72
Örnek8- Ekonomik açıdan dezavantajlı sözleşme gruplarındaki zararların iptali	AÖ81
DOĞRUDAN KATILIM ÖZELLİKLERİ BULUNAN SİGORTA SÖZLEŞMESİ GRUPLARININ ÖLÇÜMÜ	AÖ99
Örnek 9- Doğrudan katılım özelliği bulunan sigorta sözleşmesi gruplarının ilk defa finansal tablolara alma sırasında ölçümü	AÖ100
SİGORTA SÖZLEŞMESİ GRUPLARININ PRİM DAĞITIMI YAKLAŞIMI KULLANILARAK ÖLÇÜMÜ	AÖ113
Örnek 10- Sigorta sözleşmesi gruplarının ilk defa finansal tablolara alma sırasında ve sonrasında prim dağıtımı yaklaşımı kullanılarak ölçümü	AÖ 113
ELDE TUTULAN REASÜRANS SÖZLEŞMESİ GRUPLARININ ÖLÇÜMÜ	AÖ124
Örnek 11- Elde tutulan reasürans sözleşmesi gruplarının ilk defa finansal tablolara alma sırasında ölçümü	AÖ124
Örnek 12- Elde tutulan reasürans sözleşmesi gruplarının ilk defa finansal tablolara alındıktan sonraki ölçümü	AÖ130
EDİNİLEN SİGORTA SÖZLEŞMELERİNİN ÖLÇÜMÜ	AÖ139
Örnek 13- Başka bir işletmeden devir yoluyla edinilen sigorta sözleşmelerinin ilk defa finansal tablolara alma sırasında ölçümü	AÖ139
Örnek 14- İşletme birleşmesi yoluyla edinilen sigorta sözleşmelerinin ilk defa finansal tablolara alma sırasında ölçümü	AÖ146
SİGORTA FİNANSMANI GELİR VEYA GİDERLERİ	AÖ152
Örnek 15- Beklenen toplam sigorta finansmanı gelir veya giderlerinin sistematik dağıtımı	AÖ152
Örnek 16- Elde tutulan dayanak kalemlere ilişkin finansman gelir veya giderleri nedeniyle ortaya çıkacak muhasebe uyumsuzluklarını ortadan kaldıran tutar	AÖ173
GEÇİŞ	AÖ186
Örnek 17- Doğrudan katılım özelliği bulunmayan sigorta sözleşmesi gruplarının değiştirilmiş geriye dönük yaklaşım uygulanarak ölçümü	AÖ186
Örnek 18- Doğrudan katılım özelliği bulunan sigorta sözleşmesi gruplarının değiştirilmiş geriye dönük yaklaşım uygulanarak ölçümü	AÖ192

UFRS 17 Sigorta Sözleşmeleri

Açıklayıcı Örnekler

Bu örnekler UFRS 17’ye eşlik etmekte olup, UFRS 17’nin bir parçası değildir ve UFRS 17’deki hususları açıklamakla birlikte yorumlama konusunda rehberlik sağlaması amaçlanmamaktadır.

Giriş

AÖ1 Bu örnekler bir işletmenin, belirli açılardan UFRS 17 kapsamına giren sözleşmeleri muhasebeleştirirken UFRS 17’de yer alan bazı hükümleri nasıl uygulayabileceğini gösteren varsayıma dayalı durumları göstermektedir. Her bir örnekte yer alan analizin sadece hükümlerin uygulanabileceği tek bir biçimi temsil etmesi veya sadece açıklanan belirli ürün için geçerli olması amaçlanmamaktadır. Örnekler bazı açılardan gerçek olaylar biçiminde sunulmuş olabilir ancak söz konusu örneklerdeki olayların biçimleri basitleştirilmiştir ve belirli bir olayın biçiminin ilgili tüm durum ve koşullarının UFRS 17 uygulandığı zaman değerlendirilmesi gerekebilir.

AÖ2 Bu örnekler UFRS 17’de yer alan belirli hükümleri ele alır:

(a) Sigorta sözleşmelerinin muhasebeleştirilmesinin temel özellikleri (bkz. Örnekler 1–3) ve

(b) UFRS 17’de yer alan belirli hükümler (bkz. Örnekler 4–18). AÖ3 Bu örneklerde:

(a) Alacak tutarları pozitif, borç tutarları negatif olarak sunulur (köşeli parantez içinde),

(b) Tutarlar para birimi (PB) cinsinden ifade edilir,

(d) Bazı rakamlar yuvarlama farkını içerir ve

(e) Sigorta sözleşmelerinin birlikte değerlendirilebilmesi ve ilk defa finansal tablolara alındıkları sırada tek bir grup içinde birleştirilmesi için 14-23’üncü paragraflardaki koşulları karşıladığı varsayılır. İşletmenin 24’üncü paragraf uyarınca,

(i) Sözleşme gruplarını ilk defa finansal tablolara alma sırasında belirlediği ve grupların bileşimini daha sonra yeniden değerlendirmediği ve

(ii) Sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarını, söz konusu tahminleri sözleşme gruplarına dağıtarak grubun ölçümüne dahil edebilmesi kaydıyla, sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarını gruptan daha yüksek bir toplulaştırma düzeyinde tahmin edebileceği

varsayılır.

Sigorta sözleşmesi gruplarının muhasebeleştirilmesinin kilit özellikleri

Örnek 1- İlk defa finansal tablolara alma sırasında ölçüm (32, 38 ve 47'nci paragraflar)

AÖ4 Bu örnek işletmenin, ilk defa finansal tablolara alma sırasında ekonomik açıdan dezavantajlı olan bir sigorta sözleşmesi grubunu ve ilk defa finansal tablolara alma sırasında ekonomik açıdan dezavantajlı olmayan bir sigorta sözleşmesi grubunu ilk defa finansal tablolara alırken nasıl ölçtüğünü göstermektedir.

Varsayımlar

AÖ5 İşletme üç senelik teminat süresi olan 100 sigorta sözleşmesi düzenler. Teminat süresi, sigorta sözleşmeleri düzenlendiğinde başlar. Kolaylık sağlaması açısından, sözleşmelerden hiç birinin teminat süresinin sonundan önce iptal edilmeyeceği varsayılmaktadır.

AÖ6 İşletme 900PB tutarındaki primi, sözleşmeleri ilk defa finansal tablolara aldıktan hemen sonra elde etmeyi beklemektedir. Dolayısıyla gelecekteki nakit girişlerinin bugünkü değerine ilişkin tahmin 900PB’dir.

AÖ7 İşletme, yıllık nakit çıkışlarını her yılın sonunda aşağıdaki şekilde tahmin etmektedir:

(A) Örnek 1A’da gelecekteki yıllık nakit çıkışları 200PB’dir (toplamda 600PB). İşletme gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerini, 36’ncı paragrafa göre belirlenen ve söz konusu nakit akışlarının özelliklerini yansıtan yıllık yüzde 5 iskonto oranını kullanarak 545PB olarak tahmin etmektedir.

(b) Örnek 1B’de gelecekteki yıllık nakit çıkışları 400PB’dir (toplamda 1.200 PB). İşletme gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerini, 36’ncı paragrafa göre belirlenen ve söz konusu nakit akışlarının özelliklerini yansıtan yıllık yüzde 5 iskonto oranını kullanarak 1.089PB olarak tahmin etmektedir.

AÖ8 İşletme, ilk defa finansal tablolara alma sırasında finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesini 120PB olarak tahmin etmektedir.

AÖ9 Bu örnekte kolaylık sağlaması açısından diğer tüm tutarlar gözardı edilmiştir.

Analiz

AÖ10 Sigorta sözleşmesi grubunun ilk defa finansal tablolara alma sırasında ölçümü aşağıdaki şekildedir:

	Örnek 1A		Örnek 1B
	PB		PB
Gelecekteki nakit girişlerinin bugünkü değerine ilişkin tahminler	(900)		(900)
Gelecekteki nakit çıkışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler	545		1.089
Gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler	(355)		189
Finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi	120		120
Sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları(a)	(235)		309
Sözleşmeye dayalı hizmet marjı	235	(b)	–	(c)
İlk defa finansal tablolara alma sırasında sigorta sözleşmesi (varlığı) / yükümlülüğü(d)	–		309	(c)
İlk defa finansal tablolara alma sırasında kâr veya zarar üzerindeki etki
Sigorta hizmeti giderleri	–		(309)	(c)
Yıl içinde finansal tablolara alınan zarar	–	(b)	(309)
(a) 32’nci paragraf uyarınca sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları; gelecekteki nakit girişlerinin, söz konusu gelecekteki nakit akışlarıyla ilgili paranın zaman değerini yansıtacak bir düzeltme ve finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi içeren tahmininden oluşur.
(b) İşletme 38’inci paragraf uyarınca bir sigorta sözleşmesi grubunu ilk defa finansal tablolara aldığı sırada sözleşmeye dayalı hizmet marjını, sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarının ilk defa finansal tablolara alınmasından kaynaklanan gelir veya giderlere neden olmayan bir tutar üzerinden ölçer. Sonuç olarak sözleşmeye dayalı hizmet marjı 235PB’dir.
(c) İşletme 00’xxx xxxxxxxx xxxxxxxx, bu sigorta sözleşmelerini ilk defa finansal tablolara aldığı sırada ekonomik açıdan dezavantajlı olduğu sonucuna varmıştır çünkü sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları ilk defa finansal tablolara alındığında net çıkış şeklindedir. İşletme 16(a) paragrafı uyarınca, bu sözleşmeleri ekonomik açıdan dezavantajlı olmayan sözleşmelerden ayrı olarak gruplandıracaktır. İşletme net çıkış için kâr veya zarara bir zarar yansıtır, bu da gruba ilişkin yükümlülüğün defter değerinin sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarına eşit olmasına ve grubun sözleşmeye dayalı hizmet marjının sıfır olmasına neden olur.
(d) İşletme 32’nci paragraf uyarınca sigorta sözleşmesi grubunu ilk defa finansal tablolara alırken, sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları ve sözleşmeye dayalı hizmet marjının toplamı üzerinden ölçer.

AÖ11 İşletme sözleşmeleri ilk defa finansal tablolara aldıktan hemen sonra 900PB tutarında primi alır ve sigorta sözleşmesi grubunun defter değeri aşağıdaki şekilde değişir:

	Örnek 1A	Örnek 1B
	PB	PB
Gelecekteki nakit girişlerinin bugünkü değerine ilişkin tahminler	–	–
Gelecekteki nakit çıkışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler	545	1.089
Gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler	545	1.089
Finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi	120	120
Sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları	665	1.209
Sözleşmeye dayalı hizmet marjı	235	–
İlk defa finansal tablolara alma sonrasında sigorta sözleşmesi (varlığı) / yükümlülüğü	900	1.209

Örnek 2- Sonraki ölçüm (40, 44, 48, 101 ve B96-B97 paragrafları)

AÖ12 Bu örnekte işletmenin bir sigorta sözleşmesi grubunu sonradan nasıl ölçtüğü açıklanmaktadır. Örnekte, bir sigorta sözleşmesi grubunun ilk defa finansal tablolara alındıktan sonra ekonomik açıdan dezavantajlı hale geldiği bir duruma da yer verilmiştir.

AÖ13 Bu örnekte aynı zamanda işletmenin, 101’inci paragraftaki sigorta sözleşmesi grubunun her bir yükümlülük bileşenine ilişkin açılış ve kapanış bakiyeleri arasındaki mutabakatları açıklama gerekliliği de gösterilmiştir.

Varsayımlar

AÖ14 Örnek 2’de ilk defa finansal tablolara alma sırasında Örnek 1A ile aynı olay biçimi kullanılmaktadır. Buna ek olarak:

(a) Yıl 1’de bütün olaylar beklendiği gibi gerçekleşir ve işletme gelecek dönemlerle ilgili herhangi bir varsayımı değiştirmez,

(b) Yıl 1’de grubun nakit akışlarının özelliklerini yansıtan iskonto oranı her bir yılın sonunda yıllık yüzde 5 oranında kalır (bu nakit akışları herhangi bir dayanak kalemin getirisine dayalı olarak değişkenlik göstermez),

(d) Giderlerin, katlanıldıktan hemen sonra her yılın sonunda ödenmesi beklenir.

AÖ15 Yıl 2’nin sonunda katlanılan giderler, o yıl için beklenenden farklılık gösterir. İşletme Yıl 3’le ilgili sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarını da aşağıdaki şekilde revize eder:

(a) Örnek 2A’da, sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında olumlu değişiklikler vardır ve bu değişiklikler sigorta sözleşmesi grubunun beklenen kârlılığını artırır ve

(b) Örnek 2B’de, sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında, kalan sözleşmeye dayalı hizmet marjını aşan olumsuz değişiklikler vardır ve bu durum ekonomik açıdan dezavantajlı sigorta sözleşmeleri grubu oluşturmaktadır.

Analiz

AÖ16 İşletme ilk defa finansal tablolara alma sırasında, sigorta sözleşmesi grubunu ölçer ve müteakip her yılın sonunda sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarını aşağıdaki şekilde tahmin eder:

	İlk defa finansal tablolara alma	Yıl 1	Yıl 2	Yıl 3
	PB	PB	PB	PB
Gelecekteki nakit girişlerinin bugünkü değerine ilişkin tahminler	(900)	–	–	–
Gelecekteki nakit çıkışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler	545	372	191	–
Gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler	(355)	372	191	–
Finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi	120	80	40	–
Sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları	(235)	452	231	–
Sözleşmeye dayalı hizmet marjı	235
İlk defa finansal tablolara alma tarihinde sigorta sözleşmesi (varlığı) / yükümlülüğü	–

AÖ17 Yıl 1’in sonunda işletme, B96–B97 paragrafları uyarınca sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında yıl içinde meydana gelen değişikliklerin kaynağını analiz eder ve her bir değişikliğin sözleşmeye dayalı hizmet marjını düzeltip düzeltmediğine karar verir. Bu bilgiden faydalanarak, 101’inci paragrafta öngörülen sigorta sözleşmesi yükümlülüğünün mutabakatı için aşağıdaki formatın kullanılması mümkündür:

	Gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler		Finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi		Sözleşmeye dayalı hizmet marjı		Sigorta sözleşmesi yükümlülüğü
	PB		PB		PB		PB
Açılış bakiyesi	–		–		–		–
Gelecekteki hizmetlerle ilgili değişiklikler: Yeni sözleşmeler	(355)		120		235	(a)	–
Nakit girişleri	900		–		–		900
Sigorta finansmanı giderleri	27	(b)	–	(c)	12	(d)	39
Cari hizmetle ilgili değişiklikler	–		(40)	(c)	(82)	(e)	(122)
Nakit çıkışları	(200)		–		–		(200)
Kapanış bakiyesi	372		80		165		617
(a) İşletme 44(a) paragrafı uyarınca, sözleşme grubunun sözleşmeye dayalı hizmet marjını, gruba eklenen her yeni sözleşmeye göre düzeltir.
(b) Bu örnekte 27PB sigorta finansmanı gideri, (ilk defa finansal tablolara alma sırasında gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahmin olan 545PB’nin ((355)PB ile Yıl 1 başlangıcında alınan 900PB nakit girişi arasındaki fark) 36 ve B72(a) paragraflarına göre belirlenen yüzde 5 iskonto oranıyla çarpılmasıyla hesaplanır.
(c) İşletme, 81’inci paragraf uyarınca finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesinde meydana gelen değişikliği sigorta hizmeti sonucu ve sigorta finansmanı gelir veya giderleri arasında ayrıştırmama kararı alır ve dolayısıyla, finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesinde meydana gelen değişikliğin tamamını kâr veya zarar tablosunda sigorta hizmeti sonucunun içinde sunar.

(d) İşletme, 44(b) ve B72(b) paragrafları uyarınca sözleşmeye dayalı hizmet marjının defter değerine eklenen 12PB faizi, 235PB olan açılış bakiyesini yüzde 5 iskonto oranıyla çarpmak suretiyle hesaplar. Bu oran, herhangi bir dayanak kalem üzerindeki getirilere bağlı olarak değişkenlik göstermeyen nominal nakit akışları için geçerlidir ve sigorta sözleşmesi grubunun ilk defa finansal tablolara alındığı tarihte belirlenir.

(e) İşletme, 44(e) ve B119 paragrafları uyarınca, sigorta sözleşmesi grubu için her dönemde sözleşmeye dayalı hizmet marjının söz konusu sigorta sözleşmesi grubu altında o dönem sağlanan hizmetleri yansıtacak bir tutarını kâr veya zarara yansıtır. Bu tutar, gruptaki teminat birimlerinin tanımlanması ile belirlenir. Bu teminat birimleri grupta yer alan her bir sözleşme kapsamında sağlanan faydaların miktarını ve beklenen teminat süresini yansıtır. İşletme, sözleşmeye dayalı hizmet marjını her dönemin sonunda (kâr veya zarara herhangi bir tutar yansıtmadan önce) cari dönemde sağlanan ve gelecekte sağlanması beklenen her bir teminat birimine eşit olarak dağıtır ve dönem içinde sağlanan teminat birimlerine dağıtılan tutarı kâr veya zarara yansıtır. Bu örnekte sözleşme grubu için her bir dönemde sağlanan hizmet aynıdır çünkü tüm sözleşmelerin her üç teminat döneminde de aynı tutarda fayda sağlaması beklenmektedir. Sonuç olarak, dönem içinde kâr veya zarara yansıtılan sözleşmeye dayalı hizmet marjı tutarı olan 82PB, 247PB’nin (235PB + 12PB) üç teminat dönemine bölünmesiyle bulunur.

İşletme, sözleşmeye dayalı hizmet marjının teminat birimlerine dayalı olarak finansal tablolara alınması amacına farklı bir biçimde ulaşabilir. Örnek olarak, işletme, teminat dönemi boyunca eklenmesi beklenen toplam faiz dahil olmak üzere sözleşmeye dayalı hizmet marjını her döneme eşit olarak dağıtabilir. Bu örnekte bu model kullanılarak elde edilen dağıtım biçimi her dönemde 86PB’ye eşittir. Bu tutar; Yıl 1’de 82PB, Yıl 2’de 86PB ve Yıl 3’de 91PB şeklinde artan biçimde değil, 86PB = 235PB × 1,05 ÷ (1 + 1 ÷ 1,05

+ 1 ÷ 1,052) şeklinde hesaplanmıştır.

Örnek 6’da işletmenin bir gruptaki sözleşmelerin farklı sürelere sahip olmasını beklediği bir durumda sözleşmeye dayalı hizmet marjının dağıtımı gösterilmektedir.

Örnek 2A- Sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında gelecekteki kârlılığı artıran değişiklikler

Varsayımlar

AÖ18 Yıl 2’nin sonunda aşağıdaki olaylar meydana gelir:

(a) 150PB tutarında gerçekleşen hasarlar, başlangıçta bu dönem için beklenenden 50PB daha düşüktür,

(b) İşletme, Yıl 3’e ilişkin gelecekteki nakit çıkışlarına yönelik tahminleri revize eder ve 200PB yerine 140PB ödemeyi bekler, (bugünkü değer 191PB yerine 133PB’dir, bugünkü değerde 58PB azalma vardır) ve

(c) İşletme, gelecekteki nakit akışı tahminleriyle ilgili finansal olmayan riskle ilgili risk düzeltmesine ilişkin ilk tahmini olan 40PB’yi, 30PB olarak revize eder.

Analiz

AÖ19 Xxxxxxxxxxx, Yıl 2’nin sonunda revize edilmiş sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları şu şekildedir (Yıl 1 ve Yıl 3’e ait sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları karşılaştırma amacıyla verilmiştir):

İlk defa finansal tablolara

alma

Yıl 1

Yıl 2

Yıl 3

Gelecekteki nakit girişlerinin bugünkü değerine ilişkin tahminler

(900)

–

	İlk defa finansal tablolara alma	Yıl 1	Yıl 2	Yıl 3
Gelecekteki nakit çıkışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler	545	372	133	–
Gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler	(355)	372	133	–
Finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi	120	80	30	–
Sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları	(235)	452	163	–

AÖ20 Yıl 2’in sonunda işletme, B96–B97 paragrafları uyarınca sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında yıl içinde meydana gelen değişikliklerin kaynağını analiz eder ve her bir değişikliğin sözleşmeye dayalı hizmet marjını düzeltip düzeltmediğine karar verir. Bu bilgi kullanılarak, 101’inci paragrafa göre sigorta sözleşmesi yükümlüğünün mutabakatı için aşağıdaki formatın kullanılması mümkündür:

	Gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler		Finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi	Sözleşmeye dayalı hizmet marjı		Sigorta sözleşmesi yükümlülüğü
	PB		PB	PB		PB
Açılış bakiyesi	372		80	165		617
Sigorta finansmanı giderleri	19	(a)	–	8	(a)	27
Gelecekteki hizmetlerle ilgili değişiklikler	(58)		(10)	68	(b)	–
Cari hizmetle ilgili değişiklikler	(50)	(c)	(40)	(121)	(a)	(211)
Nakit çıkışları	(150)		–	–		(150)
Kapanış bakiyesi	133		30	120		283
(a) Hesaplama yöntemi için bkz. Yıl 1.
(b) İşletme 44(a) paragrafı uyarınca, sözleşme grubunun sözleşmeye dayalı hizmet marjını, gelecekteki hizmetlerle ilgili sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarındaki değişikliklere göre düzeltir. İşletme B96 paragrafı uyarınca, sözleşmeye dayalı hizmet marjını, sigorta sözleşmesi grubunun ilk defa finansal tablolara alındığı tarihte belirlenen iskonto oranına göre ölçülen gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminlerdeki değişikliklere göre düzeltir. Örnek 6’da bir grubun ilk defa finansal tablolara alındığı tarihten sonra iskonto oranında değişiklik olduğunda gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine yönelik tahminlerde meydana gelen değişikliklerin muhasebeleştirilmesi gösterilmektedir. (c) İşletme B97(c) paragrafı uyarınca, sözleşmeye dayalı hizmet marjını, dönem içinde katlanılması beklenen sigorta hizmeti giderlerine ilişkin dönem başındaki tahmin olan 200PB ile dönem içinde katlanılan 150PB’lik gerçekleşen sigorta hizmeti gideri arasındaki fark olarak tanımlanan 50PB’lik aktüeryal varsayımla gerçekleşen arasındaki farka göre düzeltmez. İşletme 104’üncü paragraf uyarınca söz konusu değişiklikleri, cari hizmetlerle ilgili şeklinde sınıflandırır.

AÖ21 Yıl 3’ün sonunda teminat süresi sona erer, dolayısıyla kalan sözleşmeye dayalı hizmet marjı kâr veya zarara yansıtılır. Bu örnekte, tüm hasarlar gerçekleştiğinde ödenir; bu nedenle kalan mükellefiyet, revize edilmiş nakit çıkışları Yıl 3 sonunda ödendiğinde sona erer.

AÖ22 Yıl 3’ün sonunda işletme B96–B97 paragrafları uyarınca, sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında yıl içinde meydana gelen değişikliklerin kaynağını analiz eder ve her bir değişikliğin sözleşmeye dayalı hizmet

marjını düzeltip düzeltmediğine karar verir. Bu bilgiden faydalanılarak, 101’inci paragrafın öngördüğü sigorta sözleşmesi yükümlülüğünün mutabakatı için aşağıdaki formatın kullanılması mümkündür:

	Gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler		Finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi	Sözleşmeye dayalı hizmet marjı		Sigorta sözleşmesi yükümlülüğü
	PB		PB	PB		PB
Açılış bakiyesi	133		30	120		283
Sigorta finansmanı giderleri	7	(a)	–	6	(a)	13
Cari hizmetlerle ilgili değişiklikler	–		(30)	(126)	(a)	(156)
Nakit çıkışları	(140)		–	–		(140)
Kapanış bakiyesi	–		–	–		–
(a) Hesaplama yöntemi için bkz. Yıl 1.

AÖ23 Finansal durum tablosuna ve kâr veya zarar tablosuna yansıtılan tutarlar, yukarıdaki tablolarda analiz edilen tutarları aşağıdaki şekilde özetler:

Finansal durum tablosu	Yıl 1	Yıl 2	Yıl 3	Toplam
	PB	PB	PB	PB
Nakit(a)	(700)	(550)	(410)
Sigorta sözleşmesi yükümlülüğü	617	283	–
Özkaynak	83	267	410
Kâr veya zarar tablosu(b)
Cari hizmetle ilgili değişiklikler	122	211	156	489
Sigorta finansmanı giderleri	(39)	(27)	(13)	(79)
Kâr	83	184	143	410
(a) Yıl 1’de (700)PB tutarındaki nakit, (900)PB tutarında alınan prim ve 200PB tutarında ödenen hasarlara eşittir. Yıl 2’de 150PB ve Yıl 3’de 140PB olmak üzere ek hasar ödemeleri de vardır. Kolaylık sağlaması açısından nakit hesabına faiz eklenmemiştir.
(b) Bu örnekte, kâr veya zarar tablosuna alınan tutarlar gösterilmektedir. Örnek 3A’da bu tutarların nasıl sunulabileceği gösterilmektedir.

Örnek 2- Sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında meydana gelen ve ekonomik açıdan dezavantajlı sözleşmelerden oluşan bir grup yaratan değişiklikler

AÖ24 Yıl 2’nin sonunda aşağıdaki olaylar meydana gelmiştir:

(a) 400PB tutarında gerçekleşen hasar, başlangıçta beklenenden 200PB daha fazladır.

