國際會計準則委員會（IASC）於 1993 年 12 月發布國際會計準則第 11 號「工程合約」，並
國際會計準則第 11 號工程合約
x版包括截至 2008 年 12 月 31 日發布之國際財務報導準則對本準則所作之修正。
國際會計準則委員會（IASC）於 1993 年 12 月發布國際會計準則第 11 號「工程合約」，並
取代國際會計準則第 11 號「工程合約之會計」（1979 年 3 月首次發布）。於 1999 年 5 月
其中一條文配合國際會計準則第 10 號「期後事項」修正。
國際會計準則理事會（IASB）於 2001 年 4 月決議，依據舊章程所發布之所有準則及解釋於修正或撤銷前仍應適用。
國際會計準則第 11 號已配合下列國際財務報導準則修正：
⚫ 國際會計準則第 23 號「借款成本」（2007 年 3 月修正）*
⚫ 國際會計準則第 1 號「財務報表之表達」（2007 年 9 月修正）。*下列解釋與國際會計準則第 11 號有關：
⚫ 解釋公告第 27 號「評估法律形式為租賃之交易實質」（2001 年 12 月發布並後續修正）
⚫ 解釋公告第 32 號「無形資產：網站成本」（2002 年 3 月發布並後續修正）
⚫ 國際財務報導解釋第 12 號「服務特許權協議」（2006 年 11 月發布並後續修正）
⚫ 國際財務報導解釋第 15 號「不動產工程之協議」（2008 年 7 月發布）。*
*生效日為 2009 年 1 月 1 日
目錄
條 文
國際會計準則第 11 號工程合約
目的
範圍 1–2
定義 3–6
合併及切分工程合約 7–10
合約收入 11–15
合約成本 16–21
合約收入及費用之認列 22–35
預期損失之認列 36–37
估計變動 38
揭露 39–45
生效日 46
附錄
釋例
會計政策之揭露
合約收入及費用之決定合約之揭露
國際會計準則第 11 號「工程合約」由第 1 段至 46 段條文組成。所有條文均具同等效力。國際會計準則理事會（IASB）採用本準則時，仍沿用國際會計準則委員會（IASC）之準則格式。閱讀國際會計準則第 11 號時，應考量其目的、「國際財務報導準則前言」與「財務報表編製及表達之架構」之意涵。在無明確指引之情況下，國際會計準則第 8 號「會計政策、會計估計變動及錯誤」提供如何選擇及適用會計政策之基礎。
國際會計準則第 11 號工程合約
目的
本準則之目的係訂定與工程合約有關之收入及成本之會計處理。由於依工程合約所進行之活動性質，使合約活動開始之日期與活動完成之日期通常分屬不同之會計期間。因此，工程合約之主要會計問題係如何將合約收入及合約成本分攤於工程實施之各會計期間。本準則使用「財務報表編製及表達之架構」中所訂定之認列標準，決定合約收入及合約成本應於何時認列為綜合損益表中之收入及費用。本準則亦提供有關運用該等標準之實務指引。
範圍
1 本準則適用於承包商財務報表中工程合約之會計。
2 本準則取代 1978 年核准之國際會計準則第 11 號「工程合約之會計」。
定義
3 本準則用語定義如下：
工程合約係指為建造一項資產或在設計、技術及功能或最終目的或用途等方面密切相關或相互依存之一組資產而協議之合約。
固定價格合約係指承包商同意按固定之合約價格或按固定之單位產出價格計算之工程合約；在某些情況下，其附有可按成本調整價格之條款。
成本加成合約係指承包商依合約認可或以其他方式議定之成本，再加計該等成本之一定比率或固定金額為其收取價款之工程合約。
4 工程合約可能因建造單一資產而簽訂，如橋樑、建築物、水壩、渠道、道路、船舶或隧道。工程合約亦可能涉及在設計、技術及功能或最終目的或用途等方面密切相關或相互依存之數項資產之建造。此類合約之例包括建造提煉廠及其他複雜之工廠或設備。
5 依本準則之目的，工程合約包括：
(a) 與建造資產直接相關之勞務提供合約，例如專案管理服務或建築師提供勞務
之合約。