(b) İşletme Yıl 3’e ilişkin gelecekteki nakit çıkışlarına yönelik tahminlerini 200PB yerine 450PB olarak revize eder (bugünkü değerde 238PB artış). İşletme, gelecekteki bu nakit akışlarıyla ilgili

finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesini de Yıl 2 sonunda 88PB olarak revize eder (başlangıçta beklenen 40PB’den 48PB daha fazla).

AÖ25 Bu çerçevede, Yıl 2 ve Yıl 3 sonunda revize edilmiş sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları şu şekildedir (Yıl 1’e ait sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları karşılaştırma amacıyla verilmiştir):

	İlk defa finansal tablolara alma	Yıl 1	Yıl 2	Yıl 3
	PB	PB	PB	PB
Gelecekteki nakit girişlerinin bugünkü değerine ilişkin tahminler	(900)	–	–	–
Gelecekteki nakit çıkışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler	545	372	429	–
Gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler	(355)	372	429	–
Finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi	120	80	88	–
Sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları	(235)	452	517	–

AÖ26 Yıl 2’nin sonunda işletme B96–B97 paragrafları uyarınca, sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında yıl içinde meydana gelen değişikliklerin kaynağını analiz eder ve her bir değişikliğin sözleşmeye dayalı hizmet marjını düzeltip düzeltmediğine karar verir. Bu bilgiden faydalanılarak, 101’inci paragraf tarafından zorunlu kılınan sigorta sözleşmesi yükümlülüğünün mutabakatı için aşağıdaki formatın kullanılması mümkündür:

	Gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler		Finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi	Sözleşmeye dayalı hizmet marjı		Sigorta sözleşmesi yükümlülüğü
	PB		PB	PB		PB
Açılış bakiyesi	372		80	165		617
Sigorta finansmanı giderleri	19	(a)	–	8	(a)	27
Gelecekteki hizmetlerle ilgili değişiklikler	238		48	(173)	(b)	113
Cari hizmetle ilgili değişiklikler	200		(40)	–	(c)	160
Nakit çıkışları	(400)		–	–		(400)
Kapanış bakiyesi	429		88	–		517
(a) Hesaplama yöntemi için bkz. Yıl 1.
(b) İşletme 44(c) paragrafı uyarınca, sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarındaki söz konusu değişikliklerin sözleşmeye dayalı hizmet marjının defter değerini aşarak zarara neden olduğu durumlar dışında; sözleşmeye dayalı hizmet marjını, gelecekteki hizmetlerle ilgili sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında meydana gelen değişikliklere göre düzeltir. İşletme söz konusu zararı 48’inci paragraf uyarınca kâr veya zarara yansıtır. Sonuç olarak işletme, gelecekteki hizmetlerle ilgili sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında meydana gelen 286PB tutarındaki değişikliği (gelecekteki nakit çıkışlarının bugünkü değerine ilişkin tahmin olan 238PB artı finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesindeki 48PB değişiklik) aşağıdaki şekilde muhasebeleştirir: (i) Sözleşmeye dayalı hizmet marjında 173PB düzeltme yapılmış ve bu nedenle sözleşmeye dayalı hizmet marjı sıfır olmuştur ve (ii) Sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında kalan 113PB değişiklik kâr veya zarara yansıtılır.

(c)

İşletme 44(e) paragrafı uyarınca, bu yıl için kâr veya zarara herhangi bir sözleşmeye dayalı hizmet marjı yansıtmaz, çünkü sözleşmeye dayalı hizmet marjının (herhangi bir dağıtım yapılmadan önce) kalan bakiyesi sıfırdır (0PB= 165PB + 8PB - 173PB).

AÖ 27 Yıl 3’ün sonunda teminat süresi biter ve sözleşme grubu finansal tablo dışı bırakılır. İşletme B96–B97 paragrafları uyarınca sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında yıl içinde meydana gelen değişikliklerin kaynağını analiz eder ve her bir değişikliğin sözleşmeye dayalı hizmet marjını düzeltip düzeltmediğine karar verir. Bu bilgiden faydalanılarak, 101’inci paragraf tarafından zorunlu kılınan sigorta sözleşmesi yükümlülüğünün mutabakatı için aşağıdaki formatın kullanılması mümkündür:

	Gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler		Finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi	Sözleşmeye dayalı hizmet marjı	Sigorta sözleşmesi yükümlülüğü
	PB		PB	PB	PB
Açılış bakiyesi	429		88	–	517
Sigorta finansmanı giderleri	21	(a)	–	–	21
Cari hizmetle ilgili değişiklikler	–		(88)	–	(88)
Nakit çıkışları	(450)		–	–	(450)
Kapanış bakiyesi	–		–	–	–
(a) Hesaplama yöntemi için bkz. Yıl 1.

AÖ28 Finansal durum tablosuna ve kâr veya zarar tablosuna yansıtılan tutarlar, yukarıdaki tablolarda analiz edilen tutarları aşağıdaki şekilde özetler:

Finansal durum tablosu	Yıl 1	Yıl 2	Yıl 3	Toplam
	PB	PB	PB	PB
Nakit(a)	(700)	(300)	150
Sigorta sözleşmesi yükümlülüğü	617	517	–
Özkaynak	83	(217)	(150)
Kâr veya zarar tablosu(b)
Cari hizmetle ilgili değişiklikler	122	(160)	88	50
Gelecekteki hizmetlerle ilgili değişiklikler: Ekonomik açıdan dezavantajlı sözleşme grubu üzerindeki zarar	–	(113)	–	(113)
Sigorta finansmanı giderleri	(39)	(27)	(21)	(87)
Kâr / (zarar)	83	(300)	67	(150)
(a) Yıl 1’de (700)PB tutarındaki nakit, (900)PB tutarında alınan prim ve 200PB tutarında ödenen hasarlara eşittir. Yıl 2 ve Yıl 3’te, sırasıyla 400PB ve 450PB hasar ödemesi vardır. Kolaylık sağlaması açısından nakit hesabına faiz eklenmemiştir.
(b) Bu örnekte, kâr veya zarar tablosuna alınan tutarlar gösterilmektedir. Örnek 3A’da bu tutarların nasıl sunulabileceği gösterilmektedir.

Örnek 3- Kâr veya zarar tablosunda sunum (49-50(a), 84-85, 100 ve B120-B124 paragrafları)

AÖ29 Bu örnekte işletmenin, sigorta gelirlerinden sigorta hizmetleri giderlerinin çıkarılmasıyla bulunan sigorta hizmeti sonucunu kâr veya zarar tablosunda nasıl sunabileceği gösterilmektedir.

AÖ30 Bu örnekte aynı zamanda, sigorta sözleşmelerinin defter değerinin mutabakatına; yani (a) her bir bileşenin açılış bakiyesi ile kapanış bakiyesi arasındaki mutabakata ve (b) kâr veya zarar tablosunda sunulan ana hesap kalemlerinin mutabakatına yönelik olarak 100’üncü paragrafta yer alan açıklama hükümleri de örneklendirilmektedir.

Varsayımlar

AÖ31 Örnek 3A ve Örnek 3B’deki sunum hükümlerine ilişkin örnekler, sırasıyla Örnek 2A ve Örnek 2B’yi referans almaktadır.

AÖ32 Örnek 3A ve Örnek 3B’nin her ikisinde de işletme, her yıl 100PB’lik bir yatırım bileşeninin, 85’inci paragraf uygulanarak kâr veya zararda sunulan sigorta gelirlerinden ve sigorta hizmeti giderlerinden çıkarılacağını tahmin eder.

Örnek 3A- Sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında gelecekteki kârlılığı artıran değişiklikler

Analiz

AÖ33 Yıl 1’in sonunda işletme finansal durum tablosuna ve kâr veya zarar tablosuna yansıtılan tutarlar arasında 100’üncü paragrafa göre yapılması gereken mutabakatı, kalan teminata ilişkin yükümlülük ve gerçekleşen hasarlara ilişkin yükümlülük için ayrı olarak sağlamıştır. Aşağıda Yıl 1’e ilişkin mutabakat için kullanılabilecek bir format yer almaktadır:

	Kalan teminat yükümlülüğü		Gerçekleşen hasarlara ilişkin yükümlülük		Sigorta sözleşmesi yükümlülüğü
	PB		PB		PB
Açılış bakiyesi	–		–		–
Nakit girişleri	900		–		900
Sigorta hasılatı	(222)	(a)	–		(222)
Sigorta hizmeti giderleri	–		100	(b)	100
Yatırım bileşeni	(100)	(c)	100	(c)	–
Sigorta finansmanı giderleri	39	(d)	–		39
Nakit çıkışları	–		(200)		(200)
Kapanış bakiyesi	617		–		617

(a) 222PB sigorta hasılatı:

(i) İşletme tarafından B123 paragrafı uygulanarak, kalan teminat yükümlülüğündeki değişiklik olarak belirlenir; dönem içinde sunulan hizmetlerle ilgili olmayan değişiklikleri, örneğin alınan primlerden gelen nakit girişlerinden kaynaklanan değişiklikleri, yatırım bileşenleriyle ilgili değişiklikleri ve sigorta finansmanı gelir veya giderleriyle ilgili değişiklikleri içermez.

Bu nedenle bu örnekte sigorta hasılatı, kalan teminat yükümlülüğünün açılış ve kapanış defter değerleri arasındaki fark olan 617PB'den; 39PB sigorta finansmanı gideri, 900PB nakit girişleri ve 100PB yatırım bileşeninin çıkarılmasıyla belirlenmiştir (222PB = 0PB – 617PB + 39PB + 900PB – 100PB).

(ii) İşletme tarafından B124 paragrafı uygulanarak, işletmenin kalan teminat yükümlülüğünde dönem içinde karşılığında bedel almayı beklediği hizmetlerle ilgili değişikliklerin toplamı olarak analiz edilir. Bu değişiklikler aşağıdakilerden oluşur:

1 Yatırım bileşenlerinin geri ödemeleri hariç dönem içinde katlanılan sigorta hizmeti giderleri (dönem başında beklenen tutarlar üzerinden ölçülür),

2 Gelecekteki hizmetlerle ilgili olmaları nedeniyle sözleşmeye dayalı hizmet marjında düzeltme yapan değişiklikler hariç finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesindeki değişiklik, yani riskten kurtulma nedeniyle meydana gelen değişiklik ve

3 Dönem içinde kâr veya zarara yansıtılan sözleşmeye dayalı hizmet marjı tutarı.

Bu nedenle, bu örnekte sigorta hasılatı; 100PB tutarında sigorta hizmeti giderleri, 40PB tutarında riskten kurtulma nedeniyle finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesinde meydana gelen değişiklik ve 82PB kâr veya zarara yansıtılan sözleşmeye dayalı hizmet marjının toplamıdır (222PB = 100PB + 40PB + 82PB).

(b) İşletme 84’üncü paragraf uyarınca 100PB sigorta hizmeti giderini, 200PB dönem içinde gerçekleşen hasarlar eksi 100PB yatırım bileşeni olarak sunar.

(c) İşletme 84’üncü paragraf uyarınca sigorta hasılatını ve sigorta hizmeti giderlerini, bir yatırım bileşeniyle ilgili olan tutarlar hariç olmak üzere kâr veya zararda sunar. Bu örnekte yatırım bileşeni 100PB tutarındadır.

(d) Sigorta finansmanı giderleri Örnek 2’de verilenle aynıdır. Sigorta finansmanı giderleri tutarının tamamı, kalan teminat yükümlülüğüyle ilgilidir, çünkü gerçekleşen hasarlara ilişkin yükümlülük, giderlere

katlanıldıktan hemen sonra ödenir (Örnek 1’deki varsayımlara bakınız).

AÖ34 Yıl 2’de, 150PB tutarında gerçekleşen hasarlar beklenenden düşüktür. İşletme aynı zamanda Yıl 3’e ilişkin sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarıyla ilgili tahminlerini revize eder. Sonuç olarak işletme Yıl 2’ye ilişkin revize edilmiş hasarların etkisini kâr veya zarara yansıtır ve sözleşmeye dayalı hizmet marjını Yıl 3’e ilişkin sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarındaki değişikliklere göre düzeltir. Bu değişiklik sadece gerçekleşen hasarlarla ilgilidir ve yatırım bileşenini etkilemez.

AÖ35 100’üncü paragrafa göre Yıl 2 için finansal durum tablosuna alınan tutarlarla kâr veya zarar tablosuna alınan tutarlar arasında yapılması gereken mutabakat için aşağıdaki formatın kullanılması mümkündür.

	Kalan teminata ilişkin yükümlülük		Gerçekleşen hasarlara ilişkin yükümlülük		Sigorta sözleşmesi yükümlülüğü
	PB		PB		PB
Açılış bakiyesi	617		–		617
Sigorta hasılatı	(261)	(a)	–		(261)
Sigorta hizmeti giderleri	–		50	(b)	50
Yatırım bileşeni	(100)		100		–
Sigorta finansmanı giderleri	27	(c)	–		27
Nakit akışları	–		(150)		(150)
Kapanış bakiyesi	283		–		283

(a) 261PB sigorta hasılatı:

(i) İşletme tarafından B123 paragrafı uygulanarak, kalan teminat yükümlülüğünün açılış ve kapanış defter değerleri arasındaki fark olan 334PB'den (617PB– 283 PB), 27PB sigorta hizmeti gideri ve 100PB yatırım bileşeni çıkarılarak belirlenmiş (261PB = 334PB + 27PB – 100PB) ve

(ii) İşletme tarafından B124 paragrafı uygulanarak, aktüeryal varsayım ile gerçekleşen arasındaki fark düzeltmeleri olan 50PB’ye göre düzeltilmiş 50PB sigorta hizmeti gideri, 40PB riskten kurtulma nedeniyle finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesindeki değişiklik ve kâr veya zarara yansıtılan sözleşmeye dayalı hizmet marjı olan 121PB’nin toplamı olarak analiz edilmiştir (261PB = 50PB + 50PB + 40PB+ 121PB).

(b) İşletme 84’üncü paragraf uyarınca 50PB sigorta hizmeti giderini 150PB dönem içinde gerçekleşen hasarlar eksi 100PB yatırım bileşeni olarak sunar.

(c) Sigorta finansmanı giderleri Örnek 2A’da verilenle aynıdır. Sigorta finansmanı giderleri tutarının tamamı kalan teminat yükümlülüğüyle ilgilidir, çünkü gerçekleşen hasarlara ilişkin yükümlülük giderlere katlanıldıktan hemen sonra ödenir.

AÖ36 Yıl 3 için tahminlerde başka bir değişiklik yoktur ve işletme 100’üncü paragrafa göre finansal durum tablosuna alınan tutarlarla kâr veya zarar tablosuna alınan tutarlar arasında yapılması gereken mutabakat için kullanılması mümkün olan formatı sunar.

	Kalan teminata ilişkin yükümlülük		Gerçekleşen hasarlara ilişkin yükümlülük		Sigorta sözleşmesi yükümlülüğü
	PB		PB		PB
Açılış bakiyesi	283		–		283
Sigorta hasılatı	(196)	(a)	–		(196)
Sigorta hizmeti giderleri	–		40	(b)	40
Yatırım bileşeni	(100)		100		–
Sigorta finansmanı giderleri	13	(c)	–		13
Nakit akışları	–		(140)		(140)
Kapanış bakiyesi	–		–		–
(a) 196PB sigorta hasılatı: (i) İşletme tarafından B123 paragrafı uygulanarak, kalan teminat yükümlülüğünün açılış ve kapanış defter değerleri arasındaki fark olan 283PB’den (283PB – 0PB), 13PB sigorta hizmeti gideri ve 100PB yatırım bileşeni çıkarılarak belirlenmiş (196PB = 283PB + 13PB – 100PB) ve (ii) İşletme tarafından B124 paragrafı uygulanarak 40PB sigorta hizmeti gideri, 30PB riskten kurtulma nedeniyle finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesinde meydana gelen değişiklik ve kâr veya zarara yansıtılan 126PB sözleşmeye dayalı hizmet marjının toplamı olarak analiz edilmiştir (196PB = 40PB + 30PB + 126PB).
(b) İşletme 84’üncü paragraf uyarınca 40PB sigorta hizmeti giderini, 140PB dönem içinde gerçekleşen hasarlar eksi 100PB yatırım bileşeni olarak sunar.
(c) Sigorta finansmanı giderleri Örnek 2A’da verilenle aynıdır. Sigorta finansmanı giderleri tutarının tamamı kalan teminat yükümlülüğüyle ilgilidir, çünkü gerçekleşen hasarlara ilişkin yükümlülük giderlere katlanıldıktan hemen sonra ödenir.

AÖ37 Kâr veya zarar tablosunda sunulan tutarlardan, yukarıdaki tablolarda analiz edilen tutarlara tekabül edenler aşağıda verilmiştir:

Kâr veya zarar tablosu	Yıl 1	Yıl 2	Yıl 3	Toplam
	PB	PB	PB	PB

Sigorta hasılatı	222	261	196	679	(a)
Sigorta hizmeti giderleri	(100)	(50)	(40)	(190)
Sigorta hizmeti sonucu	122	211	156	489
Yatırım geliri	–	–	–	–
Sigorta finansmanı giderleri	(39)	(27)	(13)	(79)
Finansman sonucu	(39)	(27)	(13)	(79)
Kâr	83	184	143	410
(a) İşletme B120 paragrafı uyarınca, sözleşme grubunun toplam sigorta hasılatı olan 679PB’yi; işletmeye ödenen 900PB prim tutarını 79PB finansman etkisine göre düzelterek ve 300PB yatırım bileşenini (3 yıl için yılda 100PB) çıkararak, yani 679PB= 900PB + 79PB – 300PB şeklinde hesaplar.
(b) Bu örneğin amaçları bakımından bu rakamlar dahil edilmemiştir çünkü bunların muhasebeleştirilmesinde başka bir Standart uygulanır.

Örnek 3B- Sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında meydana gelen ve ekonomik açıdan dezavantajlı sözleşmelerden oluşan bir grup yaratan değişiklikler

Analiz

AÖ38 Bu örnekte Yıl 1 için Örnek 3A’da verilenlerle aynı varsayımlar kullanılmaktadır. Sonuç olarak Yıl 1’e ilişkin analiz, Örnek 3A için yapılan analizle aynıdır. Yıl 1’e ilişkin sunum hükümleri Örnek 3A’da açıklanmış ve Örnek 3B’de tekrarlanmamıştır.

AÖ39 100’üncü paragrafa göre Yıl 2 için finansal durum tablosuna alınan tutarlarla kâr veya zarar tablosuna alınan tutarlar arasında yapılması gereken mutabakat için aşağıdaki formatın kullanılması mümkündür:

	Kalan teminat yükümlülüğü, zarar bileşeni hariç		Kalan teminat yükümlülüğünün zarar bileşeni		Gerçekleşen hasarlara ilişkin yükümlülük		Sigorta sözleşmesi yükümlülüğü
	PB		PB		PB		PB
Açılış bakiyesi	617		–		–		617
Sigorta hasılatı	(140)	(a)	–		–		(140)
Sigorta hizmeti giderleri	–		113	(b)	300	(c)	413
Yatırım bileşeni	(100)		–		100		–
Sigorta finansmanı giderleri	00	(x)	–		–		00
Nakit çıkışları	–		–		(400)		(400)
Kapanış bakiyesi	404		113		–		517

(a) 140PB sigorta hasılatı:

(i) İşletme tarafından B123 paragrafı uygulanarak kalan teminat yükümlülüğündeki değişikliklerden aşağıdaki tutarlar çıkarılarak belirlenir:

1 Dönem içinde sağlanan hizmetlerle ilgili olmayan değişiklikler, örneğin alınan primlerden gelen nakit girişlerinden kaynaklanan değişiklikler, yatırım bileşenleriyle ilgili değişiklikler ve sigorta finansmanı gelir veya giderleriyle ilgili değişiklikler ve

2 Hizmetlerle ilgili olan ancak işletmenin karşılığında bir bedel almayı beklemediği değişiklikler, diğer bir ifadeyle kalan teminat yükümlülüğünün zarar bileşenindeki artış ve azalmalar.

Bu nedenle bu örnekte sigorta hasılatı, 213PB (617PB-404PB) tutarındaki zarar bileşenine ilişkin değişiklikler, 27PB tutarındaki sigorta finansmanı gideri ve 100PB tutarındaki yatırım bileşeni geri ödemesi hariç olmak üzere kalan teminat yükümlülüğünün açılış ve kapanış defter değerleri arasındaki fark olarak belirlenmiştir, diğer bir ifadeyle 140PB = 213 PB+ 27PB – 100PB.

(ii) İşletme tarafından B124 paragrafı uygulanarak, kalan teminat yükümlülüğünde yıl içinde meydana gelen işletmenin karşılığında bedel almayı beklediği hizmetlerle ilgili değişikliklerin toplamı olarak analiz edilmiştir. Bu değişiklikler aşağıdakilerden oluşur:

1 Kalan teminat yükümlülüğünün zarar bileşenine dağıtılan tutarlar ve yatırım bileşenlerinin geri ödemeleri hariç dönem içinde katlanılan sigorta hizmeti giderleri (dönem başında beklenen tutarlar üzerinden ölçülen),

2 Gelecekteki hizmetlerle ilgili olmaları nedeniyle sözleşmeye dayalı hizmet marjında düzeltme yapan değişiklikler ve zarar bileşenine dağıtılan tutarlar hariç finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesindeki değişiklikler; diğer bir ifadeyle riskten kurtulma nedeniyle meydana gelen değişiklikler ve

3 Dönem içinde kâr veya zarara yansıtılan sözleşmeye dayalı hizmet marjı tutarı.

Bu nedenle bu örnekte sigorta hasılatı, 300PB sigorta hizmeti giderleri toplamı, 200PB aktüeryal varsayımla gerçekleşen arasındaki fark düzeltmesi ve 40PB riskten kurtulma nedeniyle finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesinden meydana gelen değişikliğin toplamından oluşur; diğer bir ifadeyle 140PB = 300PB – 200PB + 40PB.

(b) İşletme Yıl 3’e ilişkin sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışı tahminlerini revize eder. Sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarındaki artış, kalan sözleşmeye dayalı hizmet marjının defter değerini aşar ve 113PB tutarında zarar yaratır (AÖ26 paragrafından sonraki tabloya bakınız). İşletme 49’uncu paragraf uyarınca, ekonomik açıdan dezavantajlı bir grup için o zararı gösteren kalan teminat yükümlülüğünün zarar bileşenini oluşturur. Zarar bileşeni kâr veya zararda sunulan tutarları, nihayetinde sigorta hasılatının belirlenmesine dahil edilmeyen ekonomik açıdan dezavantajlı gruplar üzerindeki zararların iptalleri olarak belirler.

(c) İşletme 84’üncü paragraf uyarınca 300PB sigorta hizmeti giderini, 400PB tutarında dönem içinde gerçekleşen hasarlar eksi 100PB yatırım bileşeni olarak sunar.

(d) Sigorta finansmanı giderleri Örnek 2B’de verilenle aynıdır. Sigorta finansmanı giderleri tutarının tamamı kalan teminat yükümlülüğüyle ilgilidir, çünkü gerçekleşen hasarlara ilişkin yükümlülük giderlere katlanıldıktan hemen sonra ödenir.

AÖ40 100’üncü paragrafa göre Yıl 3 için finansal durum tablosuna alınan tutarlarla kâr veya zarar tablosuna alınan tutarlar arasında yapılması gereken mutabakat için aşağıdaki formatın kullanılması mümkündür:

	Kalan teminat yükümlülüğü, zarar bileşeni hariç	Kalan teminat yükümlülüğünün zarar bileşeni		Gerçekleşen hasarlara ilişkin yükümlülük		Sigorta sözleşmesi yükümlülüğü
	PB		PB		PB		PB
Açılış bakiyesi	404		113		–		517
Sigorta hasılatı	(320)	(a)	–		–		(320)
Sigorta hizmeti giderleri	–		(118)	(b)	350	(c)	232
Yatırım bileşeni	(100)		–		100		–

Sigorta finansmanı giderleri	16	5	(b)	–	21	(d)
Nakit akışları	–	–		(450)	(450)
Kapanış bakiyesi	–	–		–	–
(a) 320PB sigorta hasılatı: (i) İşletme tarafından B123 paragrafı uygulanarak, zarar bileşeniyle ilgili değişiklikler hariç kalan teminat yükümlülüğünün açılış ve kapanış defter değerleri arasındaki fark olan 404PB’den (404PB – 0PB), 16PB sigorta finansmanı gideri ve 100PB yatırım bileşeninin geri ödemesi çıkarılarak belirlenir; diğer bir ifadeyle 320PB=404PB+16PB-100PB. (ii) İşletme tarafından B124 paragrafı uygulanarak, yıl içinde gerçekleşen hasarlarla ilgili sigorta hizmeti gideri olan 350PB ve riskten kurtulma nedeniyle finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesinde meydana gelen 88PB değişikliğin toplamından, kalan teminat yükümlülüğünün zarar bileşenine dağıtılan 118PB çıkarılarak analiz edilir, bir diğer ifadeyle 320PB = 350PB + 88PB - 118PB.
(b) İşletme 50(a) paragrafı uyarınca kalan teminat yükümlülüğünün sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında sonradan meydana gelen değişiklikleri, kalan teminat yükümlülüğünün zarar bileşenine ve zarar bileşeni hariç kalan teminat yükümlülüğüne sistematik bir esasa göre dağıtır. Bu örnekte dağıtım, kalan teminat yükümlülüğünün zarar bileşenine 113PB ve toplam kalan teminat yükümlülüğüne 517PB olacak şekilde yüzde 22 oranına göre yapılır. Sonuç olarak işletme, sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında meydana gelen sonraki değişiklikleri kalan teminat yükümlülüğünün zarar bileşenine aşağıdaki şekilde dağıtır:
(i) Zarar bileşeninde meydana gelen 118PB tutarındaki değişiklik aşağıdakilerin toplamıdır: 1 Yıl içinde gerçekleşen hasarlara ilişkin beklenen sigorta hizmeti giderleri artı yatırım bileşeni olan 450PB'nin (350PB + 100PB) yüzde 22 ile çarpılmasıyla hesaplanan 99PB tutarındaki yıla ilişkin kalan teminat yükümlülüğünden ibra edilen gelecekteki nakit akış tahminleri ve 2 Bu türdeki toplam değişiklik olan 88PB’nin yüzde 22 ile çarpılmasıyla hesaplan19PB tutarındaki riskten kurtulmanın neden olduğu finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi, (ii) 21PB tutarındaki toplam sigorta finansmanı giderinin yüzde 22 ile çarpılması şeklinde hesaplanana 5PB tutarındaki sigorta finansmanı gideri. Bir sigorta sözleşmesi grubunda ilk defa finansal tablolara alma sonrasında meydana gelen zararların daha ayrıntılı hesaplaması için Örnek 8’e bakınız.
(c) İşletme 84’üncü paragraf uyarınca 350PB tutarındaki sigorta hizmeti giderini, 400PB tutarındaki dönem içinde gerçekleşen hasarlar eksi 100PB tutarındaki yatırım bileşeni olarak sunar.
(d) Sigorta finansmanı giderleri Örnek 2B’deki ile aynıdır. Sigorta finansmanı giderleri tutarının tamamı kalan teminat yükümlülüğüyle ilgilidir, çünkü gerçekleşen hasarlara ilişkin yükümlülük giderlere katlanıldıktan hemen sonra ödenir.

AÖ41 Kâr veya zarar tablosunda sunulan tutarlardan, yukarıdaki tablolarda analiz eden tutarlara karşılık gelenler aşağıda verilmiştir:

Kâr veya zarar tablosu	Yıl 1	Yıl 2	Yıl 3	Toplam
	PB	PB	PB	PB
Sigorta hasılatı	222	140	320	682	(a)
Sigorta hizmeti giderleri	(100)	(413)	(232)	(745)
Sigorta hizmeti sonucu	122	(273)	88	(63)
Yatırım geliri	–	–	–	–
Sigorta finansmanı giderleri	(39)	(27)	(21)	(87)
Finansman sonucu	(39)	(27)	(21)	(87)
Kâr / (zarar)	83	(300)	67	(150)

(a) İşletme B120 paragrafı uyarınca, sözleşme grubunun toplam sigorta hasılatı tutarı olan 682PB’yi; işletmeye ödenen 900PB prim tutarını, 82PB tutarındaki finansman etkisine göre düzelterek ve 300PB tutarındaki yatırım bileşenini (3 yıl için yılda 100PB) çıkararak, diğer bir ifadeyle 682PB= 900PB + 79PB – 300PB şeklinde hesaplar.

(b) Bu örneğin amaçları bakımından bu rakamlar dahil edilmemiştir çünkü bunların muhasebeleştirilmesinde başka bir Standart uygulanır.

Bir sigorta sözleşmesinin bileşenlerine ayrıştırılması (B31–B35

paragrafları)

AÖ42 Aşağıdaki iki örnekte, B31–B35 paragraflarında yer alan, sigorta sözleşmelerinden sigorta dışı bileşenlerin ayrıştırılmasına ilişkin hükümler açıklanmaktadır.

Örnek 4- Hesap bakiyesi bulunan bir hayat sigortası sözleşmesinin bileşenlerine ayrıştırılması

Varsayımlar

AÖ43 İşletme, hesap bakiyesi bulunan bir hayat sigortası sözleşmesi düzenler. İşletme sözleşme düzenlendiğinde 1.000PB tutarında prim alır. Hesap bakiyesi, poliçe hamili tarafından gönüllü olarak ödenen tutarlarla her yıl artar, belirtilen varlıklar üzerindeki getiriler kullanılarak hesaplanan tutarlarla artar ya da azalır ve işletme tarafından talep edilen ücretlerle azalır.

AÖ44 Sözleşme aşağıdakilerin ödenmesini taahhüt etmektedir:

(a) Sigortalı kişinin teminat süresi içinde ölmesi halinde 5.000PB tutarında ölüm tazminatı artı hesap bakiyesinin tutarı ve

(b) Sözleşmenin iptal edilmesi (diğer bir ifadeyle herhangi bir iştira ücreti olmaması) halinde hesap bakiyesinin tutarı.

AÖ45 İşletmenin karşılanan hasarları işlemek için bir hasar işleme departmanı, yatırımları yönetmek için de bir varlık yönetim departmanı vardır.

AÖ46 Başka bir finansal kuruluş tarafından hesap bakiyesiyle eşdeğer hükümlere sahip olan, fakat sigorta teminatına sahip olmayan bir yatırım ürünü satılmaktadır.

AÖ47 İşletme, sigorta sözleşmesinden sigorta dışı bileşenleri ayrıştırıp ayrıştırmayacağını değerlendirmektedir.

Analiz

Hesap bakiyesinin ayrıştırılması

AÖ48 Eşdeğer hükümlere sahip bir yatırım ürününün varlığı, B31(b) paragrafı uyarınca, bileşenlerin farklı olabileceğine işaret etmektedir. Ancak sigorta teminatının sağladığı ölüm tazminatlarını alma hakkının zaman aşımına uğraması ya da vadesinin hesap bakiyesiyle aynı tarih olması durumunda, B32(b) paragrafı uyarınca, sigorta ve yatırım bileşenleri birbiriyle yüksek derecede ilişkilidir ve dolayısıyla farklı değildir. Sonuç olarak, hesap bakiyesi sigorta sözleşmesinden ayrıştırılmaz ve UFRS 17 uygulanarak muhasebeleştirilir.

Hasar işleme bileşeninin ayrıştırılması

AÖ49 Hasar işleme faaliyetleri bir işletmenin sözleşmeyi ifa etmesi için yürütmesi gereken faaliyetlerin bir parçasıdır ve işletme bu faaliyetleri yürüttüğü için poliçe hamiline bir mal veya hizmet devretmez. Bu nedenle işletme B33 paragrafı uyarınca, hasar işleme bileşenini sigorta sözleşmesinden ayrıştırmaz.

Varlık yönetimi bileşeninin ayrıştırılması

AÖ49 Varlık yönetimi faaliyetleri de hasar işleme faaliyetleri gibi bir işletmenin sözleşmeyi ifa etmesi için yürütmesi gereken faaliyetlerin bir parçasıdır ve işletme bu faaliyetleri yürüttüğü için poliçe hamiline bir mal veya hizmet devretmez. Bu nedenle işletme B33 paragrafı uyarınca, varlık yönetimi bileşenini sigorta sözleşmesinden ayrıştırmaz.

Örnek 5- Hasar işleme hizmetleri olan bir toplam hasar fazlası reasürans sözleşmesinin bileşenlerine ayrıştırılması

Varsayımlar

AÖ51 İşletme bir işverene (poliçe hamili) bir toplam hasar fazlası reasüransı sözleşmesi düzenler. Sözleşme poliçe hamilinin çalışanları için sağlık teminatı sağlar ve aşağıdaki özelliklere sahiptir:

(a) Çalışanlardan gelen toplam hasarların 25 milyon PB’yi aşan kısmı için yüzde 100 sigorta teminatı (toplam hasar fazlası eşiği). İşveren çalışanlardan gelen hasarları 25 milyon PB’ye kadar kendisi sigortalayacaktır.

(b) Toplam hasarın 25 milyon PB eşiğini aşıp aşmadığına bakılmaksızın, bir sonraki yıl içindeki çalışanların hasarları için hasar işleme hizmetleri. İşletme, işveren adına çalışanların sağlık sigortası hasarlarının işlenmesinden sorumludur.

AÖ52 İşletme, hasar işleme hizmetlerinin ayrıştırılıp ayrıştırılmayacağını değerlendirir. İşletme, müşteriler adına hasar işleme konusunda piyasada benzer hizmetlerin satıldığına dikkat eder.

Analiz

Hasar işleme bileşeninin ayrıştırılması

AÖ53 B34 paragrafındaki farklı sigorta dışı hizmetlerin belirlenmesine ilişkin ölçütler bu örnekte karşılanmaktadır:

(a) İşveren adına çalışanların hasarlarının işlenmesine yönelik hizmetlere benzer hasar işleme hizmetleri, herhangi bir sigorta teminatı olmaksızın bağımsız hizmetler olarak satılmaktadır ve

(b) Hasar işleme hizmetleri poliçe hamiline sigorta teminatından bağımsız olarak fayda sağlamaktadır. İşletme söz konusu hizmetleri sağlamayı kabul etmemiş olsaydı, poliçe hamili çalışanların tıbbi hasarlarını kendisi işlemek veya bunu yapması için başka hizmet sağlayıcıları devreye sokmak zorunda kalacaktı.

AÖ54 Buna ek olarak, B35 paragrafında düzenlenen ve hizmetin farklı olup olmadığını belirleyen ölçütler karşılanmamaktadır, çünkü hasar işleme hizmetleriyle ilgili nakit akışları sigorta teminatıyla yüksek derecede ilişkili değildir ve işletme hasar işleme hizmetlerini sigorta bileşenleriyle bütünleştirme konusunda önemli bir hizmet sağlamamaktadır. Buna ek olarak işletme taahhüt edilen hasar işleme hizmetlerini sigorta teminatından ayrı olarak sağlayabilir.

AÖ55 Buna göre, işletme hasar işleme hizmetlerini sigorta sözleşmesinden ayırır ve bunları UFRS 15 Müşteri Sözleşmelerinden Hasılat’a göre muhasebeleştirir.

Sonraki ölçüm

Örnek 6- Sözleşmeye dayalı hizmet marjının ilave özellikleri (44, 87, 101, B96–B99 ve B119 paragrafları)

AÖ56 Bu örnekte, doğrudan katılım özelliği bulunmayan sigorta sözleşmelerinin sözleşmeye dayalı hizmet marjında aşağıdaki unsurlara göre yapılan düzeltmeler açıklanmaktadır:

(a) İşletmeye, poliçe hamiline ödenmesi beklenen nakit akışları üzerinde takdir yetkisi veren sigorta sözleşmelerine ilişkin isteğe bağlı nakit akışlarındaki değişiklikler, bu nakit akışlarındaki değişikliklerin finansal varsayımlardaki değişikliklerden ayrı olarak belirlenmesi dahil,

(b) Faiz oranının değiştiği bir durumda paranın zaman değeriyle ve finansal risklerle ilgili düzeltmeler,

(c) İşletmenin bir gruptaki sözleşmelerin farklı sürelere sahip olmasını beklediği bir durumda dönem içinde sağlanan hizmetlerle ilgili olarak kâr veya zarara yansıtılan tutar.

Varsayımlar

AÖ57 İşletme üç senelik teminat süresi olan 200 sigorta sözleşmesi düzenler. Teminat süresi, sigorta sözleşmeleri düzenlendiğinde başlar.

AÖ58 Bu örnekteki sözleşmeler:

(a) Sigorta sözleşmesi tanımını karşılar, çünkü ölüm durumunda sabit ödeme sunmaktadır. Ancak bu örnekte açıklanan etkileri kendi başına ele alabilmek ve kolaylık sağlaması açısından, ölüm durumunda ödenecek sabit nakit akışları göz ardı edilmiştir.

(b) B101(a) paragrafına göre doğrudan katılım özelliği bulunan sigorta sözleşmesine ilişkin ölçütleri karşılamaz çünkü sözleşmelerde bir varlık havuzu belirtilmemiştir.

AÖ59 İşletme teminat süresinin başında 15PB tutarında tek bir prim alır. Poliçe hamilleri aşağıdaki durumlarda hesap bakiyesinin değerini alır:

(a) Sigortalı kişinin teminat süresi içinde ölmesi ya da

(b) Sigortalı kişinin teminat süresi sonuna kadar (vade sonu değeri) hayatta kalması. AÖ60 İşletme her yılın sonunda poliçe hamili hesap bakiyelerini aşağıdaki şekilde hesaplar:

(a) Açılış bakiyesi, artı

(b) Dönem başında alınan primler (varsa), eksi

(d) Xxxxxxxxxx alacak kaydedilen xxxx (her yıl hesap bakiyelerine alacak kaydedilen faiz işletmenin takdirindedir), eksi

(e) Sigortalı kişinin ölmesi ya da teminat süresinin sona ermesi halinde poliçe hamillerine ödenen kalan hesap bakiyelerinin değeri.

AÖ61 İşletme sözleşme kapsamındaki taahhüdünün, B98 paragrafı uyarınca poliçe hamilinin hesap bakiyesine, dahili olarak belirlenen bir varlık havuzu üzerindeki getiriye eşit bir oran eksi yüzde iki oranında faizi alacak kaydetmek olduğunu belirtir.

AÖ62 Sözleşme grubu ilk defa finansal tablolara alınırken işletme:

(a) Belirlenen varlık havuzundan getirinin yıllık yüzde 10 oranında olacağını beklemektedir.

(b) Herhangi bir dayanak varlıktan getirilere bağlı olarak değişiklik göstermeyen nominal nakit akışlarına uygulanabilen iskonto oranını yıllık yüzde 4 olarak belirlemiştir.

(d) Finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesinin 30PB olacağını tahmin etmektedir ve bunu teminat süresi boyunca kâr veya zarara eşit yansıtmayı beklemektedir.

AÖ63 Yıl 1’de belirlenen varlık havuzundan getiri beklendiği gibi yüzde 10’dur. Ancak belirlenen varlık havuzundan getiri Yıl 2’de sadece yüzde 7’dir. Sonuç olarak Yıl 2’nin sonunda işletme:

(a) Belirlenen varlık havuzundan getiri tahminini Yıl 3 için yüzde 7 olarak revize eder.

(b) Yıl 2 ve 3’te poliçe hamili hesap bakiyelerine alacak kaydedeceği faiz tutarı üzerinde takdir yetkisini kullanır. Poliçe hamili hesap bakiyelerine, belirlenen varlık havuzu üzerindeki getiriye eşit bir oran eksi yüzde bir oranında faizi alacak kaydedeceğini belirler; diğer bir ifadeyle Yıl 2 ve 3’te yüzde bir puanlık fark gelirinden feragat eder.

AÖ64 Bu örnekte kolaylık sağlaması açısından diğer tüm tutarlar göz ardı edilmiştir.

Analiz

AÖ65 İşletme sigorta sözleşmesi grubunu ilk defa finansal tablolara aldığı sırada ölçer ve sonraki her yılın sonunda sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarını aşağıdaki şekilde tahmin eder:

	İlk defa finansal tablolara alma	Yıl 1	Yıl 2	Yıl 3
	PB	PB	PB	PB
Gelecekteki nakit girişlerinin bugünkü değerine ilişkin tahminler	(3.000)	–	–	–
Gelecekteki nakit çıkışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler(a)	2.596	2.824	3.074	–
Gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler	(404)	2.824	3.074	–
Finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi	30	20	10	–
Sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları	(374)	2.844	3.084	–
Sözleşmeye dayalı hizmet marjı	374
İlk defa finansal tablolara alma tarihinde sigorta sözleşmesi (varlığı) / yükümlülüğü	–
(a) İşletme gelecekteki nakit çıkışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminleri, gelecekteki nakit akışlarının özelliklerini yansıtan, 36 ve B72(a) paragrafları uyarınca belirlenen yüzde 10 cari iskonto oranını kullanarak hesaplar.

AÖ66 İşletme B98–B99 paragrafları uyarınca, isteğe bağlı nakit akışlarındaki bir değişikliği nasıl tespit edeceğini belirlemek için sözleşme kapsamındaki taahhüdünü hangi esasa göre, örneğin, sabit bir faiz oranına veya belirli varlık getirilerine göre değişkenlik gösteren getirilere bağlı olarak, belirlemeyi beklediğini sözleşmenin başlangıcında tanımlar. İşletme bu tanımlamayı, söz konusu taahhüde ilişkin finansal riskle ilgili varsayımlardaki değişikliklerin etkisi (sözleşmeye dayalı hizmet marjında düzeltme yapmayan) ile bu taahhütteki isteğe bağlı değişikliklerin etkisi (sözleşmeye dayalı hizmet marjında düzeltme yapan) arasında ayrım yapmak amacıyla kullanır.

AÖ 67 İşletme sözleşmenin başlangıcında sözleşme kapsamındaki taahhüdünün, poliçe hamili hesap bakiyelerine dahili olarak belirlenen bir varlık havuzu üzerindeki getiriye eşit bir oran eksi yüzde iki oranında faizi alacak kaydetmek olduğunu belirtir. Yıl 2’nin sonunda işletmenin kararı nedeniyle bu fark yüzde iki puandan yüzde bir puana inmiştir.

AÖ68 Sonuç olarak işletme Yıl 2’nin sonunda poliçe hamili hesap bakiyelerindeki değişiklikleri finansal varsayımlardaki değişikliklerin sonucu ve takdir yetkisi kullanımı arasında aşağıdaki şekilde analiz eder:

Poliçe hamili hesap bakiyeleri	İlk defa finansal tablolara alma sırasında beklenen		Finansal varsayımlardaki değişikliklere göre revize edilen		Finansal varsayımlardaki değişikliklere ve takdir yetkisi kullanımına göre revize edilen
		PB		PB		PB
Yıl 1 başındaki bakiye		–		–		–
Alınan primler		3.000		3.000		3.000
Yıllık ücret(a)	3%	(90)	3%	(90)	3%	(90)
Alacak kaydedilen faiz(b)	8%	233	8%	233	8%	233
Ölüm tazminatları(c)	2/200	(31)	2/200	(31)	2/200	(31)

Poliçe hamili hesap bakiyeleri	İlk defa finansal tablolara alma sırasında beklenen		Finansal varsayımlardaki değişikliklere göre revize edilen		Finansal varsayımlardaki değişikliklere ve takdir yetkisi kullanımına göre revize edilen
Yıl 2’ye taşınan bakiye		3.112		3.112		3.112
Yıllık ücret(a)	3%	(93)	3%	(93)	3%	(93)
Alacak kaydedilen faiz(b)	8%	242	5%	151	6%	181
Ölüm tazminatları(c)	2/198	(33)	2/198	(32)	2/198	(32)
Yıl 3’e taşınan bakiye		3.228		3.138		3.168
Yıllık ücret(a)	3%	(97)	3%	(94)	3%	(95)
Alacak kaydedilen faiz(b)	8%	250	5%	152	6%	184
Ölüm tazminatları(c)	2/196	(35)	2/196	(33)	2/196	(33)
Yıl 3 sonundaki bakiye (vade sonu değeri);		3.346		3.163		3.224
(a) Yıllık ücret, her yılın başındaki bakiyeye (yılın başında alınan primler dahil) eşittir. Örneğin Yıl 1’de yıllık ücret olan 90PB, 3% × 3.000PB’dir.
(b) Her yıl alacak kaydedilen faiz, yıl başındaki bakiye eksi yıllık ücretteki yüzdesel payıdır. Örneğin Yıl 1’de alacak kaydedilen faiz olan 233PB, 8% × (3.000PB – 90PB)’dir.
(c) Ölüm tazminatı her yılın başındaki bakiye eksi yıllık ücret artı alacak kaydedilen faizdeki yüzdesel payıdır. Örneğin Yıl 1’de 31PB’lik ölüm tazminatı, 2/ 200 × (3.000PB – 90PB+ 233PB)’dir.

AÖ69 İşletme Yıl 2 ve 3’e ilişkin gelecekteki nakit akışlarının tahminini aşağıdaki tabloda özetler.

	İlk defa finansal tablolara alma sırasında beklenen	Finansal varsayımlardaki değişikliklere göre revize edilen	Finansal varsayımlardaki değişikliklere ve takdir yetkisi kullanımına göre revize edilen
	PB	PB	PB
Yıl 2’de ölüm durumunda yapılan ödemeler	33	32	32
Yıl 3’de ölüm durumunda yapılan ödemeler	35	33	33
Yıl 3’te ödenen vade sonu değeri	3.346	3.163	3.224
Yıl 2 başlangıcında gelecekteki nakit akışlarına ilişkin tahminler	3.414	3.228	3.289

AÖ70 İşletme B98–B99 paragrafları uyarınca finansal riskle ilgili varsayımlarda meydana gelen değişikliklerin ve isteğe bağlı değişikliklerin sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları üzerindeki etkisini aşağıdaki şekilde ayrıştırır.

Yıl 2’de gelecekteki nakit akış tahminlerinde meydana gelen değişiklikler

Gelecekteki nakit akış tahminleri

Gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler(a)

	PB		PB
Yıl 2 başlangıcı (bugünkü değer 2 yıl için %10 oranında iskonto edilmiştir)	3.414	(b)	2.824
Finansal varsayımlardaki değişikliklerin (ve eklenen faizin) etkisi	(186)	(c)	193	(d)
Yıl 2 sonu, finansal varsayımlardaki değişikliklere göre revize edilmiş (bugünkü değer 1 yıl için %7 oranında iskonto edilmiştir)	3.228	(b)	3.017
Takdir yetkisi kullanımının etkisi (bugünkü değer 1 yıl için %7 oranında iskonto edilmiştir)	61	(e)	57
Yıl 2 sonu, finansal varsayımlardaki değişikliklere ve takdir yetkisi kullanımına göre revize edilmiş (bugünkü değer 1 yıl için %7 oranında iskonto edilmiştir)	3.289	(b)	3.074
Nakit akışlarının ödemesi	(32)	(b)	(32)
Yıl 2 sonu	3.257		3.042
(a) İşletme gelecekteki nakit çıkışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminleri, gelecekteki nakit akışlarının özelliklerini yansıtan, 36 ve B72(a) paragrafları uygulanarak belirlenen cari iskonto oranını kullanarak hesaplar.
(b) AÖ69 paragrafından sonraki tabloya bakınız.
(c) Gelecekteki nakit akış tahminlerindeki 186PB değişiklik; finansal varsayımlardaki değişikliklere göre revize edilen gelecekteki nakit akış tahminleri olan 3.228PB ile finansal varsayımlardaki değişiklikten önceki gelecekteki nakit akış tahmini olan 3.414PB arasındaki farktır. Bu nedenle sadece finansal varsayımlardaki değişikliği yansıtır.
(d) Gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminlerdeki 193PB değişiklik; Yıl 2 sonundaki (finansal varsayımlardaki değişikliklere göre revize edilen) gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahmin olan 3.017PB ile Yıl 2 başındaki (finansal varsayımlardaki değişikliklerden önceki) gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahmin olan 2.824PB arasındaki farktır. Bu nedenle, Yıl 2 içinde eklenen faizin etkisini ve finansal varsayımlardaki değişikliğin etkisini yansıtır.
(e) 61PB tutarındaki takdir yetkisinin kullanımının etkisi; takdir yetkisinin kullanımına göre revize edilen gelecekteki nakit akışlarının tahmini olan 3.289PB ile takdir yetkisinin kullanımının etkisinden önceki gelecekteki nakit akışlarının tahmini olan 3.228PB arasındaki farktır.

AÖ71 Yıl 2 için 101’inci paragrafa göre sigorta sözleşmesi yükümlüğünün mutabakatı için aşağıdaki formatın kullanılması mümkündür:

	Gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler		Finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi	Sözleşmeye dayalı hizmet marjı		Sigorta sözleşmesi yükümlülüğü
	PB		PB	PB		PB
Açılış bakiyesi	2.824		20	258		3.102
Sigorta finansmanı giderleri	195	(a)	–	10	(b)	205
Gelecekteki hizmetlerle ilgili değişiklikler: takdir yetkisi kullanımı	55	(c)	–	(55)	(c)	–
Cari hizmetle ilgili değişiklikler	–		(10)	(107)	(d)	(117)
Nakit çıkışları	(32)		–	–		(32)
Kapanış bakiyesi	3.042		10	106		3.158
(a) İşletme B97 paragrafı uyarınca, bir sözleşme grubunun sözleşmeye dayalı hizmet marjını, sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında meydana gelen, paranın zaman değerinin ve finansal riskin ve bu iki unsurdaki değişikliklerin etkisiyle (bu etki, varsa, gelecekteki nakit akış tahminleri üzerindeki etkidir ve iskonto oranındaki bir değişikliğin etkisidir) ilgili değişikliklere göre düzeltmez. Çünkü bu değişiklikler gelecekteki hizmetlerle ilgili değildir. İşletme 87’nci paragraf uyarınca söz konusu değişiklikleri, sigorta finansmanı giderleri olarak sınıflandırır. Sonuç olarak, 195PB tutarındaki sigorta finansmanı giderleri aşağıdakilerin toplamıdır:

(i) Eklenen faizin etkisi ve finansal varsayımlardaki değişikliğin etkisi olan 193PB (AÖ69 paragrafından sonraki tabloya bakınız) ve

(ii) Finansal riskle ilgili varsayımlardaki değişikliğin, isteğe bağlı nakit akışlarındaki değişikliğin üzerindeki etkisi olan 2PB, bu da eşittir: 1 takdir yetkisindeki değişimin etkisinin, cari oran kullanılarak iskonto edilen bugünkü değeri olan 57PB (AÖ69 paragrafından sonraki tabloya bakınız), eksi

2 Sigorta sözleşmesi grubunun ilk defa finansal tablolara alındığı tarihte belirlenen oran kullanılarak iskonto edilen, takdir yetkisindeki değişikliğin bugünkü değeri olan 55PB (bkz. dipnot (b)).