(b) 為拆除或復原資產及為報廢資產後進行環境復原而簽訂之合約。
6 工程合約可以多種方式簽訂，本準則將其劃分為固定價格合約或成本加成合約。某些工程合約可能同時具有固定價格合約及成本加成合約之特性，附有合約價格上限之成本加成合約即為一例。在此情況下，承包商須根據第 23 及 24 段規定之各種條件決定何時認列合約收入及費用。
工程合約之合併及切分
7 本準則之規定通常單獨適用於個別工程合約，惟在某些情況下，為反映一項合約或一組合約之實質，須將本準則應用於單一合約中可單獨辨認之組成部分，或應用於合併之一組合約。
8 若一項合約包括多項資產，於均符合下列情況時，其單項個別資產之建造應視為一個單獨之工程合約：
(a) 個別資產係以單獨之方案提出；
(b) 對個別資產係採分別單獨之磋商洽談，且承包商與客戶可接受或拒絕合約中與個別資產相關之部分；及
(c) 個別資產之成本及收入係屬可辨認。
9 無論係與單一客戶或數個客戶簽訂之一組合約，於均符合下列情況時，則應視為單一之工程合約：
(a) 以單一專案之方式洽商一組合約；
(b) 該等合約係密切相關，使其實際上為具有整體利潤之單一專案之一部分；及
(c) 該等合約係同時或接續執行。
10 合約中可能規定得依客戶之意願再建造一項追加資產，亦可能修改合約將一項追加資產之建造包含在內。符合下列情況時，該追加資產之建造應視為單獨之工程合約：
(a) 該資產在設計、技術或功能上與原合約中之資產有顯著區分；或
(b) 於議定該資產之價格時，原合約之價格未列入考量。
合約收入
11 合約收入應包括：
(a) 合約簽訂之原始收入金額；及
(b) 合約工程之變更、補償請求及獎勵性支付：
(i) 很有可能因而增加收入之範圍內；及
(ii) 其能可靠衡量。
12 合約收入應按已收或應收對價之公允價值衡量。合約收入之衡量受到取決於未來事件結果之多項不確定因素所影響。相關估計時常需要依事件之發生及不確定因素之消除而予以修訂。因此，合約收入金額可能於各期間有所增加或減少。例如：
(a) 承包商與客戶可能同意變更或補償請求，使得合約收入在合約原始簽訂之續後期間內增加或減少；
(b) 固定價格合約中議定之收入金額可能因按成本調整價格之條款而增加；
(c) 於完成合約之過程中，合約收入金額可能因承包商造成之工程延誤所導致之罰款而減少；或
(d) 若固定價格合約係按固定單位產出價格計算，合約收入可能因產出單位數量之增加而增加。
13 變更係指客戶對於合約之工程進行改變所作之指示。變更可能導致合約收入之增加或減少。變更之例有改變資產之規格或設計及改變合約期限。符合下列情況時，應將變更計入合約收入中：
(a) 客戶很有可能同意變更及該變更所產生之收入金額；及
(b) 收入金額能可靠衡量。
14 補償請求係指承包商試圖自客戶或另一方收取未包含在合約價格中成本之歸墊。例如，補償請求可能因客戶造成之延誤、規格或設計之錯誤及工程中有爭議之變更所引起。因補償請求產生之收入金額之衡量具有高度不確定性且時常視協商結果而定，因此，僅於均符合下列條件時，補償請求款方可計入合約收入中：
(a) 協商已達到客戶很有可能同意此項請求之階段；及
(b) 客戶很有可能同意之金額能可靠衡量。
15 獎勵性支付係指符合或超過特定之完工標準時支付予承包商之額外價金。例如，合約可能規定若承包商提早完成合約則給予其獎勵性支付。於均符合下列條件時，獎勵性支付應計入合約收入中：
(a) 合約之執行已達相當之階段而很有可能符合或超過特定之完工標準；及
(b) 獎勵性支付之金額能可靠衡量。
合約成本
16 合約成本應包括：
(a) 直接與特定合約有關之成本；
(b) 一般可歸屬於合約活動且能分攤至合約之成本；及
(c) 根據合約條款可特別向客戶收取之其他成本。
17 直接與特定合約有關之成本包括：
(a) 施工現場之人工成本，包括現場監工之成本；
(b) 工程使用之材料成本；