(b) İşletme 44(b) ve B72(b) paragrafları uyarınca sözleşmeye dayalı hizmet marjının defter değerine eklenen 10PB faizi; 258PB açılış bakiyesini, sigorta sözleşmesi grubunun ilk defa finansal tablolara alındığı tarihte belirlenen yüzde 4 iskonto oranıyla çarpmak suretiyle hesaplar. Bu oran, herhangi bir dayanak kalem üzerindeki getirilere bağlı olarak değişkenlik göstermeyen nominal nakit akışları için geçerlidir.

(c) İşletme 44 ve B98 paragrafları uyarınca, isteğe bağlı nakit akışlarında meydana gelen değişiklikleri gelecekteki hizmetlerle ilgili olarak kabul eder ve sözleşmeye dayalı hizmet marjını buna göre düzeltir. B96 ve B72(c) paragrafları uygulanarak, sözleşmeye dayalı hizmet marjı, gelecekteki nakit akışlarında meydana gelen değişiklik olan 61PB'nin sigorta sözleşmesi grubunun ilk defa finansal tablolara alındığında belirlenen nakit akışlarının özelliklerini yansıtan yüzde 10 oranı kullanılarak iskonto edilmesiyle hesaplanır. Sonuç olarak, isteğe bağlı nakit akışlarının sözleşmeye dayalı hizmet marjında düzeltme yapan tutarı olan 55PB, 61PB ÷ (1 + 10%) şeklinde hesaplanır.

(d) İşletme 44(e) ve B119 paragrafları uyarınca (kâr veya zarara herhangi bir tutar yansıtmadan önce) dönem sonundaki sözleşmeye dayalı hizmet marjını cari dönemde sağlanan ve gelecekte sağlanması beklenen her bir teminat birimine eşit olarak dağıtarak belirlediği sözleşmeye dayalı hizmet marjı tutarını kâr veya zarara aşağıdaki şekilde yansıtır:

(i) Kâr veya zarara dağıtılmadan hemen önceki sözleşmeye dayalı hizmet marjı tutarı 213PB'dir (258PB açılış bakiyesi artı 10PB faiz eksi 55PB gelecekteki hizmetlerle ilgili değişiklik),

(ii) Bu örnekteki teminat birimlerinin sayısı, her bir dönemde teminat sağlanması beklenen sözleşmelerin toplam sayısıdır. Böylelikle, cari ve son yıl boyunca sunulacak 394 teminat birimi (Yıl 2'de 198 sözleşme ve Yıl 3'te 196 sözleşme) vardır,

(iii) Teminat birimi başına sözleşmeye dayalı hizmet marjı 0,54PB'dir (213PB ÷ 394 teminat birimi) ve

(iv) Yıl 2'de kâr veya zarara yansıtılan 107PB sözleşmeye dayalı hizmet marjı, teminat birimi başına sözleşmeye dayalı hizmet marjı olan 0,54PB'nin Yıl 2'de sunulan teminat birimi sayısı olan 198 ile çarpımıdır.

Örnek 7- Sigorta edinimine ilişkin nakit akışları (106, B65(e) ve B125 paragrafları)

AÖ 72 Bu örnekte ilk defa finansal tablolara alma sırasında sigorta edinimine ilişkin nakit akışlarının belirlenmesi ve primlerin sigorta edinimine ilişkin nakit akışlarının geri kazanımıyla ilgili kısmı dahil olmak üzere sigorta gelirinin belirlenmesi gösterilmektedir.

AÖ 73 Bu örnekte aynı zamanda dönem içinde muhasebeleştirilen sigorta hasılatının analizinin 106'ncı paragrafça öngörülen açıklaması da gösterilmektedir.

Varsayımlar

AÖ74 İşletme üç senelik teminat süresi olan bir sigorta sözleşmesi grubu düzenler. Teminat süresi, sigorta sözleşmeleri düzenlendiğinde başlar.

AÖ75 İşletme ilk defa finansal tablolara alma sırasında aşağıdakileri belirler:

(a) İlk defa finansal tablolara almadan hemen sonra ödenen gelecekteki nakit giriş tahminleri olan 900PB,

(b) Aşağıdakilerden oluşan gelecekteki nakit çıkış tahminleri:

(i) Gelecekteki hasarlara ilişkin tahmin olan 600PB (her yıl gerçekleşen ve ödenen 200PB) ve

(ii) 120PB tutarındaki sigorta edinime ilişkin nakit akışları (bunun 90PB'si sözleşmelerin ait olduğu portföyle doğrudan ilişkilendirilebilir nakit akışlarıdır) teminat süresinin başında ödenmiştir.

(c) Finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi 15 PB’dir ve işletme finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesini teminat süresi boyunca kâr veya zarara eşit olarak yansıtmayı beklemektedir.

AÖ76 Bu örnekte kolaylık sağlaması açısından aşağıdakiler varsayılmaktadır:

(a) Tüm giderlere beklendiği şekilde katlanılmıştır,

(b) Teminat süresince hiçbir sözleşme iptal edilmemiştir,

(d) İskonto etkisi dahil diğer tüm tutarlar kolaylık sağlaması açısından göz ardı edilmiştir.

Analiz

AÖ77 İşletme sigorta sözleşmesi grubunu ilk defa finansal tablolara aldığı sırada ölçer ve sonraki her yılın sonunda sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarını aşağıdaki şekilde tahmin eder:

	İlk defa finansal tablolara alma		Yıl 1	Yıl 2	Yıl 3
	PB		PB	PB	PB
Gelecekteki nakit girişlerinin bugünkü değerine ilişkin tahminler	(900)		–	–	–
Gelecekteki nakit çıkışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler	690	(a)	400	200	–
Gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler	(210)		400	200	–
Finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi	15		10	5	–
Sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları	(195)		410	205	–
Sözleşmeye dayalı hizmet marjı	195
İlk defa finansal tablolara alma tarihinde sigorta sözleşmesi (varlığı) / yükümlülüğü	–
(a) B65(e) paragrafı uygulanarak, gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahmin olan 690PB; 600PB beklenen hasarlar ve 90PB sözleşmelerin ait olduğu portföyle doğrudan ilişkilendirilebilen sigorta edinimine ilişkin nakit akışlarının dağıtımından oluşur.

AÖ78 İşletme sözleşmeye dayalı hizmet marjını ve sigorta edinimine ilişkin nakit akışlarını her yıl aşağıdaki şekilde kâr veya zarara yansıtır:

Her yıl kâr veya zarara yansıtılan	Yıl 1	Yıl 2	Yıl 3	Toplam
	PB	PB	PB	PB
Sözleşmeye dayalı hizmet marjı(a)	65	65	65	195
Sigorta edinimine ilişkin nakit akışları(b)	30	30	30	90

(a) İşletme 44(e) ve B119 paragrafları uyarınca, sigorta sözleşmesi grubu için her dönemde sözleşmeye dayalı hizmet marjının o dönemde sağlanan hizmetleri yansıtacak bir tutarını kâr veya zarara yansıtır. Her dönemde finansal tablolara alınan tutar, raporlama dönemi sonunda (herhangi bir dağıtım yapılmadan önce) kalan sözleşmeye dayalı hizmet marjının cari ve kalan teminat dönemlerine dağıtılmasıyla belirlenir. Bu örnekte her dönemde sağlanan teminat aynıdır çünkü her dönemde teminat sağlanan sözleşmelerin sayısı aynıdır. Sonuç olarak, 195PB tutarındaki sözleşmeye dayalı hizmet marjı her bir teminat yılına eşit olarak dağıtılır (diğer bir ifadeyle 65PB= 195PB ÷ 3 yıl).

(b) İşletme B125 paragrafı uyarınca sigorta edinimine ilişkin nakit akışlarıyla ilgili sigorta hasılatını, primlerin o nakit akışlarının geri kazanılmasıyla ilgili bölümünü zamanın geçişi esasına dayalı olarak sistematik bir biçimde her muhasebe dönemine dağıtarak belirler. İşletme aynı tutarı sigorta hizmeti giderleri olarak finansal tablolara alır. Bu örnekte sözleşmelerin teminat süresi üç yıldır, bu nedenle her yıl kâr veya zarara yansıtılan giderler 30PB'dir (90PB ÷ 3 yıl).

AÖ79 İşletme aşağıdaki tutarları kâr veya zarara yansıtır:

Kâr veya zarar tablosu	Yıl 1	Yıl 2	Yıl 3	Toplam
	PB	PB	PB	PB
Sigorta geliri(a)	300	300	300	900
Sigorta hizmeti giderleri(b)	(230)	(230)	(230)	(690)
Sigorta hizmeti sonucu	70	70	70	210
Diğer giderler(c)	(30)	–	–	(30)
Kar	40	70	70	180
(a) Sigorta hasılatının bileşenlerine ilişkin ayrıntılar için AÖ80 paragrafından sonra verilen tabloya bakınız.
(b) İşletme 84'üncü paragraf uyarınca sigorta hizmeti giderlerini, her yıl gerçekleşen hasar olan 200PB artı her yıla dağıtılan sigorta edinimine ilişkin nakit akışları olan 30PB olarak sunar.
(c) Diğer giderler sözleşmenin ait olduğu sigorta sözleşmesi portföyüyle doğrudan ilişkilendirilemeyen sigorta edinimine ilişkin nakit akışlarını içerir. Bunlar sigorta edinimine ilişkin nakit akışları olan 120PB ile doğrudan ilişkilendirilebilir sigorta edinimine ilişkin nakit akışları olan 90PB arasındaki fark olarak hesaplanır.

AÖ80 106’ncı paragrafa göre sigorta hasılatının analizi için aşağıdaki formatın kullanılması mümkündür:

Yıl 1 Yıl 2 Yıl 3 Toplam

PB PB PB PB

Kalan teminat yükümlülüğündeki değişikliklerle ilgili tutarlar:

– Katlanılan sigorta hizmeti giderleri(a) 200 200 200 600

– Kâr veya zarara yansıtılan sözleşmeye

dayalı hizmet marjı 65 65 65 195

– Finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesinde riskten kurtulma

nedeniyle meydana gelen değişiklikler 5 5 5 15

Sigorta edinimine ilişkin nakit akışlarının geri

kazanılan bölümünün dağıtımı 30 30 30 90

Sigorta hasılatı(b) 300 300 300 900

(a) İşletme B124 paragrafı uyarınca söz konusu tutarları yılın başında beklendiği şekilde ölçer.

Yıl 1	Yıl 2	Yıl 3	Toplam
(b) Bu örnekte 106’ncı paragrafa göre sigorta hasılatının nasıl analiz edileceği açıklanmaktadır. Sigorta hasılatının nasıl belirleneceği konusunda Örnek 3'e bakınız.

Örnek8 - Ekonomik açıdan dezavantajlı bir sözleşme grubundaki zararların iptali (49 - 50 ve B123 - B124 paragrafları)

AÖ81 Bu örnekte işletmenin ekonomik açıdan dezavantajlı bir sözleşme grubundaki zararları kalan teminat yükümlülüğünün zarar bileşeninden nasıl iptal edeceği açıklanmaktadır.

Varsayımlar

AÖ57 İşletme üç senelik teminat süresi olan 100 sigorta sözleşmesi düzenler. Teminat süresi, sigorta sözleşmeleri düzenlendiğinde başlar. Kolaylık sağlaması açısından, sözleşmelerden hiç birinin teminat süresinin sonundan önce iptal edilmeyeceği varsayılmaktadır.

AÖ6 İşletme 800PB tutarındaki primlerini ilk defa finansal tablolara aldıktan hemen sonra almayı beklemektedir, dolayısıyla gelecekteki nakit girişlerinin bugünkü değerine ilişkin tahmin 800PB’dir.

AÖ84 İşletme her yılın sonunda yıllık gelecekteki nakit çıkışlarının 400PB olacağını tahmin etmektedir (toplam 1.200PB). İşletme gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerini, 36’ncı paragrafa göre belirlenen ve söz konusu nakit akışlarının özelliklerini yansıtan yıllık yüzde 5 iskonto oranını kullanarak 1.089PB tutarında tahmin etmektedir. İşletme hasarların katlanıldığında ödenmesini beklemektedir.

AÖ85 İlk defa finansal tablolara alma sırasındaki finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi 240PB'dir ve işletmenin üç yıllık teminat süresi boyunca riskten eşit olarak kurtulacağı varsayılmaktadır.

AÖ86 Bu örnekte kolaylık sağlaması açısından yatırım bileşeni dahil diğer tüm tutarlar göz ardı edilmiştir.

AÖ87 İşletme sigorta sözleşmesi grubunu ilk defa finansal tablolara aldığı sırada ölçer ve sonraki her yılın sonunda sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarını aşağıdaki şekilde tahmin eder:

	İlk defa finansal tablolara alma	Yıl 1	Yıl 2	Yıl 3
	PB	PB	PB	PB
Gelecekteki nakit girişlerinin bugünkü değerine ilişkin tahminler	(800)	–	–	–
Gelecekteki nakit çıkışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler	1.089	743	381	–
Gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler	289	743	381	–
Finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi	240	160	80	–
Sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları	529	903	461	–
Sözleşmeye dayalı hizmet marjı	–
Sigorta sözleşmesi yükümlülüğü	529

AÖ88 Yıl 1'de tüm olaylar ilk defa finansal tablolara alma sırasında beklendiği şekilde meydana gelir.

AÖ89 İşletme Yıl 2'nin sonunda Yıl 3’e ilişkin gelecekteki nakit çıkışlarına yönelik tahminlerini 400PB'den 100PB'ye revize eder (bugünkü değerde 286PB azalma). Söz konusu nakit akışlarıyla ilgili finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi aynı kalır.

AÖ90 Yıl 3'te tüm olaylar Yıl 2'nin sonunda beklendiği şekilde meydana gelir.

Analiz

AÖ91 Yıl 1’in sonunda işletme B96–B97 paragrafları uyarınca sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında yıl içinde meydana gelen değişikliklerin kaynağını analiz eder ve her bir değişikliğin sözleşmeye dayalı hizmet marjını düzeltip düzeltmediğine karar verir. Bu bilgi kullanılarak, 101’inci paragrafa göre sigorta sözleşmesi yükümlüğünün mutabakatı için aşağıdaki formatın kullanılması mümkündür:

	Gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler		Finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi		Sözleşmeye dayalı hizmet marjı		Sigorta sözleşmesi yükümlülüğü
	PB		PB		PB		PB
Açılış bakiyesi	–		–		–		–
Gelecekteki hizmetlerle ilgili değişiklikler: yeni sözleşmeler	289		240		–		529
Nakit girişleri	800		–		–		800
Sigorta finansmanı giderleri	54	(a)	–	(b)	–		54
Cari hizmetle ilgili değişiklikler	–		(80)	(b)	–	(c)	(80)
Nakit çıkışları	(400)		–		–		(400)
Kapanış bakiyesi	743		160		–		903
(a) Bu örnekte 54PB sigorta finansmanı giderleri; 1.089PB’nin (ilk defa finansal tablolara alma sırasında gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahmin olan 289PB ile Yıl 1 başlangıcında alınan 800PB nakit girişinin toplamı) 36 ve B72(a) paragrafları uygulanarak belirlenen yüzde 5 iskonto oranıyla çarpılmasıyla hesaplanmıştır
(b) İşletme 81’inci paragraf uyarınca finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesinde meydana gelen değişikliği sigorta hizmeti sonucu ve sigorta finansmanı gelir veya giderleri arasında ayrıştırmama kararı alır ve dolayısıyla işletme, finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesinde meydana gelen değişikliğin tamamını kâr veya zarar tablosunda sigorta hizmeti sonucunun içinde sunar.
(c) İşletme 44(e) paragrafı uyarınca, bu yıl için kâr veya zarara herhangi bir sözleşmeye dayalı hizmet marjı yansıtmaz, çünkü sözleşmeye dayalı hizmet marjının (herhangi bir dağıtım yapılmadan önce) kalan bakiyesi sıfırdır.

AÖ92 100’üncü paragrafa göre Yıl 1 için finansal durum tablosuna alınan tutarlarla kâr veya zarar tablosuna alınan tutarlar arasında yapılması gereken mutabakat için aşağıdaki formatın kullanılması mümkündür:

	Kalan teminat yükümlülüğü, zarar bileşeni hariç	Kalan teminat yükümlülüğünün zarar bileşeni		Gerçekleşen hasarlara ilişkin yükümlülük		Sigorta sözleşmesi yükümlülüğü
	PB		PB		PB	PB
Açılış bakiyesi	–		–		–	–
Nakit girişleri	800		–		–	800
Sigorta hizmeti giderleri: Ekonomik açıdan dezavantajlı sözleşmeler üzerindeki zarar	–		529	(a)	–	529
Sigorta finansmanı giderleri	33		21	(b)	–	54	(c)
Sigorta hasılatı	(289)	(b)	–		–	(289)

Sigorta hizmeti giderleri: Katlanılan giderler	–	(191)	(b)	400	209
Nakit çıkışları	–	–		(400)	(400)
Kapanış bakiyesi	544	359		–	903
(a) İşletme 49’uncu paragraf uyarınca, ekonomik açıdan dezavantajlı bir sözleşme grubu için kalan teminat yükümlülüğünün zarar bileşenini oluşturur. Zarar bileşeni kâr veya zararda sunulan tutarları, nihayetinde sigorta hasılatının belirlenmesine dahil edilmeyen ekonomik açıdan dezavantajlı gruplar üzerindeki zararların iptalleri olarak belirler.
(b) Sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında meydana gelen değişiklikler, zarar bileşeni hariç kalan teminat yükümlülüğü ile kalan teminat yükümlülüğünün zarar bileşeni arasında dağıtılır. Hesaplama için AÖ93'ten sonra verilen tabloya ve tablonun dipnotlarına bakınız.
(c) Hesaplama için AÖ91'den sonraki tabloya bakınız. Sigorta finansmanı giderleri tutarının tamamı kalan teminat yükümlülüğüyle ilgilidir, çünkü gerçekleşen hasarlara ilişkin yükümlülük giderlere katlanıldıktan hemen sonra ödenir.

AÖ93 İşletme 50(a) paragrafı uyarınca sistematik bir esasa göre kalan teminat yükümlülüğünün sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında sonradan meydana gelen değişiklikleri kalan teminat yükümlülüğünün zarar bileşenine ve zarar bileşeni hariç kalan teminat yükümlülüğüne dağıtır. Aşağıdaki tablo, sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında meydana gelen değişikliklerin Yıl 1'e ilişkin kalan teminat yükümlülüğüne sistematik dağıtımını göstermektedir.

	Kalan teminat yükümlülüğü, zarar bileşeni hariç		Kalan teminat yükümlülüğünün zarar bileşeni		Toplam
	PB		PB		PB
Yıla ilişkin gerçekleşen hasarlarla ilgili beklenen sigorta hizmeti giderlerinin serbest bırakılması*	(241)		(159)	(a)	(400)
Finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesinde riskten kurtulma nedeniyle meydana gelen değişiklikler	(48)		(32)	(a)	(80)
Sigorta hasılatı	(289)	(b)	–
Sigorta hizmeti giderleri	–		(191)
(a) İşletme 50(a) paragrafı uyarınca kalan teminat yükümlülüğünün sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında sonradan meydana gelen değişiklikleri, kalan teminat yükümlülüğünün zarar bileşenine ve zarar bileşeni hariç kalan teminat yükümlülüğüne sistematik bir esasa göre dağıtır. Bu örnekte sistematik dağıtım yüzde 39,8 oranına göre yapılır, bu oran sigorta sözleşmelerinin ilk defa finansal tablolara alındığı tarihte, gelecekteki nakit çıkışlarının bugünkü değerine ilişkin toplam tahmine göre kalan teminat yükümlülüğünün zarar bileşeni olan 529PB ile finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi olan 1.329PB'nin toplamı olarak hesaplanmıştır (1.089PB + 240PB). Sonuç olarak işletme, sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında sonradan meydana gelen değişiklikleri kalan teminat yükümlülüğünün zarar bileşenine aşağıdaki şekilde dağıtır: (i) Yıl içinde gerçekleşen hasarlara ilişkin beklenen sigorta hizmet giderleri olan 400PB'nin yüzde 39,8 ile çarpılmasıyla hesaplanan 159PB tutarındaki yıla ilişkin kalan teminat yükümlülüğünden serbest bırakılan gelecekteki nakit akış tahminleri, (ii) Bu türdeki toplam değişiklik olan 80PB’nin yüzde 39,8 ile çarpılmasıyla hesaplanan riskten kurtulmanın neden olduğu 32PB tutarındaki finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi, (ii) Toplam sigorta finansmanı gideri olan 54PB'nin yüzde 39,8 ile çarpılmasıyla hesaplanan 21PB tutarındaki sigorta finansmanı gideri.

(b) 289PB sigorta hasılatı:

(i) İşletme tarafından B123 paragrafı uygulanarak kalan teminat yükümlülüğündeki değişiklikten aşağıdaki tutarlar çıkarılarak belirlenmiştir:

1 Dönem içinde sağlanan hizmetlerle ilgili olmayan değişiklikler, örneğin alınan primlerden gelen nakit girişlerinden kaynaklanan değişiklikler ve sigorta finansmanı gelir veya giderleriyle ilgili değişiklikler,

2 Hizmetlerle ilgili olan fakat işletmenin karşılığında bir bedel almayı beklemediği değişiklikler, diğer bir ifadeyle kalan teminat yükümlülüğünün zarar bileşenindeki artış ve azalmalar.

Bu nedenle, bu örnekte 289PB sigorta hasılatı, kalan teminat yükümlülüğünün açılış ve kapanış bakiyeleri arasındaki fark olan 544PB’den (0PB – 544PB); 33PB sigorta finansmanı gideri ve 800PB nakit girişi çıkarılarak hesaplanmıştır, diğer bir ifadeyle 289PB = (544PB – 800PB – 33PB).

(ii) İşletme tarafından B124 paragrafı uygulanarak, işletmenin karşılığında bedel almayı beklediği hizmetlerle ilgili olan yıl içindeki kalan teminat yükümlülüğünde meydana gelen değişikliklerin toplamı olarak analiz edilmiştir. Bu değişiklikler aşağıdakilerden oluşur:

1 Kalan teminat yükümlülüğünün zarar bileşenine dağıtılan tutarlar hariç dönem içinde katlanılan sigorta hizmeti giderleri (dönem başında beklenen tutarlar üzerinden ölçülür),

3 Dönem içinde kâr veya zarara yansıtılan sözleşmeye dayalı hizmet marjı tutarı.

Bu nedenle bu örnekteki 289PB sigorta hasılatı; yıl içinde gerçekleşen hasarlarla ilgili sigorta hizmeti gideri olan 400PB ve riskten kurtulma nedeniyle finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesinde meydana gelen 80PB tutarındaki değişikliğin toplamından, kalan teminata ilişkin yükümlülüğün zarar bileşenine dağıtılan 191PB (159PB + 32 PB) çıkarılarak hesaplanmıştır;

diğer bir ifadeyle 289PB = 400PB + 80PB – 191PB.

AÖ94 Yıl 2’nin sonunda işletme B96–B97 paragrafları uyarınca sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında yıl içinde meydana gelen değişikliklerin kaynağını analiz eder ve her bir değişikliğin sözleşmeye dayalı hizmet marjını düzeltip düzeltmediğine karar verir.

	Gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler		Finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi	Sözleşmeye dayalı hizmet marjı		Sigorta sözleşmesi yükümlülüğü
	PB		PB	PB		PB
Açılış bakiyesi	743		160	–		903
Sigorta finansmanı giderleri	37	(a)	–	–		37
Gelecekteki hizmetlerle ilgili değişiklikler	(286)	(b)	–	103	(b)	(183)
Cari hizmetle ilgili değişiklikler	–		(80)	–		(80)
Nakit çıkışları	(400)		–	–		(400)
Kapanış bakiyesi	94		80	103		277
(a) Bu örnekte 37PB sigorta finansmanı gideri, Yıl 2 başlangıcında gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahmin olan 743PB’nin, 36 ve B72(a) paragrafları uygulanarak belirlenen yüzde 5 cari iskonto oranıyla çarpılması suretiyle hesaplanır.

Gelecekteki nakit

akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler

Finansal olmayan riske ilişkin risk

düzeltmesi

Sözleşmeye

dayalı hizmet marjı

Sigorta sözleşmesi yükümlülüğü

(b) İşletme 50(b) paragrafı uyarınca, gruba dağıtılan sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında meydana gelen ve gelecekteki hizmetlerle ilgili olan gelecekteki nakit akış tahminlerindeki değişikliklerden kaynaklanan 286PB tutarındaki sonraki azalmayı, zarar bileşeni sıfıra ininceye kadar sadece zarar bileşenine dağıtır (sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarındaki 183PB azalma, zarar bileşenini sıfıra indirmek için zarar bileşenine dağıtılmıştı, bkz. AÖ95'ten sonraki tablo). İşletme sözleşmeye dayalı hizmet marjını ancak, sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarındaki azalmanın zarar bileşenine dağıtılan tutarı aşan

kısmı olan 103PB için (286PB – 183PB) düzeltir.

AÖ95 100’üncü paragrafa göre Yıl 2 için finansal durum tablosuna alınan tutarlarla kâr veya zarar tablosuna alınan tutarlar arasında yapılması gereken mutabakat için aşağıdaki formatın kullanılması mümkündür:

	Kalan teminat yükümlülüğü, zarar bileşeni hariç		Kalan teminat yükümlülüğünün zarar bileşeni		Gerçekleşen hasarlara ilişkin yükümlülük	Sigorta sözleşmesi yükümlülüğü
	PB		PB		PB	PB
Açılış bakiyesi	544		359		–	903
Sigorta finansmanı giderleri	22		15	(a)	–	37	(b)
Sigorta hasılatı	(289)	(a)	–		–	(289)
Sigorta hizmeti giderleri: Katlanılan giderler	–		(191)	(a)	400	209
Sigorta hizmeti giderleri: Ekonomik açıdan dezavantajlı sözleşmeler üzerindeki zararın iptali	–		(183)	(c)	–	(183)
Nakit akışları	–		–		(400)	(400)
Kapanış bakiyesi	277		–		–	277
(a) İşletme 50(a) paragrafı uyarınca kalan teminat yükümlülüğüne ilişkin sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında sonradan meydana gelen değişiklikleri, kalan teminat yükümlülüğünün zarar bileşenine ve zarar bileşeni hariç kalan teminat yükümlülüğüne sistematik bir esasa göre dağıtır. Hesaplama için AÖ96'dan sonra verilen tabloya ve tablonun dipnotlarına bakınız.
(b) Hesaplama için AÖ94'ten sonraki tabloya bakınız. Sigorta finansmanı giderleri tutarının tamamı kalan teminat yükümlülüğüyle ilgilidir, çünkü gerçekleşen hasarlara ilişkin yükümlülük giderlere katlanıldıktan hemen sonra ödenir.
(c) İşletme 50(b) paragrafı uyarınca, gelecekteki nakit akış tahminlerinde gelecekteki hizmetlerle ilgili değişiklikler olan 286PB’de yaşanacak herhangi bir değişim nedeniyle, gruba dağıtılan sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında meydana gelecek olan sonraki azalmaları (AÖ94 paragrafından sonraki tabloya bakınız) zarar bileşeni sıfıra ininceye kadar sadece zarar bileşenine dağıtır. İşletmenin sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarının dipnot (b)'deki dağıtımı ve bu dipnottaki dağıtımı hangi sıraya göre yapacağı UFRS 17 tarafından belirtilmemiştir. Bu örnekte 50(a) paragrafına göre yapılması gereken dağıtımın, 50(b) paragrafına göre yapılması gereken dağıtımdan önce yapılmasının sonuçları açıklanmaktadır.

AÖ96 Aşağıdaki tablo, sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında meydana gelen değişikliklerin Yıl 2'ye ilişkin kalan teminat yükümlülüğüne sistematik dağıtımını göstermektedir.

Kalan teminat yükümlülüğü, zarar bileşeni

hariç

Kalan teminat yükümlülüğünün zarar bileşeni

Toplam

	PB		PB		PB
Yıl içinde gerçekleşen hasarlara ilişkin beklenen sigorta hizmeti giderlerinden serbest bırakılan	(241)		(159)	(a)	(400)
Finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesinde riskten kurtulma nedeniyle meydana gelen değişiklikler	(48)		(32)	(a)	(80)
Sigorta hasılatı	(289)	(b)	–
Sigorta hizmeti giderleri	–		(191)
(a) İşletme 50(a) paragrafı uyarınca kalan teminat yükümlülüğüne ilişkin sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında sonradan meydana gelen değişiklikleri, kalan teminat yükümlülüğünün zarar bileşenine ve zarar bileşeni hariç kalan teminat yükümlülüğüne sistematik bir esasa göre dağıtır. Bu örnekte sistematik dağıtım yüzde 39,8 oranına dayalıdır; diğer bir ifadeyle kalan teminat yükümlülüğünün zarar bileşeninin açılış bakiyesi olan 359PB, gelecekteki nakit çıkışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminlerle, finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesinin toplamı olan 903PB'nin (743PB + 160PB) yüzde 39,8'idir. Sonuç olarak işletme, sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında meydana gelen sonraki değişiklikleri kalan teminat yükümlülüğünün zarar bileşenine aşağıdaki şekilde dağıtır: (i) Yıl içindeki gerçekleşen hasarlara ilişkin beklenen sigorta hizmet giderleri olan 400PB'nin yüzde 39,8 ile çarpılmasıyla hesaplanan 159PB tutarındaki yıla ilişkin kalan teminat yükümlülüğünden serbest bırakılan gelecekteki nakit akış tahminleri, (ii) Bu türdeki toplam değişiklik olan 80PB’nin yüzde 39,8 ile çarpılmasıyla hesaplanan riskten kurtulmanın neden olduğu 32PB tutarındaki finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi ve (iii) Toplam sigorta finansmanı gideri olan 37PB'nin yüzde 39,8 ile çarpılmasıyla hesaplanan 15PB tutarındaki sigorta finansmanı gideri.
(b) 289PB tutarındaki sigorta hasılatı: (i) İşletme tarafından B123 paragrafı uygulanarak, zarar bileşeniyle ilgili değişiklikler hariç kalan teminat yükümlülüğünün açılış ve kapanış defter değerleri arasındaki fark olan 267PB (544PB – 277PB) ve 22PB sigorta finansmanı gideri çıkarılarak belirlenmiştir, diğer bir ifadeyle 289PB = 267PB + 22PB ve (ii) İşletme tarafından B124 paragrafı uygulanarak yıl içinde gerçekleşen hasarlarla ilgili sigorta hizmeti gideri olan 400PB ve riskten kurtulma nedeniyle finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesinde meydana gelen 80PB tutarındaki değişikliğin toplamından, kalan teminata ilişkin yükümlülüğün zarar bileşeninden iptal edilen 191PB (159PB + 32PB) çıkarılarak hesaplanmıştır, diğer bir ifadeyle 289PB = 400PB + 80PB – 191PB.

AÖ 97 Yıl 3’ün sonunda teminat süresi biter ve sigorta sözleşmesi grubu finansal tablo dışı bırakılır. İşletme B96– B97 paragrafları uyarınca sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında yıl içinde meydana gelen değişikliklerin kaynağını analiz eder ve her bir değişikliğin sözleşmeye dayalı hizmet marjını düzeltip düzeltmediğine karar verir.

	Gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler		Finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi	Sözleşmeye dayalı hizmet marjı		Sigorta sözleşmesi yükümlülüğü
	PB		PB	PB		PB
Açılış bakiyesi	94		80	103		277
Sigorta finansmanı giderleri	5	(a)	–	5	(b)	10
Cari hizmetle ilgili değişiklikler	–		(80)	(108)	(c)	(188)
Nakit çıkışları	(100)		–	–		(100)
Yuvarlama farkı	1		–	–		1
Kapanış bakiyesi	–		–	–		–

Gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler	Finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi	Sözleşmeye dayalı hizmet marjı	Sigorta sözleşmesi yükümlülüğü
(a) Bu örnekte 5PB olan sigorta finansmanı gideri, Yıl 1 başlangıcında gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahmin olan 94PB’nin 36 ve B72(a) paragrafları uyarınca belirlenen yüzde 5 iskonto oranıyla çarpılması suretiyle hesaplanır.
(b) İşletme 44(b) paragrafı uyarınca, sözleşmeye dayalı hizmet marjının defter değerine eklenen 5PB faizi, 103PB açılış bakiyesini 44(b) ve B72(b) paragrafları uygulanarak belirlenen yüzde 5 iskonto oranıyla çarpmak suretiyle hesaplar.
(c) Sözleşmeye dayalı hizmet marjının tamamı kâr veya zarara yansıtılır çünkü Yıl 3, teminatın son yılıdır.

AÖ98 100’üncü paragrafa göre Yıl 3 için finansal durum tablosuna alınan tutarlarla kâr veya zarar tablosuna alınan tutarlar arasında yapılması gereken mutabakat için aşağıdaki formatın kullanılması mümkündür:

	Kalan teminat yükümlülüğü, zarar bileşeni hariç		Kalan teminat yükümlülüğünün zarar bileşeni	Gerçekleşen hasarlara ilişkin yükümlülük	Sigorta sözleşmesi yükümlülüğü
	PB		PB	PB	PB
Açılış bakiyesi	277		–	–	277
Sigorta hasılatı	(287)	(a)	–	–	(287)
Sigorta hizmeti giderleri	–		–	100	100
Sigorta finansmanı giderleri	00	(x)	–	–	00
Nakit akışları	–		–	(100)	(100)
Kapanış bakiyesi	–		–	–	–
(a) 287PB sigorta hasılatı: (i) İşletme tarafından B123 paragrafı uygulanarak, zarar bileşeniyle ilgili değişiklikler hariç kalan teminat yükümlülüğünün açılış ve kapanış defter değerleri arasındaki fark olan 277PB'den (277PB– 0PB) 10PB sigorta finansmanı gideri çıkarılarak belirlenmiştir, diğer bir ifadeyle 287PB =277PB + 10PB ve (ii) İşletme tarafından B124 paragrafı uygulanarak 100PB sigorta hizmeti giderleri, 80PB riskten kurtulma nedeniyle finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesinde meydana gelen değişiklik ve 108PB kâr veya zarara yansıtılan sözleşmeye dayalı hizmet marjının toplamı olarak analiz edilir (287PB = 100PB + 80PB + 108PB – 1PB yuvarlama farkı)
(b) Hesaplama için AÖ97 paragrafından sonraki tabloya bakınız. Sigorta finansmanı giderleri tutarının tamamı kalan teminat yükümlülüğüyle ilgilidir, çünkü gerçekleşen hasarlara ilişkin yükümlülük giderlere katlanıldıktan hemen sonra ödenir.

Doğrudan katılım özelliği bulunan sigorta sözleşmesi gruplarının ölçümü

AÖ99 Bu örnekte, doğrudan katılım özelliği bulunan sigorta sözleşmesi gruplarının ölçümü açıklanmaktadır.

Örnek 9 - Doğrudan katılım özelliği bulunan sigorta sözleşmesi

gruplarının ilk defa finansal tablolara alındığı tarihte ve sonradan ölçümü

Varsayımlar

AÖ 100 İşletme B101 paragrafı uyarınca doğrudan katılım özelliği bulunan sigorta sözleşmesi ölçütlerini karşılayan 100 sözleşme düzenler. Teminat süresi üç yıldır ve sigorta sözleşmelerinin düzenlendiği tarihte başlar.

AÖ101 İşletme teminat süresinin başında her sözleşme için 150PB tutarında tek bir prim alır. Poliçe hamilleri aşağıdakilerden birini alır:

(a) Sigortalının teminat süresi içinde ölmesi durumunda 170PB, ya da daha yüksek olması halinde hesap bakiyesi veya

(b) Sigortalının teminat süresinin sonuna kadar hayatta kalması durumunda hesap bakiyesinin teminat süresi sonundaki değeri.

AÖ102 İşletme dayanak kalemlerin gerçeğe uygun değerini her dönemin sonunda aşağıdaki şekilde belirler:

(a) Açılış bakiyesi, artı

(b) Alınan primler (varsa), artı

(d) Hesap bakiyesinin yılın başındaki değerinin yüzde 2'sine eşit bir yıllık ücret artı gerçeğe uygun değer değişimi, eksi

(e) Sigortalının ölmesi ya da teminat süresinin sona ermesi halinde kalan hesap bakiyesinin değeri.

AÖ103 İşletme belirlenmiş varlık havuzunu satın alır ve varlıkların gerçeğe uygun değer değişimini kâr veya zarara yansıtır. Bu örnekte işletmenin yıllık ücretleri tahsil etmek ve hasarları ödemek için varlıkları sattığı varsayılmaktadır. Bu nedenle, işletmenin elde tuttuğu varlıklar, dayanak kalemlere eşittir.

AÖ104 İşletme sözleşme grubunu ilk defa finansal tablolara aldığında:

(a) Belirlenen varlık havuzunun gerçeğe uygun değerinin yıllık yüzde 10 oranında artmasını beklemektedir,

(b) Herhangi bir dayanak varlık üzerindeki getirilere bağlı olarak değişkenlik göstermeyen nominal nakit akışlarının özelliklerini yansıtan iskonto oranını yıllık yüzde 6 olarak belirlemiştir,

(c) Finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesini 25PB olarak tahmin eder ve bunu Yıl 1 ila 3’te kâr veya zarara 12PB, 8PB ve 5PB şeklinde yansıtmayı beklemektedir ve

(d) Her yılın sonunda bir sigortalının ölmesini ve zararların hemen ödenmesini beklemektedir.

AÖ105 Teminat süresi içinde dayanak kalemler üzerindeki getirilerin gerçeğe uygun değerinde aşağıdaki değişiklikler olur:

(a) Yıl 1'de, belirlenen varlık havuzunun gerçeğe uygun değeri, ilk defa finansal tablolara lama tarihinde beklendiği üzere yüzde 10 artar,

(b) Yıl 2'de gerçeğe uygun değerdeki artış, ilk defa finansal tablolara alma tarihinde beklenenden daha düşüktür ve yüzde 8'dir ve

(c) Yıl 3'te, gerçeğe uygun değerdeki artış başlangıçta beklenen yüzde 10'a geri döner. AÖ106 Bu örnekte kolaylık sağlaması açısından diğer tüm tutarlar göz ardı edilmiştir.

Analiz

AÖ107 İşletme sigorta sözleşmesi grubunu ilk defa finansal tablolara aldığı sırada ölçer ve sonraki her yılın sonundaki sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarını aşağıdaki şekilde tahmin eder:

İlk defa finansal tablolara

alma

Yıl 1

Yıl 2

Yıl 3

	PB	PB	PB	PB
Gelecekteki nakit girişlerinin bugünkü değerine ilişkin tahminler	(15.000)	–	–	–
Gelecekteki nakit çıkışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler(a)	14.180	15.413	16.757	–
Gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler	(820)	15.413	16.757	–
Finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi	25	13	5	–
Sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları	(795)	15.426	16.762	–
Sözleşmeye dayalı hizmet marjı	795
İlk defa finansal tablolara alma tarihinde sigorta sözleşmesi (varlığı) / yükümlülüğü	–
(a) İşletme gelecekteki nakit çıkışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminleri, gelecekteki nakit akışlarının özelliklerini yansıtan, 36 ve B72(a) paragrafları uygulanarak belirlenen bir cari iskonto oranını kullanarak hesaplar. Gelecekteki nakit çıkışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler, asgari bir ölüm tazminatı sağlanmasının getirdiği garantinin zaman değerine ilişkin olarak, garantiye ilişkin gözlemlenebilir piyasa fiyatlarıyla tutarlı olarak ölçülen bir tahmini içerir.

AÖ108 İşletme 45 ve B110–B114 paragraflarına göre, doğrudan katılım özelliği bulunan sigorta sözleşmelerinin sözleşmeye dayalı hizmet marjını muhasebeleştirirken aşağıdakileri yapmalıdır (sözleşmeye dayalı hizmet marjının mutabakatı için AÖ111 paragrafından sonraki tabloya bakınız):

(a) Poliçe hamillerinin katılımının bulunduğu dayanak kalemlerin gerçeğe uygun değerini, sözleşmeye dayalı hizmet marjını bu unsurlarda meydana gelecek değişikliklere göre düzeltebilmek için hesaplar ve

(b) Sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarındaki değişiklikleri, söz konusu değişikliklerin sözleşmeye dayalı hizmet marjını düzeltip düzeltmediğine karar verebilmek için analiz eder.

AÖ109 İşletme her raporlama döneminin sonunda dayanak kalemlerin gerçeğe uygun değerini aşağıdaki şekilde belirler:

Dayanak kalemler(a) (poliçe hamili hesap bakiyeleri)	Yıl 1	Yıl 2	Yıl 3	Toplam
	PB	PB	PB	PB
Açılış bakiyesi (A)	–	16.008	16.772	Uygulanamaz
Nakit girişleri: primler	15.000	–	–	15.000
Gerçeğe uygun değer değişimleri (Yıl 1 ve 3'te B = 10% × A ve Yıl 2'de 3, 8% × A )	1.500	1.281	1.677	4.458
Yıllık ücret (C = 2% × (A + B))	(330)	(346)	(369)	(1.045)
Nakit çıkışları: Ölüm hasarlarına ilişkin ödemeler (1/100, 1/99, 1/98 × (A + B + C))	(162)	(171)	(184)	(517)
Nakit çıkışları: Sözleşmelerin vadesinin dolması üzerine yapılan ödemeler	–	–	(17.896)	(17.896)
Kapanış bakiyesi	16.008	16.772	–	Uygulanamaz
(a) Bu örnekte dayanak kalemler, işletmenin elde tuttuğu varlıklara eşittir. UFRS 17 dayanak kalemleri, bir poliçe hamiline ödenecek tutarların bazılarını belirleyen kalemler olarak tanımlar. Dayanak kalemler her türlü kalemden, örneğin bir referans varlık portföyünden oluşabilir.

AÖ110 İşletme sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında meydana gelen değişiklikleri aşağıdaki şekilde belirler:

Sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları	Yıl 1		Yıl 2		Yıl 3	Toplam
	PB		PB		PB	PB
Açılış bakiyesi	–		15.426		16.461	Uygulanamaz
Gelecekteki hizmetlerle ilgili değişiklikler: Yeni sözleşmeler	(795)		–		–	(795)
Paranın zaman değerinin ve finansal risklerin ve bu unsurlarda meydana gelen değişikliklerin etkisi	1.403		1.214		1.624	4.241
Cari hizmetlerle ilgili değişiklik: Riskten kurtulma	(12)		(8)		(5)	(25)
Nakit akışları(b)	14.830		(171)		(18.080)	(3.421)
Kapanış bakiyesi	15.426	(c)	16.461	(c)	–	Uygulanamaz
(a) Paranın zaman değerinin ve finansal risklerin ve bu unsurlarda meydana gelen değişikliklerin etkisi şunları içerir: (i) Asgari ölüm tazminatı sağlanmasının getirdiği garantinin zaman değerindeki değişiklikler ve (ii) Yıl 2 ve 3'te dayanak kalemlerin gerçeğe uygun değerindeki değişiklik nedeniyle poliçe hamiline karşı mükellefiyette meydana gelen değişikliklerin etkisi.
(b) Yıl 1'de işletme 15.000PB prim alır ve ölüm üzerine 170PB hasar ödemesi yapar (162PB hesap bakiyelerinden, 8PB işletmenin hesabından). Yıl 2'de işletme sadece hesap bakiyelerinden 171PB hasar ödemesi yapar, çünkü hesap bakiyelerinin değeri, garanti edilen tutar olan 170PB'den daha yüksektir. Yıl 3'te işletme hesap bakiyesinden ölüm üzerine 184PB hasar ödemesi yapar ve sözleşmelerin vade tarihinde 17.896 tutarında ödeme yapar (hesap bakiyelerinden yapılan ödemeler için AÖ109 paragrafından sonraki tabloya bakınız).
(c) İşletme gelecekteki nakit çıkışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminleri, gelecekteki nakit akışlarının özelliklerini yansıtan, 36 ve B72(a) paragrafları uygulanarak belirlenen cari iskonto oranını kullanarak hesaplar. Gelecekteki nakit çıkışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler, asgari bir ölüm tazminatı sağlanmasının getirdiği garantinin zaman değerine ilişkin olarak, garantiye ilişkin gözlemlenebilir piyasa fiyatlarıyla tutarlı olarak ölçülen bir tahmini içerir.

AÖ111 İşletme dayanak kalemlerin gerçeğe uygun değerini her dönemin sonunda aşağıdaki şekilde belirler:

Sözleşmeye dayalı hizmet marjı Yıl 1 Yıl 2 Yıl 3 Toplam

PB PB PB PB

Açılış bakiyesi – 592 328 Uygulanamaz Gelecekteki hizmetlerle ilgili değişiklikler: Yeni

sözleşmeler 795 – – 795

Değişken ücretteki değişiklik(a):

– Dayanak kalemlerin gerçeğe uygun

değerindeki değişiklik 1.500 1.281 1.677 4.458

– Paranın zaman değerinin ve finansal risklerin etkisi ve bu unsurlarda

meydana gelen değişiklikler (1.403) (1.214) (1.624) (4.241)

Cari hizmetlere ilişkin değişiklik: Kâr veya

zarara yansıtma(b) (300) (331) (381) (1.012)

Kapanış bakiyesi 592 328 – Uygulanamaz

(a) İşletme B110–B113 paragrafları uyarınca sözleşmeye dayalı hizmet marjını aşağıdaki unsurlardaki değişikliklerin net tutarına göre düzeltir:

(i) Dayanak kalemlerin gerçeğe uygun değerindeki işletme payı ve

(ii) B96 paragrafı uygulanarak, dayanak kalemler üzerindeki getirilere bağlı olarak değişkenlik göstermeyen sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları, artı paranın zaman değeri ve finansal riskin ve bu unsurlarda meydana gelen, dayanak kalemlerden kaynaklanmayan değişikliklerin etkisi.

. B114 paragrafı işletmenin, sözleşmeye dayalı hizmet marjında yapılan her düzeltmeyi ayrı olarak tanımlamamasına, bunun yerine bunları birleştirmesine izin vermektedir Buna ek olarak bu örnekte, B96 paragrafına göre belirlenen dayanak kalemler üzerindeki getirilere bağlı olarak değişkenlik göstermeyen sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında değişiklik yoktur. Sonuç olarak işletme sözleşmeye dayalı hizmet marjındaki net değişikliği aşağıdaki unsurlarda meydana gelen net değişiklikler** olarak tahmin edebilir

(iii) Dayanak kalemlerin gerçeğe uygun değeri ((i) bendi artı poliçe hamiline dayanak kalemlerin gerçeğe uygun değerine eşit bir tutar ödeme mükellefiyeti) ve

(iv) Paranın zaman değerinin etkisiyle ve finansal riskle ilgili sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları ve bunlardaki değişiklikler ((ii) artı poliçe hamiline dayanak kalemlerin gerçeğe uygun değerine eşit bir tutar ödeme mükellefiyeti).

Sonuç olarak, bu örnekte, sözleşmeye dayalı hizmet marjında gelecekteki hizmetlerle ilgili değişiklikler için yapılacak düzeltme, dayanak kalemlerin gerçeğe uygun değer değişimi ve paranın zaman değerinin ve finansal riskin etkisiyle ilgili sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarındaki değişikliklerin net tutarıdır.

(b) İşletme 45(e) ve B119 paragrafları uyarınca, (kâr veya zarara herhangi bir tutar yansıtmadan önce) dönem sonundaki sözleşmeye dayalı hizmet marjını cari dönemde sağlanan ve gelecekte sağlanması beklenen her bir teminat birimine eşit olarak dağıtarak belirlediği sözleşmeye dayalı hizmet marjı tutarını aşağıdaki şekilde kâr veya zarara yansıtır:

(i) Yıl 1'de, kâr veya zarara yansıtılmadan hemen önceki sözleşmeye dayalı hizmet marjı tutarı 892PB'dir (795PB yeni sözleşmelerle ilgili değişiklikler artı 97PB değişken ücretle ilgili net değişiklik (1.500PB – 1.403PB)),

(ii) İşletme Yıl 1'de 100 sözleşme için teminat sağlamıştır ve Yıl 2'de 99 sözleşme, Yıl 3'te de 98 sözleşme için teminat sağlamayı beklemektedir.

(iii) İşletme sözleşmeye dayalı hizmet marjının 300PB'sini Yıl 1'de kâr veya zarara yansıtır (892PB sözleşmeye dayalı hizmet marjının Yıl 1'de sağlanan 100 teminat birimiyle çarpılması ve toplam teminat birimlerinin 297'sine bölünmesi ile hesaplanır).

İşletme Yıl 2 ve 3'te kâr veya zarara yansıtılan tutarları hesaplamak için aynı yöntemi kullanmıştır. Örnek 6'da sözleşmeye dayalı hizmet marjı tutarının kâr veya zarara yansıtılması daha ayrıntılı açıklanmıştır.

AÖ112 Dönem için kâr veya zarar tablosuna yansıtılan tutarlar aşağıdaki gibidir:

Kâr veya zarar tablosu(b)	Yıl 1		Yıl 2	Yıl 3	Toplam
	PB		PB	PB	PB
Sigorta hasılatı	320	(a)	339	386	1.045	(b)
Sigorta hizmeti giderleri(b)	(8)		–	–	(8)
Sigorta hizmeti sonucu	312		339	386	1.037
Yatırım geliri(d)	1.500		1.281	1.677	4.458
Sigorta finansmanı giderleri(e)	(1.500)		(1.281)	(1.677)	(4.458)
Finansman sonucu	–		–	–	–
Kar(f)	312		339	386	1.037
(a) Sigorta hasılatının hesaplanma yönteminin ayrıntılı gösterimi AÖ33 paragrafından sonraki tabloda sunulmuştur. Yıl 1 için 320PB sigorta hasılatı:
(i) İşletme tarafından B123 paragrafı uygulanarak, kalan teminat yükümlülüğünün açılış ve kapanış defter değerleri arasındaki fark olan (16.018 PB'den 15.000PB alınan primler, 1.500PB sigorta finansmanı gideri ve 162PB yatırım bileşeni çıkarılarak belirlenmiştir (320PB = (16.018)PB + 15.000PB + 1.500PB – 162PB). Yıl 1'de kalan teminat yükümlülüğün defter değerindeki (16.018)PB tutarındaki değişiklik, 0PB açılış bakiyesi eksi 16.018PB kapanış bakiyesidir (Yıl 1 sonundaki sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları olan 15.426PB artı Yıl 1 sonundaki sözleşmeye dayalı hizmet marjı olan 592PB). Bu örnekte, kalan teminat yükümlülüğü, toplam sigorta yükümlülüğüne eşittir, çünkü katlanılan hasarlara ilişkin yükümlülük sıfırdır ve

(ii) İşletme tarafından B124 paragrafı uygulanarak, 8PB dönem için beklenen sigorta hizmeti giderleri, 12PB riskten kurtulma nedeniyle finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesinde meydana gelen değişiklik ve kâr veya zarara yansıtılan 300PB sözleşmeye dayalı hizmet marjının toplamı olarak analiz edilmiştir (320PB = 8PB + 12PB + 300PB).

(b) İşletme B120 paragrafı uyarınca, 1.045PB toplam sigorta hasılatını, , işletmeye ödenen 15.000PB prim tutarını, (bu örnekte sigorta finansmanı giderlerine eşit olan) 4.458PB finansman etkisine göre düzelterek ve bundan 18.413PB (517PB + 17.896PB) tutarında hesap bakiyesinden ödenen yatırım bileşenini çıkararak hesaplar. Bu örnekte toplam sigorta hasılatı, poliçe hamili hesap bakiyelerinden kesilen toplam ücretlere eşittir.

(c) 8PB sigorta hizmeti giderleri, 170PB poliçe hamiline ödenecek tutarlar eksi 162PB hesap bakiyelerinden ödenen yatırım bileşenidir. Yıl 2 ve Yıl 3'te sigorta hizmeti gideri sıfırdır çünkü poliçe hamiline ödenecek tüm tutarlar hesap bakiyesinden ödenmiştir (diğer bir ifadeyle bunlar yatırım bileşeninden yapılan geri ödemelerdir).

(d) İşletmenin elde tuttuğu varlıklarla ilgili yatırım geliri, farklı bir Standart uygulanarak muhasebeleştirilir.

(e) B111 paragrafı uygulanarak, poliçe hamiline dayanak kalemlerin gerçeğe uygun değerine eşit bir tutar ödeme mükellefiyetindeki değişiklikler gelecekteki hizmetlerle ilgili değildir ve sözleşmeye dayalı hizmet marjını düzeltmez. İşletme 87(c) paragrafı uyarınca söz konusu değişiklikleri, sigorta finansmanı gelir veya giderleri olarak finansal tablolara alır. Örneğin Yıl 1'de dayanak kalemlerin gerçeğe uygun değerindeki değişiklik 1.500PB'dir.

(f) Bu örnekte işletmenin, 89'uncu paragraf uyarınca döneme ilişkin tüm sigorta finansmanı gelir veya giderlerini kâr veya zarara dahil etmeyi tercih ettiği varsayılmaktadır.

Sigorta sözleşmesi gruplarının prim dağıtımı yaklaşımı kullanılarak

ölçülmesi

Örnek 10— Sigorta sözleşmesi gruplarının ilk defa finansal tablolara alma sırasında ve sonrasında prim dağıtımı yaklaşımı kullanılarak ölçümü (55–56, 59, 100 ve B126 paragrafları)

AÖ113 Bu örnek, sigorta sözleşmesi gruplarının ölçümünü kolaylaştırmak amacıyla uygulanan prim dağıtımı yaklaşımını göstermektedir.

Varsayımlar

AÖ114 İşletme, 1 Temmuz 20x1 tarihinde sigorta sözleşmeleri düzenler. Sigorta sözleşmeleri, 30 Nisan 20x2 tarihinde sona eren 10 aylık bir teminat süresine sahiptir. İşletmenin yıllık raporlama dönemi her yıl 31 Aralık’ta sona erer ve işletme ara dönem finansal tablolarını her yıl 30 Haziran tarihi itibariyle hazırlar.

AÖ115 İşletme, ilk defa finansal tablolara alma sırasında aşağıdaki beklentilere sahiptir:

(a) 1.220PB tutarında prim alma,

(b) 20PB doğrudan ilişkilendirilebilir sigorta edinimine ilişkin nakit akışlarının ödeme,

(d) Sözleşmelerin teminat süresince iptal edilmemesi. AÖ116 Ayrıca, bu örnekte:

(a) 57'nci paragrafın uygulanması durumunda, durum ve şartlar bir sigorta sözleşmesi grubunun ekonomik açıdan dezavantajlı olduğunu göstermez ve

(b) Yatırım bileşeni dahil olmak üzere diğer tüm tutarlar kolaylık sağlaması açısından göz ardı edilmiştir.

AÖ117 Sonrasında:

(a) İlk defa finansal tablolara alma tarihinden hemen sonra işletme tüm primleri alır ve sigorta edinimine ilişkin tüm nakit akışlarını öder,

(b) 31 Aralık 20x1 tarihinde sona eren altı aylık raporlama dönemi için, söz konusu hasarlarla ilgili 36PB finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi ile birlikte 600PB değerinde hasar gerçekleşmiştir,

(c) 30 Haziran 20x2 tarihinde sona eren altı aylık raporlama dönemi için, söz konusu hasarlarla ilgili 24PB finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi ile birlikte 400PB değerinde hasar gerçekleşmiştir,

(d) İşletme 30 Ağustos 20x2 tarihinde, tüm hasarlara ilişkin tahminlerini revize eder ve söz konusu hasarları 1.070PB ödeyerek tazmin eder ve

(e) Kolaylık sağlaması açısından, gerçekleşen hasarlarla ilgili finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi, hasarlar ödendiğinde kâr veya zarara yansıtılır.

AÖ118 Sigorta sözleşmesi grubu, 53(b) paragrafı uyarınca, prim dağıtımı yaklaşımının uygulanmasına uygundur.

Ek olarak, işletme aşağıdaki beklentilere sahiptir:

(a) Teminatın her bir bölümünün sağlanması ile ilgili primin vadesi arasındaki süre bir yıldan fazla değildir. Bu nedenle işletme, 56'ncı paragraf uyarınca, kalan teminat yükümlülüğünün defter değerini paranın zaman değeri ve finansal riskin etkisine göre düzeltmemeyi tercih eder (dolayısıyla, iskonto uygulanmaz veya faiz eklemesi yapılmaz).

(b) Hasarlar, gerçekleştikten sonra bir yıl içerisinde ödenir. Sonuç olarak işletme, 59(b) paragrafı uyarınca, gerçekleşen hasarlara ilişkin yükümlülüğü paranın zaman değeri ve finansal riskin etkisine göre düzeltmemeyi tercih eder.

AÖ119 Ayrıca işletme, 59(a) paragrafı uyarınca, ilgili maliyetlere katlandığında, sigorta edinimine ilişkin nakit akışlarını finansal tablolara gider olarak yansıtmayı tercih eder.

Analiz

AÖ120 Sigorta sözleşmesi grubunun finansal durum tablosu üzerindeki etkisi aşağıdaki şekildedir:

Finansal durum tablosu	Ara 20x1		Haz 20x2	Ara 20x2
	PB		PB	PB
Nakit	(1.200)	(a)	(1.200)	(130)	(b)
Sigorta sözleşmesi yükümlülüğü(c)	1.124		1.060	–
Özkaynak	76		140	130
(a) 20x1 Aralık ayı sonu itibariyle 1.200PB değerindeki nakit tutarı, 1 Temmuz 20x1 tarihinde alınan 1.220PB primin 1 Temmuz 20x1 tarihinde ödenen 20PB sigorta edinimine ilişkin nakit akışı tutarı ile toplamına eşittir.
(b) 20x2 Aralık ayı sonu itibariyle 130PB değerindeki nakit tutarı, 1 Temmuz 20x1 tarihinde 1.200PB değerindeki net nakit girişi tutarından 31 Ağustos 20x2 tarihinde ödenen 1.070PB değerindeki hasar tutarının çıkarılması sonucunda elde edilen tutara eşittir.
(c) Sigorta sözleşmesi yükümlülüğü, AÖ122 paragrafından sonraki tabloda gösterildiği şekilde, kalan teminat yükümlülüğü ile gerçekleşen hasarlara ilişkin yükümlülüğün toplamıdır.

AÖ121 İşletme 100'üncü paragraf uyarınca;

(a) Kalan teminat yükümlülüğü ve gerçekleşen hasarlara ilişkin yükümlülük için ayrı olarak, finansal durum tablosuna ve kâr veya zarar tablosuna alınan tutarlar arasındaki mutabakatı sağlar ve

(b) Gerçekleşen hasarlara ilişkin yükümlülüğün mutabakatını sağlar ve gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler ve finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesiyle ilgili mutabakatları ayrı olarak açıklar.

AÖ122 100'üncü paragrafta öngörülen mutabakat için aşağıdaki formatın kullanılması mümkündür:

	Ara 20x1	Ara 20x1	Haz 20x2	Haz 20x2	Ara 20x2	Ara 20x2
	PB	PB	PB	PB	PB	PB
Kalan teminat yükümlülüğü
Açılış bakiyesi		–		488		–
Nakit girişleri		1.220		–		–
Sigorta hasılatı		(732)	(a)	(488)		–
Kapanış bakiyesi		488	(b)	–		–
Gerçekleşen hasarlara ilişkin yükümlülük
Gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler	–		600		1.000
Finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi	–		36		60
Açılış bakiyesi		–		636		1.060
Gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler	600		400		70
Finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi	36		24		(60)
Sigorta hizmeti giderleri		636	(c)	424	(d)	10	(e)
Gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler	–		–		(1.070)
Nakit çıkışları		–		–		(1.070)
Kapanış bakiyesi		636		1.060		–
(a) Sigorta hasılatının hesaplanması için AÖ123 paragrafından sonraki tabloya bakınız.
(b) İşletme 55'inci paragraf uyarınca, 20x1 Aralık ayının sonuna ait 488PB değerindeki kalan teminat yükümlülüğünü, ilgili dönem içerisinde alınan 1.220PB primden 732PB değerindeki sigorta hasılatını çıkararak ölçer. İşletme, sigorta edinimine ilişkin nakit akışlarını kalan teminat yükümlülüğüne dahil etmez çünkü bunları, 59(a) paragrafı uyarınca, gerçekleştiği tarihte gider olarak göstermeyi tercih eder.
(c) Temmuz 20x1 ile Aralık 20x1 arasındaki döneme ilişkin 636PB değerindeki sigorta hizmeti giderleri, 600PB değerindeki gerçekleşen hasarları ve 36PB değerindeki finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesini içerir.
(d) Xxxx 20x2 ile Haziran 20x2 arasındaki döneme ilişkin 424PB değerindeki sigorta hizmeti giderleri, 400PB değerindeki gerçekleşen hasarları ve 24PB değerindeki finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesini içerir.
(e) 10PB sigorta hizmeti giderleri aşağıdaki unsurları içerir: (a) 60PB tutarında kazanç— gerçekleşen hasarlara ilişkin yükümlülükle ilgili olarak, riskten kurtulma nedeniyle kâr veya zarar tablosuna yansıtılan finansal olmayan riskte yapılan risk düzeltmesi ve (b) 70PB tutarında kayıp—1.000PB tutarındaki gerçekleşen hasarlara ilişkin önceki tahmin ile 1.070PB tutarındaki hasar ödemesi arasındaki fark.

AÖ123 Kâr veya zarar tablosuna alınan tutarlar aşağıdaki şekildedir:

Kâr veya zarar tablosu	Ara 20x1		Haz 20x2		Ara 20x2
6 aylık dönemin sonunda
	PB		PB		PB
Sigorta hasılatı	732	(a)	488	(a)	–
Sigorta hizmeti giderleri	(656)	(b)	(424)	(b)	(10)	(b)
Kâr / (zarar)	76		64		(10)
(a) İşletme B126 paragrafı uyarınca, ilgili döneme ait sigorta hasılatını, ilgili döneme dağıtılmış alınması beklenen primlerin tutarı olarak finansal tablolara alır. Bu örnekte alınması beklenen primler, her bir teminat süresine zamanın geçmesi esasına göre dağıtılmıştır çünkü teminat süresi boyunca riskin ortadan kalkma biçimi zamanın geçmesi esasından önemli ölçüde farklılık göstermez. Sonuç olarak, sigorta hasılatı Aralık 20x1'de sona eren altı ay için 732PB'ye (1.220PB'nin yüzde 60'ına) ve Nisan 20x2'de sona eren dört ay için 488PB'ye (1.220PB'nin yüzde 40'ına) eşittir.
(b) Sigorta hizmeti giderlerinin hesaplanması için AÖ122 paragrafından sonraki tabloya bakınız. Aralık 20x1'de sona eren altı aya ilişkin sigorta hizmeti giderleri, 59(a) paragrafı uyarınca, gerçekleşen hasarlara ilişkin yükümlülükte meydana gelen değişiklikle ilgili yansıtılan 636PB ve kâr veya zarar tablosuna gider olarak yansıtılan 20PB değerindeki sigorta edinimine ilişkin nakit akışlarını içerir.

Elde tutulan reasürans sözleşmesi gruplarının ölçümü

Örnek 11—Elde tutulan reasürans sözleşmesi gruplarının ilk defa finansal tablolara alma sırasında ölçümü (00–00’inci paragraflar)

AÖ124 Bu örnekte, bir işletmenin elde tuttuğu reasürans sözleşmesi grubunun ilk defa finansal tablolara alma sırasındaki ölçümü gösterilmektedir.

Varsayımlar

AÖ125 İşletme, sabit bir prim karşılığında dayanak sigorta sözleşmelerinden kaynaklanan her bir hasarın yüzde 30'unu teminat altına alan bir reasürans sözleşmesi imzalar.

AÖ126 İşletme, dayanak sigorta sözleşmesi grubunu ilk defa finansal tablolara aldığı sırada aşağıda belirtildiği şekilde ölçer:

	İlk defa finansal tablolara alma
	PB
Gelecekteki nakit girişlerinin bugünkü değerine ilişkin tahminler	(1.000)
Gelecekteki nakit çıkışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler	900
Gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler	(100)
Finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi	60
Sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları	(40)
Sözleşmeye dayalı hizmet marjı	40

İlk defa finansal tablolara

alma

İlk defa finansal tablolara alma sırasında sigorta sözleşmesi (varlığı) / yükümlülüğü

–

AÖ127 İşletme 23'üncü paragraf uyarınca, elde tutulan tek bir reasürans sözleşmesi içeren bir grup oluşturur. Söz konusu elde tutulan reasürans sözleşmesi ile bağlantılı olarak:

(a) İşletme 63'üncü paragraf uyarınca, dayanak sigorta sözleşmesi grubuyla ilgili gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminlerin ölçülmesinde kullanılanlarla tutarlı varsayımlardan faydalanarak reasürans sözleşmesi grubuyla ilgili gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminleri ölçer. Sonuç olarak, gelecekteki nakit girişlerinin bugünkü değerine ilişkin tahmin 270PB’dir (dayanak sigorta sözleşmesi grubuyla ilgili gelecekteki nakit çıkışlarının bugünkü değerine ilişkin tahmin olan 900PB'’nin yüzde 30'unun geri kazanımı),

(b) İşletme 64'üncü paragraf uyarınca, finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesini, reasürans sözleşmesinin hamili tarafından bu sözleşmeyi düzenleyene devredilen risk tutarını temsil edecek şekilde belirler. Sonuç olarak işletme, finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesini 18PB olarak tahmin eder çünkü işletme, dayanak sözleşmelerden kaynaklanan riskin yüzde 30'unu reasüröre devredebilmeyi beklemektedir (yüzde 30 x 60PB) ve

(i) Örnek 11A'da—260PB ve

(ii) Örnek 11B'de—300PB şeklindedir.

AÖ128 Bu örnekte reasürörün yerine getirememe riski ve diğer tüm tutarlar kolaylık sağlaması açısından göz ardı edilmiştir.

Analiz

AÖ129 Elde tutulan reasürans sözleşmesinin ölçümü şu şekildedir:

	Örnek 11A Reasürans sözleşmesi varlığı	Örnek 11B Reasürans sözleşmesi varlığı
	PB	PB
Gelecekteki nakit girişlerinin bugünkü değerine ilişkin tahminler (geri kazanılan tutarlar)	(270)	(270)
Gelecekteki nakit çıkışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler (ödenen prim)	260	300
Gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler	(10)	30
Finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi	(18)	(18)
Sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları	(28)	12
Elde tutulan reasürans sözleşmesinin sözleşmeye dayalı hizmet marjı(a)	28	(12)
İlk defa finansal tablolara alma sırasında reasürans sözleşmesi varlığı	–	–
Kâr veya zarar üzerindeki etki aşağıdaki gibi olacaktır:
İlk defa finansal tablolara alma sırasında kâr / (zarar)	–	–

Örnek 11A Reasürans sözleşmesi varlığı

Örnek 11B Reasürans sözleşmesi varlığı

(a) İşletme 65'inci paragraf uyarınca, elde tutulan reasürans sözleşmesinin sözleşmeye dayalı hizmet marjını, sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları ile varsa ilgili tarihte oluşan nakit akışlarının toplamına eşit bir tutarda ölçer. Elde tutulan reasürans sözleşmelerinde sigorta sözleşmeleri için olabilecek kazanılmamış kâr yoktur, bunun yerine reasürans sözleşmesinin satın alınmasından kaynaklanan net maliyet veya net kazanç vardır.

Örnek 12— Elde tutulan reasürans sözleşmesi gruplarının ilk defa finansal tablolara alındıktan sonraki ölçümü (66’ncı paragraf)

AÖ130 Bu örnek, dayanak sigorta sözleşmesi grubunun ekonomik açından dezavantajlı olmadığı ve dayanak sigorta sözleşmesi grubunun ekonomik açından dezavantajlı olduğu durumlar için ayrı olarak, elde tutulan reasürans sözleşmesinden kaynaklanan sözleşmeye dayalı hizmet marjının sonraki ölçümünü göstermektedir.

AÖ131 Bu örnek, 11'inci örneğin devamı niteliğinde değildir.

Varsayımlar

AÖ132 İşletme, sabit bir pirim karşılığında dayanak sigorta sözleşmelerinden kaynaklanan her bir hasarın yüzde 30'unu teminat altına alan bir reasürans sözleşmesi imzalar (işletme, dayanak sigorta sözleşmelerinden kaynaklanan finansal olmayan riskin yüzde 30'unu reasüröre devredebileceğini varsayar).

AÖ133 Bu örnekte, kolaylık sağlaması açısından, iskonto etkisi, reasürörün yerine getirememe riski ve diğer tutarlar göz ardı edilmiştir.

AÖ134 İşletme 23'üncü paragraf uyarınca elde tutulan tek bir reasürans sözleşmesi içeren bir grup oluşturur.

AÖ135 Yıl 1’in sona ermesinden hemen önce işletme, sigorta sözleşmesi grubunu ve elde tutulan reasürans sözleşmesini şu şekilde ölçer:

	Sigorta sözleşmesi yükümlülüğü	Reasürans sözleşmesi varlığı
	PB	PB
Sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları (tahminlerde yapılan herhangi bir değişikliğin etkisinden önce)	300	(90)
Sözleşmeye dayalı hizmet marjı	100	(25)	(a)
Yıl 1’in sona ermesinden hemen önce sigorta sözleşmesi yükümlülüğü / (reasürans sözleşmesi varlığı)	400	(115)
(a) Bu örnekte, dayanak sigorta sözleşmesi ile elde tutulan reasürans sözleşmesi arasındaki farklı fiyatlandırma politikası nedeniyle, elde tutulan reasürans sözleşmesine ilişkin sözleşmeye dayalı hizmet marjı olan 25PB ile dayanak sigorta sözleşmesi grubunun yüzde 30'u olan 30PB (%30 × 100PB) arasında bir fark mevcuttur.

AÖ136 Yıl 1’in sonunda işletme, dayanak sigorta sözleşmesi grubuyla ilgili sözleşmenin ifasına ilişkin nakit çıkışı tahminlerini şu şekilde revize eder:

(a) Örnek 12A'da işletme, dayanak sigorta sözleşmesi grubuyla ilgili sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında 50PB artış olduğu ve sözleşmeye dayalı hizmet marjında aynı miktarda bir düşüş olduğu yönünde bir tahminde bulunur (dayanak sigorta sözleşmesi grubu ekonomik açıdan dezavantajlı değildir).

(b) Örnek 12B'de işletme, dayanak sigorta sözleşmesi grubuyla ilgili sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında 160PB artış olduğu yönünde bir tahminde bulunur. Bu değişiklik, dayanak sigorta

sözleşmesi grubunun ekonomik açıdan dezavantajlı hale gelmesine neden olur ve işletme, sözleşmeye dayalı hizmet marjını 100PB'den 0'a indirir ve geri kalan 60PB'lik kısmı kâr veya zarara zarar olarak yansıtır.

Analiz

Örnek 12A—Dayanak sigorta sözleşmesi grubu ekonomik açıdan dezavantajlı değildir

AÖ137 Yıl 1’in sonunda işletme, sigorta sözleşmesi yükümlülüğünü ve reasürans sözleşmesi varlığını şu şekilde ölçer:

	Sigorta sözleşmesi yükümlülüğü	Reasürans sözleşmesi varlığı
	PB	PB
Sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları (tahminlerde yapılan değişiklerin etkisi dahil)	350	(105)	(a)
Sözleşmeye dayalı hizmet marjı	50	(10)	(b)
Yıl 1’in sonunda sigorta sözleşmesi yükümlülüğü / (reasürans sözleşmesi varlığı)	400	(115)
Tahminlerde yapılan değişikliğin kâr veya zarara etkisi şu şekildedir:
Yıl 1’in sonunda kâr / (zarar)	–	–
(a) İşletme, elde tutulan reasürans sözleşmesine ait sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarını, dayanak sigorta sözleşmesi grubuna ait sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarındaki değişikliğin yüzde 30'u kadar artırır (15PB = 50PB’nin %30’u).
(b) İşletme 66'ncı paragraf uyarınca, elde tutulan reasürans sözleşmesinin sözleşmeye dayalı hizmet marjını, söz konusu elde tutulan reasürans sözleşmesinin sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarındaki değişiklik tutarının tamamı olan 15PB’ye göre düzeltir, diğer bir ifadeyle 25PB'den 10PB'ye indirir. Bunun nedeni, dayanak sigorta sözleşmesi grubuna dağıtılan sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarındaki değişikliğin tamamının, söz konusu dayanak sigorta sözleşmelerinin sözleşmeye dayalı hizmet marjını düzeltmesidir.

Örnek 12B—Dayanak sigorta sözleşmesi grubu ekonomik açıdan dezavantajlıdır

AÖ138 Yıl 1’in sonunda işletme, sigorta sözleşmesi yükümlülüğünü ve reasürans sözleşmesi varlığını şu şekilde ölçer:

	Sigorta sözleşmesi yükümlülüğü	Reasürans sözleşmesi varlığı
	PB	PB
Sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları (tahminlerde yapılan değişiklerin etkisi dahil)	460	(138)	(a)
Sözleşmeye dayalı hizmet marjı	–	5	(b)
Yıl 1’in sonunda sigorta sözleşmesi yükümlülüğü / (reasürans sözleşmesi varlığı)	460	(133)
Kâr veya zarar üzerindeki etki aşağıdaki gibi olacaktır:
Yıl 1’in sonunda kâr / (zarar)	(60)	18	(b)
(a) İşletme, elde tutulan reasürans sözleşmesinin sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarını 48PB artırır, ki bu da dayanak sigorta sözleşmesi grubunun sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarındaki değişikliğin yüzde 30'una eşittir (48PB = 160PB'nin %30'u).

(b) İşletme 66'ncı paragraf uyarınca, elde tutulan reasürans sözleşmesinin sözleşmeye dayalı hizmet marjını, söz konusu değişikliğin dayanak sigorta sözleşmesi grubuna ait sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında meydana gelen ve o gruba ilişkin sözleşmeye dayalı hizmet marjında düzeltme yapan bir değişiklikten kaynaklandığı ölçüde, gelecekteki hizmetlerle ilgili sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarındaki değişikliğe göre düzeltir. Sonuç olarak işletme, elde tutulan reasürans sözleşmesinin sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarındaki 48PB tutarındaki değişikliği finansal tablolara şu adımlarla yansıtır:

(i) Elde tutulan reasürans sözleşmesinin sözleşmeye dayalı hizmet marjını, sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarındaki 30PB değerindeki değişikliğe göre düzeltir. Söz konusu 30PB, 100PB sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarında meydana gelen ve dayanak sözleşmelerin sözleşmeye dayalı hizmet marjında düzeltme yapan değişikliğe eşittir (30PB = %30 × 100PB). Bu nedenle, elde tutulan reasürans sözleşmesinin sözleşmeye dayalı hizmet marjı olan 5PB, ilk defa finansal tablolara alma sırasındaki sözleşmeye dayalı hizmet marjı olan 25PB’nin, sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarındaki 30PB'lik değişikliğe göre düzeltilmiş tutarıdır (5PB = 25PB + 30PB).

(ii) Elde tutulan reasürans sözleşmesinin sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarındaki 18PB'lik kalan değişikliği hemen kâr veya zarara yansıtır.

Edinilen sigorta sözleşmelerinin ölçümü (38 ve B94–B95 paragrafları)

Örnek 13—Başka bir işletmeden devir yoluyla edinilen sigorta sözleşmelerinin ilk defa finansal tablolara alma sırasında ölçümü

AÖ139 Bu örnekte, işletme birleşmesi olmayan bir devir işlemi yoluyla edinilen sigorta sözleşmelerinin ilk defa finansal tablolara alınması gösterilmiştir.

Varsayımlar

AÖ140 İşletme, başka bir işletmeden devir yoluyla sigorta sözleşmeleri edinir. Satıcı söz konusu sigorta sözleşmelerini üstlenmek üzere işletmeye 30PB öder.

AÖ141 İşletme B93 paragrafı uyarınca, devir yoluyla edinilen sigorta sözleşmelerinin, söz konusu sözleşmeleri işlem tarihinde akdetmiş gibi, 14-24’üncü paragraflar uyarınca bir grup oluşturduğu kararına varır.

AÖ142 İlk defa finansal tablolara alma sırasında işletme, sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarını aşağıdaki şekilde tahmin eder:

(a) Örnek 13A'da—20PB net çıkış (veya yükümlülük) ve

(b) Örnek 13B'de—45PB net çıkış (veya yükümlülük).

AÖ143 İşletme, bu sigorta sözleşmelerinin ölçümünde prim dağıtımı yaklaşımını uygulamaz. AÖ144 Bu örnekte, kolaylık sağlaması açısından, diğer tüm tutarlar göz ardı edilmiştir.

Analiz

AÖ145 Satıcıdan alınan bedel, B94 paragrafı uyarınca, alınan primin temsilcisidir. Sonuç olarak, işletme ilk defa finansal tablolara alma sırasında sigorta sözleşmesi yükümlülüğünü şu şekilde ölçer:

	Örnek 13A		Örnek 13B
	PB		PB
Sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları	20		45
Sözleşmeye dayalı hizmet marjı	10	(a)	–	(b)
İlk defa finansal tablolara alma sırasında sigorta sözleşmesi yükümlülüğü	30	(c)	45	(b)
Kâr veya zarar üzerindeki etki aşağıdaki gibi olacaktır:

İlk defa finansal tablolara alma sırasında kâr / (zarar)

–

(15)

(b)

(a) İşletme 38'inci paragraf uyarınca, sigorta sözleşmesi grubunun ilk defa finansal tablolara alınması sırasında sözleşmeye dayalı hizmet marjını; sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları için bir tutarın ilk defa finansal tablolara alınmasından veya o tarihte grupta yer alan sözleşmelerden kaynaklanan nakit akışlarından kaynaklanan gelir veya giderlere neden olmayan bir tutar üzerinden ölçer. Sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları ilk defa finansal tablolara alma sırasında 10PB'lik net girişten (veya varlık) oluşur (alınan primlerin temsilcisi olan 30PB eksi sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları tutarı olan 20PB). Sonuç olarak, sözleşmeye dayalı hizmet marjı 10PB’dir.

(b) İşletme 47 ve B95 paragrafları uyarınca, sigorta sözleşmesi grubunun ilk defa finansal tablolara alma sırasında ekonomik açıdan dezavantajlı olduğu sonucuna varır. Bunun nedeni, sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları olan 45PB net çıkış ve ilgili tarihte oluşan nakit akışlarının (primlerin temsilcisi olan 30PB net giriş) toplamının 15PB net çıkışa tekabül etmesidir. İşletme, 15PB net çıkışı kâr veya zarar tablosuna zarar olarak yansıtır, bu da grubun 45PB kalan yükümlülük tutarının 45PB sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışı toplamına eşit olmasına ve sözleşmeye dayalı hizmet marjının sıfır olmasına neden olur.

(c) İşletme 32'nci paragraf uyarınca, sigorta sözleşmesi grubunu ilk defa finansal tablolara aldığı sırada sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları ile sözleşmeye dayalı hizmet marjının toplamı olarak ölçer. Sonuç olarak işletme, 20PB tutarındaki sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları ile 10PB tutarındaki sözleşmeye

dayalı hizmet marjının toplamı olan 30PB tutarında bir sigorta sözleşmesi yükümlülüğünü finansal tablolarına alır.

Örnek 14—İşletme birleşmesi yoluyla edinilen sigorta sözleşmelerinin ilk defa finansal tablolara alma sırasında ölçümü

AÖ146 Bu örnekte, işletme birleşmesi yoluyla edinilen sigorta sözleşmesi grubunun ilk defa finansal tablolara alınması gösterilmektedir.

Varsayımlar

AÖ147 İşletme, bir işletme birleşmesinin parçası olarak sigorta sözleşmeleri edinir ve:

(a) İlgili işlemin, UFRS 3 İşletme Birleşmeleri uyarınca şerefiye ile sonuçlanacağı tahmininde bulunur.

(b) B93 paragrafı uyarınca, söz konusu sigorta sözleşmelerinin, ilgili sözleşmeleri işlem tarihinde imzalamış gibi, 14-24 paragrafları ile tutarlı bir grup oluşturduğu sonucuna varır.

AÖ148 İlk defa finansal tablolara alma sırasında işletme, sigorta sözleşmesi grubunun gerçeğe uygun değerini 30PB olarak ve sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarını aşağıda belirtildiği şekilde tahmin eder:

(a) Örnek 14A'da—20PB çıkış (veya yükümlülük) ve

(b) Örnek 14B'de—45PB çıkış (veya yükümlülük).

AÖ149 İşletme bu sigorta sözleşmelerinin ölçümünde prim dağıtımı yaklaşımını uygulamaz. AÖ150 Bu örnekte, kolaylık sağlaması açısından, diğer tüm tutarlar göz ardı edilmiştir.

Analiz

AÖ151 B94 paragrafı uyarınca, sigorta sözleşmesi grubunun gerçeğe uygun değeri alınan primin temsilcisidir. Sonuç olarak işletme, sigorta sözleşmesi grubuna ilişkin yükümlülüğü ilk defa finansal tablolara aldığı sırada şu şekilde ölçer:

	Örnek 14A	Örnek 14B
	PB		PB
Sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları	20		45
Sözleşmeye dayalı hizmet marjı	10	(a)	–	(b)

İlk defa finansal tablolara alma sırasında sigorta sözleşmesi yükümlülüğü	30	(c)	45	(d)
Kâr veya zarar üzerindeki etkisi aşağıdaki gibi olacaktır:
İlk defa finansal tablolara alma sırasında kâr / (zarar)	–		–	(b)
(a) İşletme 38'inci paragraf uyarınca, sigorta sözleşmesi grubunun ilk defa finansal tablolara alınması sırasında sözleşmeye dayalı hizmet marjını; sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları için bir tutarın ilk defa finansal tablolara alınmasından veya o tarihte grupta yer alan sözleşmelerden kaynaklanan nakit akışlarından kaynaklanan gelir veya giderlere neden olmayan bir tutar üzerinden ölçer. İlk defa finansal tablolara alma sırasında sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları 10PB tutarında net girişten (veya varlık) oluşur (alınan primlerin temsilcisi olan 30PB eksi sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları tutarı olan 20PB). Sonuç olarak, sözleşmeye dayalı hizmet marjı 10PB'dir.
(b) İşletme 38 ve 47'nci paragraflar uyarınca, sözleşmeye dayalı hizmet marjını finansal tablolara sıfır olarak yansıtır çünkü sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları ile ilk defa tablolara alma tarihindeki nakit akışlarının toplamı 15PB net nakit çıkışına tekabül eder. İşletme B95 paragrafı uyarınca, 45PB'lik sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarının 30PB'lik alınan bedeli aşan 15PB'lik kısmını işletme birleşmesine ilişkin şerefiyenin parçası olarak finansal tablolara alır.
(c) İşletme 32'nci paragraf uyarınca, sigorta sözleşmesi grubunu, sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları ile sözleşmeye dayalı hizmet marjının toplamına eşit bir tutarda ölçer. Sonuç olarak işletme, ilk defa finansal tablolara alma sırasında 20PB sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları (net çıkış) ile 10PB sözleşmeye dayalı hizmet marjının toplamı olan 30PB tutarında bir sigorta sözleşmesi yükümlülüğünü finansal tablolara alır.
(d) İşletme 32'nci paragraf uyarınca, sigorta sözleşmesi grubunu, sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları ile sözleşmeye dayalı hizmet marjının toplamı olarak ölçer. Dolayısıyla işletme, ilk defa finansal tablolara alma sırasında; 45PB'lik sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları ile sıfır olan sözleşmeye dayalı hizmet marjının toplamı olan 45PB tutarında bir sigorta sözleşmesi yükümlülüğünü finansal tablolarına alır.

Sigorta finansmanı gelir veya giderleri

Örnek 15—Beklenen toplam sigorta finansmanı gelir veya

giderlerinin sistematik dağıtımı (B130 ve B132(a) paragrafları)

AÖ152 88'inci paragraf, işletmenin, beklenen toplam finansman gelir veya giderlerinin sigorta sözleşmesi grubunun süresine sistematik olarak dağıtılması ile belirlenen bir tutarı kâr veya zarar tablosuna dahil edecek şekilde, ilgili döneme ait sigorta finansmanı gelir veya giderlerini ayrıştırmaya ilişkin bir muhasebe politikasını tercih etmesine olanak sağlar.

AÖ153 Bu örnekte, B132(a) paragrafında belirtildiği üzere finansal riskin poliçe hamiline ödenen tutarlar üzerinde önemli bir etkisinin bulunduğu sigorta sözleşmelerine ilişkin beklenen toplam sigorta finansmanı gelir veya giderlerinin sistematik olarak dağıtılması için kullanılabilecek iki yöntem gösterilmektedir.

Varsayımlar

AÖ154 İşletme, üç yıllık teminat süresi olan 100 sigorta sözleşmesi düzenler. Söz konusu sözleşmeler:

(a) Ölüm durumunda sabit bir ödeme sundukları için sigorta sözleşmesi tanımını karşılar. Ancak bu örnekte ele alınan etkileri kendi başına ele almak ve kolaylık sağlaması açısından, ölüm durumunda ödenecek sabit nakit akışları göz ardı edilmiştir.

(b) B101 paragrafı uyarınca, doğrudan katılım özelliği bulunan sigorta sözleşmesi ölçütlerini karşılamaz.

AÖ155 Sigorta sözleşmesi grubunun ilk defa finansal tablolara alınması sırasında:

(a) İşletme, her bir sözleşme için 15PB'lik tek bir prim ödemesi alır (grup için toplam 1.500PB).

(b) İşletme, alınan primleri iki yıl süre ile sabit gelirli tahvillere yatırır ve yıllık yüzde 10 getiri bekler. İşletme, tahvillerin vadesinin dolması sonucunda elde edilen gelirleri, yılda yüzde 10 getiri ile benzer finansal araçlara yeniden yatırmayı bekler.

(c) İşletme, Yıl 3’ün sonunda poliçe sahiplerine 1.890PB ödemeyi bekler (1.420PB'nin bugünkü değeri). Bu tutar, poliçe sahiplerine ödenen getiriye ilişkin işletme politikası temelinde aşağıdaki şekilde hesaplanır:

(i) Örnek 15A'da işletme, yatırım yapılan varlıkların birikmiş değerinin yüzde 94,54'ünü teminat süresinin sonunda ödemeyi bekler ve

(ii) Örnek 15B'de işletme, poliçe sahiplerinin hesap bakiyesini her yıl yüzde 8 oranında artırmayı bekler (beklenen kredi puanı).

AÖ156 Yıl 1’in sonunda piyasa faiz oranı yıllık yüzde 10'dan yıllık yüzde 5'e düşer ve işletme Yıl 3’te ödenmesi beklenen gelecekteki nakit akışlarını revize eder.

AÖ157 Bu örnekte, kolaylık sağlaması açısından, finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi dahil olmak üzere diğer tüm tutarlar göz ardı edilmiştir.

AÖ158 İşletme 88'inci paragraf uyarınca, beklenen toplam finansman gelir veya giderlerinin sigorta sözleşmesi grubu süresi boyunca sistematik olarak dağıtılması ile belirlenen bir tutarı kâr veya zarar tablosuna dahil etmek üzere, döneme ait sigorta finansmanı gelir veya giderlerini aşağıda gösterildiği şekilde ayrıştırmayı tercih eder:

(a) Örnek 15A'da işletme, B132(a)(i) paragrafı uyarınca, kalan revize edilmiş beklenen finansman gelir veya giderlerini, sözleşme grubunun kalan süresine sabit bir oranda dağıtan bir oran kullanır ve

(b) Örnek 15B'de işletme, B132(a)(ii) paragrafı uyarınca, dönem içinde alacak kaydedilen ve gelecekteki dönemlerde alacak kaydedilmesi beklenen tutarlara dayalı bir dağıtım kullanır.

Analiz

Örnek 15A—Etkin getiri yaklaşımı

AÖ159 İşletme B132(a)(i) paragrafı uyarınca, kalan revize edilmiş beklenen finansman gelir veya giderlerini, sözleşme grubunun kalan süresine sabit bir oranda dağıtan bir oran kullanır (‘etkin getiri yaklaşımı’). Etkin getiri yaklaşımı, UFRS 9 Finansal Araçlar standardında tanımlanan etkin faiz yöntemi ile aynı değildir.

AÖ160 Sözleşmelerin ilk defa finansal tablolara alınma tarihindeki sabit oran (yıllık yüzde 10) (1.890PB ÷ 1.420PB)⅓ – 1 şeklinde hesaplanır. Sonuç olarak, Yıl 1’in sonundaki sigorta sözleşmesi yükümlülüğünün defter değerine dahil edilen gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler, 1.420PB x 1,1 şeklinde hesaplanan 1.568PB’dir.

AÖ161 Yıl 1’in sonunda piyasa faiz oranı yıllık yüzde 10'dan yıllık yüzde 5'e düşer. Buna bağlı olarak işletme, gelecekteki nakit akışlarına ilişkin beklentilerini şu şekilde revize eder:

(a) Yıl 2’nin sonunda vadesi dolan sabit getirili menkul kıymetlerin vade getirilerini yeniden yatırıma dönüştürdükten sonra Yıl 3’te yüzde 5 (yüzde 10 yerine) oranında bir getiri sağlamayı bekler,

(b) Yıl 2’nin sonunda edinmeyi beklediği sabit getirili menkul kıymetler Yıl 3’ün sonunda 1.906PB getiri sağlayacaktır ve

AÖ162 İşletme Yıl 1’in sonunda, Yıl 3’ün sonundaki gelecekteki nakit akışlarında beklenen azalmayı, diğer bir ifadeyle 1.890PB'den 1.802PB’ye düşüşü yansıtmak üzere, beklenen sigorta finansmanı gelir veya giderlerini dağıtmak için kullanılan sabit oranı revize eder:

(a) İşletme, revize edilmiş sabit oranı, Yıl 1’in sonundaki sigorta sözleşmesi yükümlülüğünün defter değerine dahil edilen gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminleri, diğer bir ifadeyle 1.562PB’yi, Yıl 3'ün sonundaki revize edilmiş nakit çıkışı olan 1.802PB’ye eklemek için kullanır ve

(b) Yıllık yüzde 7,42 revize edilmiş sabit oran (1.802 ÷ 1.562)½ – 1 şeklinde hesaplanır.

AÖ163 İskonto oranlarındaki değişikliğin, sigorta sözleşmesi yükümlülüğünün defter değerine dahil edilen gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminlerin defter değeri üzerindeki etkisi aşağıdaki tabloda gösterilmiştir:

İlk defa finansal tablolara

alma

Yıl 1

Yıl 2

Yıl 3

Yıl 3 sonundaki gelecekteki nakit akışlarına ilişkin tahminler

1.890

1.802

Cari iskonto oranlarına göre gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler (A)

1.420

1.635

(a)

1.716

1.802

Sabit orana göre gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler (B)

1.420

1.562

(b)

1.678

1.802

Diğer kapsamlı gelirdeki birikimli tutar (A – B)

–

(a) 1.635PB; Yıl 3 sonundaki gelecekteki nakit akışlarına ilişkin tahmin olan 1.802PB’nin, yıllık yüzde 5 cari piyasa oranına göre iskonto edilmesi sonucunda elde edilen tutardır, diğer bir ifadeyle 1.802PB ÷ 1,052 = 1.635PB.

(b) 1.562PB; Yıl 3 sonundaki gelecekteki nakit akışlarına ilişkin tahmin olan 1.802PB’nin, yıllık yüzde 7,42 sabit orana göre iskonto edilmesi sonucunda elde edilen tutardır; diğer bir ifadeyle 1.802PB ÷ 1,07422 = 1.562PB.

AÖ164 Kâr veya zarar ve diğer kapsamlı gelire yansıtılan, sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarından kaynaklanan sigorta finansmanı gelir ve giderleri şu şekildedir:

Sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarından kaynaklanan sigorta finansmanı gelir ve giderleri	Yıl 1		2. Yıl	Yıl 3
	PB		PB	PB
Kâr veya zararda	(142)	(a)	(116)	(124)
Diğer kapsamlı gelirde	(73)	(b)	35	38
Toplam kapsamlı gelirde	(215)	(c)	(81)	(86)
(a) İşletme B132(a)(i) paragrafı uyarınca, sabit orana göre gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminlerdeki değişiklik olarak hesaplanan sigorta finansmanı giderlerini kâr veya zarara yansıtır. Yıl 1’de 142PB finansman giderleri, başlangıçtaki yıllık yüzde 10 sabit oranına göre Yıl 1’in sonundaki gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler olan 1.562PB ile dönem başında buna karşılık gelen tutar olan 420PB arasındaki farka tekabül eder.
(b) İşletme B130(b) paragrafı uyarınca, toplam kapsamlı gelire yansıtılan tutar ile kâr veya zarara yansıtılan tutar arasındaki farkı diğer kapsamlı gelire yansıtır. Örneğin, Yıl 1’de diğer kapsamlı gelire yansıtılan (73)PB; (215PB) eksi (142PB)’dir. Yıl 1-3 arasında toplam diğer kapsamlı gelir sıfıra eşittir (0PB = (73)PB + 35PB + 38PB).
(c) İşletme, cari iskonto oranına göre gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminlerdeki değişikliği toplam kapsamlı gelire yansıtır. Yıl 1’de (215)PB olan toplam sigorta finansmanı giderleri, cari iskonto oranına göre Yıl 1’in başındaki gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahmin olan 1.420PB ile Yıl 1’in sonunda buna karşılık gelen 1.635PB arasındaki farktır.

Örnek 15B—Öngörülen kredi oranı yaklaşımı

AÖ165 İşletme B132(a)(ii) paragrafı uyarınca, dönem içinde alacak kaydedilen ve gelecekteki dönemlerde alacak kaydedilmesi beklenen tutarlara dayalı bir dağıtım kullanır (bir ‘öngörülen kredi oranı yaklaşımı’). Ayrıca, B130(b) paragrafı uyarınca işletme, dağıtımın, sözleşme grubunun süresi boyunca diğer kapsamlı gelire yansıtılan tutarların toplamının sıfır olmasına neden olmasını sağlamalıdır. Bunu gerçekleştirmek için

işletme, yükümlülüğün başlangıçtaki defter değerine uygulandığında, gelecekteki nakit akışlarına ilişkin tahminlere eşit olan, her bir raporlama dönemine uygulanabilir bir dizi iskonto oranı hesaplar. Bu bir dizi iskonto oranı, her bir dönemde beklenen kredi oranlarının sabit bir faktör (K) ile çarpılması ile hesaplanır.

AÖ166 İşletme ilk defa finansal tablolara alma sırasında, dayanak kalemler üzerinde yıllık yüzde 10 oranında getiri sağlamayı ve poliçe sahibi hesap bakiyelerine yıllık yüzde 8 oranında alacak kaydetmeyi bekler (beklenen kredi oranı). Sonuç olarak işletme, Yıl 3’ün sonunda poliçe sahiplerine 1.890PB ödemeyi bekler (1.500PB × 1,08 × 1,08 × 1,08 = 1.890PB).

AÖ167 İşletme, poliçe sahibi xxxxx xxxxxxxxxxxx, ilk defa finansal tablolara alma tarihinde beklendiği şekilde, yıllık yüzde 8 getiriyi alacak kaydeder.

AÖ168 Yıl 1’in sonunda piyasa faiz oranı yıllık yüzde 10'dan yıllık yüzde 5'e düşer. Buna bağlı olarak işletme, nakit akışlarına ilişkin beklentilerini şu şekilde revize eder:

(a) Yıl 2’nin sonunda vadesi dolan tahvillerin vade getirilerini yeniden yatırıma dönüştürdükten sonra Yıl 3'te yıllık yüzde 5 oranında getiri sağlayacaktır,

(b) Poliçe sahibi hesap bakiyelerine Yıl 2’de yüzde 8 ve Yıl 3'te yüzde 3 getiriyi alacak kaydedecektir ve

AÖ169 İşletme, kalan beklenen finansman gelir veya giderlerini, öngörülen kredi oranlarının sabit faktör (K) ile çarpılmasıyla hesaplanan bir dizi iskonto oranını kullanarak sözleşmelerin kalan süresine dağıtır. Yıl 1’in sonundaki sabit faktör (K) ve kredi oranlarına dayalı iskonto oranı dizisi şu şekildedir:

(a) Yıl 1’deki gerçekleşen kredi oranı ile Yıl 2 ve 3'te beklenen kredi oranlarının sonucu 1,20'ye eşittir (1,08 × 1,8 × 1,03),

(b) Yükümlülüğün defter değeri, faiz eklenmesi nedeniyle üç yıl içinde 1.269 faktör artar (1.802PB ÷ 1.420PB),

(c) Sonuç olarak, her bir kredi oranı sabit bir faktör (K) ile aşağıdaki şekilde düzeltilmelidir: 1,08K × 1,08K × 1,03K = 1.269,

(d) Sabit K, (1.269 ÷ 1,20)½ şeklinde hesaplanan 1,0184'e eşittir ve

(e) Sonuç olarak Yıl 1'deki değer artışı oranı yıllık yüzde 10'dur (1,08 × 1,0184 şeklinde hesaplanır).

AÖ170 Sigorta finansmanı gelir veya giderlerinin kâr veya zarara dağıtılması bakımından Yıl 1’in sonundaki yükümlülüğün defter değeri 1.562PB'dir (1.420PB × 1,08 × 1,0184).

AÖ171 Yıl 2 ve 3'te gerçekleşen kredi oranları Yıl 1’in sonunda beklendiği gibidir. Yıl 2 ve 3'e ilişkin değer artışı oranı sırasıyla yüzde 10 ((1,08 × 1,0184) – 1 şeklinde hesaplanır) ve yüzde 4,9'dur ((1,03 × 1,0184) – 1 şeklinde hesaplanır).

İlk defa finansal tablolara

alma

Yıl 1

Yıl 2

Yıl 3

Yıl 3 sonundaki gelecekteki nakit akışlarına ilişkin tahminler

1.890

1.802

Cari iskonto oranlarına göre gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler (A)

1.420

1.635

1.716

(a)

1.802

Öngörülen krediye dayalı iskonto oranlarına göre gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler (B)

1.420

1.562

1.718

(b)

1.802

Diğer kapsamlı gelirdeki birikimli tutar (A – B)

–

(2)

(c)

–

(a) 1.716PB; Yıl 3’ün sonundaki gelecekteki nakit akışlarına ilişkin tahminler olan 1.802PB’nin yıllık yüzde 5 cari piyasa oranı kullanılarak iskonto edilen tutarıdır, diğer bir ifadeyle 1.802PB ÷ 1,05 = 1.716PB.

İlk defa finansal tablolara

alma

Yıl 1

Yıl 2

Yıl 3

(b) 1.718PB; Yıl 3’ün sonundaki gelecekteki nakit akışlarına ilişkin tahminler olan 1.802PB’nin yıllık yüzde 4,9 öngörülen kredi oranı kullanılarak iskonto edilen tutarıdır, diğer bir ifadeyle 1.802PB ÷ 1.049 = 1.718PB.

(c) Yıllık yüzde 4,9 öngörülen kredi oranına dayalı iskonto oranının (1,03 x K) yıllık yüzde 5 cari iskonto oranından farklı olması nedeniyle Yıl 2’nin sonunda diğer kapsamlı gelirde 2PB değerinde bir tutar birikir.

AÖ172 Kâr veya zarara ve diğer kapsamlı gelire yansıtılan sigorta finansmanı gelir veya giderleri aşağıdaki şekildedir:

Sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarından kaynaklanan sigorta finansmanı gelir veya giderleri	Yıl 1		Yıl 2	Yıl 3
	PB		PB	PB
Kâr veya zararda	(142)	(a)	(156)	(84)
Diğer kapsamlı gelirde	(73)	(b)	75	(2)
Toplam kapsamlı gelirde	(215)	(c)	(81)	(86)
(a) İşletme B132(a)(ii) paragrafı uyarınca, öngörülen kedi oranına göre gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminlerdeki değişiklik olarak hesaplanan sigorta finansmanı giderlerini kâr veya zarara yansıtır. Yıl 1'de 142PB'lik sigorta finansmanı giderleri, başlangıçtaki yıllık yüzde 10 kredi oranına göre Yıl 1’in sonundaki gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler olan 1.562PB ile dönemin başında buna karşılık gelen tutar olan 1.420PB arasındaki farktır.
(b) İşletme B130(b) paragrafı uyarınca, toplam kapsamlı gelire yansıtılan tutar ile kâr veya zarara yansıtılan tutar arasındaki farkı diğer kapsamlı gelire dahil eder. Örneğin, Yıl 1'de diğer kapsamlı gelire yansıtılan (73)PB; (215)PB eksi (142)PB’dir. Yıl 1-3 arasında toplam diğer kapsamlı gelir sıfıra eşittir (0PB =(73)PB + 75PB + (2)PB).
(c) İşletme, cari iskonto oranına göre gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminlerdeki değişikliği toplam kapsamlı gelire yansıtır. Yıl 1'de (215)PB toplam sigorta finansmanı gideri, cari iskonto oranına göre Yıl 1’in başındaki gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler olan 1.420PB ile Yıl 1’in sonunda buna karşılık gelen tutar olan 1.635PB arasındaki farktır.

Örnek 16— Elde tutulan dayanak kalemlere ilişkin gelir veya giderler nedeniyle ortaya çıkacak muhasebe uyumsuzluklarını ortadan kaldıran tutar (89–90 ve B134 paragrafları)

AÖ173 Bu örnekte işletmenin 89(b) paragrafındaki yaklaşımı (‘cari dönem defteri getirisi yaklaşımı’) uygulaması durumunda, sigorta finansmanı gelir veya giderlerinin nasıl sunulacağı gösterilmektedir. Bu yaklaşım, işletmenin doğrudan katılım özelliği bulunan sigorta sözleşmelerine ilişkin dayanak kalemleri elde tutması durumunda uygulanır.

Varsayımlar

AÖ174 İşletme, üç yıllık teminat süresi olan 100 sigorta sözleşmesi düzenler. Teminat süresi, sigorta sözleşmeleri düzenlendiğinde başlar.

AÖ175 Bu örnekte yer alan sözleşmeler:

(a) Ölüm durumunda sabit bir ödeme sundukları için sigorta sözleşmesi tanımını karşılar. Ancak, bu örnekteki etkileri kendi başına ele almak ve kolaylık sağlaması açısından, ölüm durumunda ödenen sabit nakit akışları göz ardı edilmiştir.

(b) B101 paragrafı uyarınca, doğrudan katılım özelliği bulunan sigorta sözleşmesi ölçütlerini karşılar.

AÖ176 İşletme, teminat süresinin başında her bir sözleşme için 15PB tutarında tek bir prim alır (1.500PB toplam nakit girişi).

AÖ177 İşletme, belirli tahvil havuzu getirilerine ilişkin birikimli bir tutarı, ilgili tarihte hesaplanan prim ve birikimli getirilerin yüzde 5'i oranında bir ücret kesintisinde bulunarak, sözleşmenin vade tarihinde poliçe sahiplerine ödemeyi taahhüt eder. Dolayısıyla, sözleşmenin vade tarihinde hayatta olan poliçe sahipleri prim ve birikimli getirilerin yüzde 95'ini alır.

AÖ178 Bu örnekte, kolaylık sağlaması açısından, finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi dahil olmak üzere diğer tüm tutarlar göz ardı edilmiştir.

AÖ179 İşletme, 1.500PB tutarındaki alınan primleri üç yıl süreyle sıfır kuponlu sabit getirili tahvillere yatırır (poliçe sahiplerine taahhüt edilen getirilerle aynı). Tahviller yıllık yüzde 10 piyasa faiz oranında getiri sunar. Yıl 1’in sonunda piyasa faiz oranı yıllık yüzde 10'dan yıllık yüzde 5'e düşer.

AÖ180 İşletme, UFRS 9 Finansal Araçlar uyarınca, tahvilleri gerçeğe uygun değer değişimi diğer kapsamlı gelire yansıtılan olarak ölçer. Elde edilen tahvillerin etkin faiz oranı yıllık yüzde 10'dur ve bu oran kâr veya zarardaki yatırım gelirini hesaplamak için kullanılır. Söz konusu örnekte, kolaylık sağlaması açısından, finansal varlıklar üzerindeki beklenen kredi zararlarının muhasebeleştirilmesinin etkisi dikkate alınmamıştır. İşletmenin elde tuttuğu tahvillerin değeri aşağıdaki tabloda gösterilmiştir:

Elde tutulan tahviller	İlk defa finansal tablolara alma	Yıl 1	Yıl 2	Yıl 3
	PB	PB	PB	PB
Gerçeğe uygun değer	(1.500)	(1.811)	(1.902)	(1.997)
İtfa edilmiş maliyet	(1.500)	(1.650)	(1.815)	(1.997)
Diğer kapsamlı gelire yansıtılan birikimli tutarlar	–	161	87	–
Diğer kapsamlı gelirdeki değişiklik		161	(74)	(87)
Kâr veya zarara yansıtılan yatırım geliri (etkin faiz oranı)		150	165	182

AÖ181 İşletme 89(b) paragrafı uyarınca, her döneme ilişkin sigorta finansmanı gelir veya giderlerini ayrıştırmayı tercih eder, elde tutulan dayanak kalemlere ilişkin kâr veya zarara yansıtılan gelir veya giderler nedeniyle ortaya çıkacak muhasebe uyumsuzluklarını ortadan kaldıran bir tutarı kâr veya zarara dahil eder.

Analiz

AÖ182 Doğrudan katılım özelliği bulunan sigorta sözleşmelerini muhasebeleştirmek için 45 ve B110–B114 paragraflarını uygulayan işletmenin, her bir değişikliğin sözleşmeye dayalı hizmet marjını düzeltip düzeltmediğine karar vermek üzere sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarındaki değişiklikleri analiz etmesi gerekir (bakınız: sözleşmeye dayalı hizmet marjının mutabakatını gösteren, AÖ184 paragrafından sonraki tablo).

AÖ183 İşletme B110–B114 paragrafları uyarınca, sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarındaki değişikliklerin kaynağını aşağıdaki şekilde analiz eder:

Sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları(a)	Yıl 1	Yıl 2	Yıl 3
	PB	PB	PB
Açılış bakiyesi	–	1.720	1.806
Gelecekteki hizmet ile ilgili değişiklik: yeni sözleşmeler	(75)	–	–
Dayanak kalemlerin gerçeğe uygun değerindeki poliçe sahibi payında meydana gelen değişiklik(b)	295	86	90

Nakit akışları

1.500

–

(1.896)

Kapanış bakiyesi

1.720

1.806

–

(a) Sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları, gelecekteki nakit girişlerinin bugünkü değerine ilişkin tahmin ile gelecekteki nakit çıkışlarının bugünkü değerine ilişkin tahmini temsil eder (bu örnekte tüm nakit çıkışları dayanak kalemlerin getirilerine bağlı olarak değişkenlik gösterir). Örneğin, ilk defa finansal tablolara alma sırasında sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları, gelecekteki nakit girişlerinin bugünkü değerine ilişkin tahmin olan 1.500PB ile gelecekteki nakit çıkışlarının bugünkü değerine ilişkin tahmin olan 1.425PB'nin (ilk defa finansal tablolara alma sırasında dayanak kalemlerin 1500PB’lik gerçeğe uygun değerindeki poliçe sahiplerinin yüzde 95 oranındaki payı) toplamına eşittir.

(b) Dayanak kalemlerin gerçeğe uygun değerindeki poliçe sahibi payında meydana gelen değişiklik dayanak kalemlerin gerçeğe uygun değerindeki değişikliğin yüzde 95'idir. Örneğin, Yıl 1’de dayanak kalemlerin gerçeğe uygun değerindeki poliçe sahibi payında meydana gelen 295PB değişiklik, Yıl 1’de gerçeğe uygun değerde meydana gelen 311PB (1.811PB – 1.500PB) değişikliğin yüzde 95'ine tekabül eder. B111 paragrafı uyarınca işletme, sözleşmeye dayalı hizmet marjını, poliçe hamillerine dayanak kalemlerin gerçeğe uygun değerine eşit bir tutarı ödeme mükellefiyetindeki değişiklik doğrultusunda düzeltmez çünkü

söz konusu değişiklikler gelecekteki hizmetlerle ilgili değildir.

AÖ184 İşletme 45'inci paragraf uyarınca, her bir raporlama dönemi sonunda sözleşmeye dayalı hizmet marjının defter değerini aşağıdaki şekilde belirler:

Sözleşmeye dayalı hizmet marjı	Yıl 1		Yıl 2	Yıl 3
	PB		PB	PB
Açılış bakiyesi	–		61	33
Gelecekteki hizmet ile ilgili değişiklik: Yeni sözleşmeler	75		–	–
Dayanak kalemlerin gerçeğe uygun değerindeki işletme payında meydana gelen değişiklik(a)	16		5	5
Cari hizmet ile ilgili değişiklik: Sağlanan hizmetle ilgili olarak kâr veya zarara yansıtılan	(30)	(b)	(33)	(38)
Kapanış bakiyesi	61		33	–
(a) İşletme B112 paragrafı uyarınca, sözleşmeye dayalı hizmet marjını, dayanak kalemlerin gerçeğe uygun değerindeki işletme payında meydana gelen değişikliğe göre düzeltir çünkü söz konusu değişiklikler gelecekteki hizmetlerle ilgilidir. Örneğin, Yıl 1'de dayanak kalemlerin gerçeğe uygun değerindeki işletme payı olan 16PB, dayanak kalemlerin gerçeğe uygun değerindeki 311PB tutarındaki (1.811PB – 1.500PB) değişikliğin işletmenin yüzde 5 oranındaki payına tekabül eder. Bu örnek, dayanak kalemlerinin getirilerine bağlı olarak değişkenlik göstermeyen nakit akışlarını içermez. Sözleşmeye dayalı hizmet marjını düzelten gelecekteki hizmetlerle ilgili değişiklikler hakkında daha fazla bilgi edinmek için Örnek 10'a bakınız.
(b) İşletme 45(e) ve B119 paragrafları uyarınca, kâr veya zarara yansıtılan sözleşmeye dayalı hizmet marjının tutarını, ilgili dönem sonundaki sözleşmeye dayalı hizmet marjını (kâr veya zarara herhangi bir tutar yansıtılmadan önce) cari dönemde sağlanan ve gelecekte sağlanması beklenen her bir teminat birimine eşit olarak dağıtarak belirler. Bu örnekte, her bir dönemde sağlanan teminat aynıdır; dolayısıyla, Yıl 1 için kâr veya zarara yansıtılan 30PB sözleşmeye dayalı hizmet marjı, herhangi bir dağıtım yapılmadan önceki sözleşmeye dayalı hizmet marjı olan 91PB’nin (75PB +16PB) üç teminat yılına bölünmüş tutarıdır.

AÖ185 Döneme ilişkin finansal performans tablosuna/tablolarına alınan tutarlar aşağıdaki gibidir:

Finansal performans tablosu/tabloları	Yıl 1	Yıl 2	Yıl 3
	PB	PB	PB
Kâr veya zarar
Sağlanan hizmetlerle ilgili olarak kâr veya zarara yansıtılan sözleşmeye dayalı hizmet marjı(a)	30	33	38

Sigorta hizmeti sonucu	30		33	38
Yatırım geliri	150		165	182
Sigorta finansmanı giderleri	(150)	(b)	(165)	(182)
Finansman sonucu	–		–	–
Kâr	30		33	38
Diğer kapsamlı gelir
Gerçeğe uygun değer değişimi diğer kapsamlı gelire yansıtılan finansal varlıklara ilişkin kazanç / (zarar)	161		(74)	(87)
Sigorta sözleşmelerine ilişkin kazanç / (zarar)	(161)	(b)	74	87
Toplam diğer kapsamlı gelir	–		–	–
(a) Bu örnekte, sigorta sözleşmesi sonucunun bir parçası olarak finansal tablolara alınan tutarlar gösterilmiştir, ancak sunum hükümleri belirtilmemiştir. Sunum hükümleri hakkında daha fazla bilgi edinmek için Örnek 3 ve 9'a bakınız.
(b) İşletme B111 paragrafı uyarınca, sözleşmeye dayalı hizmet marjını, poliçe hamiline dayanak kalemlerin gerçeğe uygun değerine eşit bir tutarı ödeme mükellefiyetindeki değişiklik doğrultusunda düzeltmez çünkü söz konusu değişiklikler gelecekteki hizmetlerle ilgili değildir. Sonuç olarak, 87(c) paragrafı uyarınca işletme, söz konusu değişiklikleri finansal performans tablosuna/tablolarına sigorta finansmanı gelir veya giderleri olarak alır. Örneğin, Yıl 1’de dayanak kalemlerin gerçeğe uygun değerindeki değişiklik 311PB'dir (1.811PB – 1.500PB).
. Ayrıca, 89–90 ve B134 paragrafları uyarınca işletme, döneme ilişkin sigorta finansmanı gelir veya giderlerini, elde tutulan dayanak kalemlerle ilgili olarak kâr veya zarara yansıtılan gelir veya giderler nedeniyle ortaya çıkacak muhasebe uyumsuzluklarını ortadan kaldıran bir tutarı kâr veya zarara yansıtacak şekilde, kâr veya zarar ile diğer kapsamlı gelir arasında ayrıştırır. Bu tutar, dayanak kalemlerle ilgili olarak kâr veya zarara yansıtılan gelir veya giderlere eşittir, bu da ayrı ayrı sunulan iki kalemin net değerinin sıfır olmasına neden olur. Örneğin, Yıl 1’de 311PB tutarındaki toplam sigorta finansmanı gideri ayrıştırılır ve işletme, dayanak kalemlere ilişkin finansman gelirine eşit olan 150PB'lik tutarı kâr veya zararda sunar. Kalan sigorta finansmanı gideri tutarı diğer kapsamlı gelire yansıtılır.

Geçiş

Örnek 17— Doğrudan katılım özelliği bulunmayan sigorta sözleşmesi gruplarının değiştirilmiş geriye dönük yaklaşım uygulanarak ölçümü (C11–C15 paragrafları)

AÖ186 Bu örnekte geriye dönük uygulamanın mümkün olmadığı ve işletmenin değiştirilmiş geriye dönük geçiş yaklaşımını uygulamayı tercih ettiği doğrudan katılım özelliği bulunmayan sigorta sözleşmelerine ilişkin geçiş hükümleri açıklanmaktadır.

Varsayımlar

AÖ187 İşletme doğrudan katılım özelliği bulunmayan sigorta sözleşmeleri düzenler ve bu sözleşmeleri C9(a) ve C10 paragrafları uyarınca bir grupta toplulaştırır. İşletme geçiş tarihindeki sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarını 33-37 paragrafları uyarınca aşağıdakilerin toplamı olarak tahmin eder.

(a) 620PB tutarındaki gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahmin ((150)PB iskonto etkisi dahil) ve

(b) 100PB tutarındaki finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi.

AÖ188 İşletme UFRS 17'nin geriye dönük olarak uygulanmasının mümkün olmadığı sonucuna varır. Sonuç olarak işletme, C5 paragrafı uyarınca geçiş tarihindeki sözleşmeye dayalı hizmet marjını ölçmek için değiştirilmiş

geriye dönük yaklaşımı uygulamayı tercih eder. İşletme C6(a) paragrafı uyarınca geriye dönük yaklaşıma en yakın sonucu elde etmek için makul ve desteklenebilir bilgiler kullanır.

Analiz

AÖ189 İşletme geçiş tarihindeki sözleşmeye dayalı hizmet marjını C12-C15 paragrafları uyarınca ilk defa finansal tablolara alma tarihinde sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarını tahmin ederek belirler.

	Geçiş tarihi	İlk defa finansal tablolara alınan tutarlarda düzeltme	İlk defa finansal tablolara alma
	PB	PB	PB
Gelecekteki nakit akış tahminleri	770	(800)	(30)	(a)
İskonto etkisi	(150)	(50)	(200)	(b)
Gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değerine ilişkin tahminler	620	(850)	(230)
Finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi	100	20	120	(c)
Sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları	720	(830)	(110)
(a) İşletme C12 paragrafı uyarınca gelecekteki nakit akışlarını sigorta sözleşmesi grubunun ilk defa finansal tablolara alındığı tarihte aşağıdakilerin toplamı olarak tahmin eder: (i) Geçiş tarihindeki 770PB tutarındaki gelecekteki nakit akış tahmini, (ii) İlk defa finansal tablolara alındığı tarih ile geçiş tarihi arasında meydana geldiği bilinen 800PB tutarında nakit akışları (ilk defa finansal tablolara alma tarihinde ödenen 1.000PB tutarındaki primler ve dönem sırasında ödenen 200PB tutarındaki nakit çıkışları dahil). Bu tutar geçiş tarihinden önce varlığı sona eren sözleşmelerden kaynaklanan nakit akışlarını içerir.
(b) İşletme sigorta sözleşmesi grubunun ilk defa finansal tablolara alındığı tarihte iskontonun etkisini, ilk defa finansal tablolara alma tarihindeki gelecekteki nakit akış tahminleri üzerindeki iskonto etkisi olarak dipnot (a)'ya göre hesaplanan (200)PB'ye eşit olarak belirlemiştir. İşletme C13(a) paragrafı uyarınca iskontonun etkisini en az geçiş tarihinden önceki üç yıl boyunca, 36 ve B72–B85 paragraflarını uygulanarak tahmin edilen getiri eğrisine yakınlaşan gözlemlenebilir bir getiri eğrisi kullanarak belirler. İşletme bu tutarın, primin ilk defa finansal tablolara alma tarihinde alındığı ve dolayısıyla iskonto etkisinin sadece gelecekteki nakit akış tahminleriyle ilgili olduğu gerçeğini yansıtacak şekilde 50PB'ye eşit olduğunu tahmin eder.
(c) İşletme C14 paragrafı uyarınca, ilk defa finansal tablolara alma tarihindeki finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesini 120PB olarak belirler; bu tutar geçiş tarihindeki 100PB finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesinin, riskten kurtulma beklentisini yansıtan 20PB'ye göre düzeltilmiş halidir. İşletme C14 paragrafı uyarınca riskten kurtulma beklentisini, işletmenin geçiş tarihinde düzenlediği benzer sigorta sözleşmelerine ilişkin riskten kurtulmayı referans alarak belirler.

AÖ190 Geçiş tarihindeki sözleşmeye dayalı hizmet marjı 20PB'dir ve aşağıdaki şekilde hesaplanmıştır:

(a) İlk defa finansal tablolara alma tarihinde ölçülen sözleşmeye dayalı hizmet marjı olan 110PB (bu ilk defa finansa tablolara alma tarihinde tahmin edilecek 110 PB tutarında sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarından kaynaklanan gelir veya giderlere neden olmayacak bir tutardır (189’uncu paragraftan sonra gelen tabloya bakınız)), eksi

(b) C15 paragrafı uygulanarak tahmin edilen, geçiş tarihinden önce kâr veya zarara yansıtılacak olan 90PB tutarında sözleşmeye dayalı hizmet marjı.

AÖ191 Sonuç olarak, sigorta sözleşmesi yükümlülüğünün geçiş tarihindeki defter değeri 740PB'dir, bu tutar 720PB tutarındaki sözleşmenin ifasına dayalı nakit akışları ve 20PB tutarındaki sözleşmeye dayalı hizmet marjının toplamıdır.

Örnek 18- Doğrudan katılım özelliği bulunan sigorta sözleşmesi gruplarının değiştirilmiş geriye dönük yaklaşım uygulanarak

ölçümü (C17 paragrafı)

AÖ192 Bu örnekte geriye dönük uygulama mümkün olmadığında ve işletmenin değiştirilmiş geriye dönük geçiş yaklaşımını uygulamayı tercih ettiği doğrudan katılım özelliği bulunan sigorta sözleşmelerine ilişkin geçiş hükümleri açıklanmaktadır.

Varsayımlar

AÖ193 İşletme geçiş tarihinden beş yıl önce doğrudan katılım özelliği bulunan 100 sigorta sözleşmesi düzenlemiştir ve bu sözleşmeleri C9(a) ve C10 paragrafları uyarınca bir grupta toplulaştırmıştır.

AÖ194 Sözleşmelerin hükümleri kapsamında:

(a) 10 yıl teminat süresinin başlangıcında tek bir prim ödenir.

(b) İşletme poliçe hamilleri için hesap bakiyeleri tutar ve her yılın sonunda bu hesap bakiyelerinden ücret kesintisi yapar.

(c) Sigortalının teminat süresi sırasında ölmesi durumunda poliçe hamili hesap bakiyesi ve asgari ölüm yardımından daha yüksek olanına eşit bir tutar alacaktır.

(d) Sigortalının teminat süresi sonuna kadar hayatta kalması durumunda poliçe hamili hesap bakiyesi tutarını alır.

AÖ195 Geçiş tarihinden önceki beş yıl içinde aşağıdaki olaylar meydana gelmiştir:

(e) İşletme aşağıdaki unsurlardan oluşan 239PB tutarında ölüm yardımı ve diğer giderlerin ödemesini yapmıştır:

(i) 216PB tutarındaki dayanak kalemler üzerindeki getirilere bağlı olarak değişkenlik gösteren nakit akışları ve

(ii) 23PB tutarındaki dayanak kalemler üzerindeki getirilere bağlı olarak değişkenlik göstermeyen nakit akışları.

(b) İşletme dayanak kalemlerden 55PB tutarında kesinti yapmıştır.

AÖ193 İşletme 33-37'nci paragraflar uyarınca geçiş tarihinde sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışlarını 922PB olarak tahmin eder, bu tutar gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değeri olan 910PB ve finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesi olan 12PB'den oluşur. Söz konusu tarihte dayanak kalemlerin gerçeğe uygun değeri 948PB'dir.

AÖ197 İşletme aşağıdaki tahminleri yapar:

(a) İşletmenin geçiş tarihinde düzenlediği benzer sözleşmelerin analizine dayalı olarak, geçiş tarihinden önceki beş yıllık dönemde riskten kurtulma nedeniyle finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesinde tahmin edilen değişiklik 14PB'dir ve

(b) Geçiş tarihinden önce sağlanan teminat birimleri, sözleşme grubunun toplam teminat birimlerinin yaklaşık yüzde 60'ını oluşturmaktadır.

Analiz

AÖ198 İşletme geçiş tarihindeki sözleşmeye dayalı hizmet marjını belirlemek için C17 paragrafı uyarınca aşağıdaki şekilde bir değiştirilmiş geriye dönük yaklaşım uygular:

		PB
Geçiş tarihinde dayanak kalemlerin gerçeğe uygun değeri (C17(a) paragrafı)		948
Geçiş tarihinde sözleşmenin ifasına ilişkin nakit akışları (C17(b) paragrafı)		(922)
Düzeltmeler
–	Geçiş tarihinden önce dayanak kalemlerden kesilen ücretler (C17(c)(i) paragrafı)	55

		PB
–	Geçiş tarihinden önce ödenen ve dayanak kalemler üzerindeki getirilere bağlı olarak değişkenlik göstermeyecek olan tutarlar (C17(c)(ii) paragrafı)	(23)
–	Geçiş tarihinden önce riskten kurtulma nedeniyle finansal olmayan riske ilişkin risk düzeltmesinde tahmin edilen değişiklik (C17(c)(iii) paragrafı)	(14)
Kâr veya zarara yansıtılmadan önce sözleşme grubunun sözleşmeye dayalı hizmet marjı		44
Geçiş tarihinden önce sağlanan hizmetlerle ilgili sözleşmeye dayalı hizmet marjı tutarının tahmini		(26)	(a)
Geçiş tarihinde tahmin edilen sözleşmeye dayalı hizmet marjı		18
(a) İşletme C17(d) paragrafı uyarınca 26PB tutarındaki geçiş tarihinden önce sağlanan hizmetlerle ilgili sözleşmeye dayalı hizmet marjını, geçiş tarihinden önce sağlanan teminat birimlerinin toplam teminat birimleri içindeki oranı olan yüzde 60'ın kâr veya zarara yansıtılmadan önceki sözleşmeye dayalı hizmet marjı olan 44PB ile çarpılması sonucu belirler.

AÖ191 Sonuç olarak, sigorta sözleşmesi yükümlülüğünün geçiş tarihindeki defter değeri 940PB'dir, bu tutar 922PB tutarındaki sözleşmenin ifasına dayalı nakit akışları ve 18PB tutarındaki sözleşmeye dayalı hizmet marjının toplamıdır.

Document Metadata

Table of Contents

SİGORTA SÖZLEŞMELERİ

Document Metadata