(c) 使用於該合約之廠房及設備之折舊；
(d) 將廠房、設備及材料移至或移離施工現場之遷移成本；
(e) 租用廠房及設備之租金；
(f) 直接與合約有關之設計及技術支援成本；
(g) 為修正及保證工程品質而估計之成本，包括預計保固成本；及
(h) 對第三人之補償請求款。
上述成本可能因未計入合約收入中之附屬收益而降低。例如，施工結束後出售剩餘材料及處分廠房與設備所得之收益。
18 一般可歸屬於合約活動且能分攤至合約之成本包括：
(a) 保險費；
(b) 非直接與特定合約有關之設計及技術支援成本；及
(c) 工程費用；
該等成本應按有系統且合理之方法予以分攤，並一致應用於所有性質類似之成本。分攤係以工程建造之正常產能水準為基礎。工程費用包括如施工人員薪資之編製及處理等成本。一般可歸屬於合約活動且能分攤至特定合約之成本亦包括借款成本。
19 根據合約條款可特別向客戶收取之其他成本包括依合約條款約定可獲得歸墊之部分一般管理成本及發展成本。
20 不可歸屬於合約活動或無法分攤予該合約之成本，應自工程合約之成本中排除，該等成本包括：
(a) 未在合約中載明可獲得歸墊之一般管理成本；
(b) 銷售成本；
(c) 未在合約中載明可獲得歸墊之研究及發展成本；及
(d) 未使用於某特定合約之閒置廠房及設備之折舊費用。
21 合約成本包括自為取得合約之日至合約最後完成之期間內可歸屬於某一合約之成本。然而，若直接與合約有關且係為取得該合約所發生之成本，其若屬可單獨辨認、能可靠衡量且很有可能取得該合約，則該項成本亦應作為合約成本之一部分。若為取得合約所發生之成本於發生當期已認列為費用，則於續後取得該合約之期間不得再將其計入合約成本中。
合約收入及費用之認列
22 若工程合約之成果能可靠估計，則與其相關之合約收入及合約成本應根據合約活動之完工程度於報導期間結束日分別認列為收入及費用。工程合約之預計損失應依第 36 段之規定立即認列為費用。
23 固定價格合約若均符合下列所有條件，則工程合約之成果能可靠估計：
(a) 合約總收入能可靠衡量；
(b) 與合約有關之經濟效益很有可能流入企業；
(c) 為完成合約須投入之合約成本及報導期間結束日合約之完工程度均能可靠衡量；及
(d) 可歸屬於合約之合約成本可明確辨認且能可靠衡量，故可將實際發生之合約成本與之前之估計數相比較。
24 成本加成合約若均符合下列所有條件，則工程合約之成果能合理估計：
(1) 與合約有關之經濟效益很有可能流入企業；及
(2) 歸屬於該合約之合約成本，無論可否獲得歸墊，均可明確辨認且能可靠衡量。
25 根據合約完工程度認列收入及費用之方式通常稱為完工百分比法。依據此方法，
合約收入與所達到之完工程度之已發生合約成本相配合，以報導歸屬於工程已執行部分之收入、費用及利潤。此方法可提供某一期間之合約活動進度及績效之有用資訊。
26 依據完工百分比法，合約收入應於工程執行之會計期間認列為當期損益之收入。合約成本通常於相關之工程執行之會計期間認列為當期損益之費用。然而，預計合約總成本超過合約總收入之部分應按第 36 段規定立即認列為費用。
27 承包商可能發生與合約中規定之未來活動相關之合約成本。若將來該等合約成本很有可能可回收則應認列為資產。該等成本代表應向客戶收取之金額且通常分類為在建工程合約。
28 工程合約之成果僅於與合約有關之經濟效益很有可能流入企業時方能可靠估計。然而，當已認列為損益之合約收入之收現性產生不確定性時，應就無法收現或不再很有可能回收之金額認列為費用，而非調整合約收入之金額。
29 企業通常於同意以下合約內容後，能作出合理之估計：
(a) 合約各方對所建造資產之執行權利；
(b) 據以交換之對價；及
(c) 結算方式及期限。
企業通常亦須建立一套有效之內部財務預算及報導制度。企業應於合約進行中持續進行複核並於必要時修訂對合約收入及合約成本之估計。上述估計之修訂未必表示合約之成果無法可靠估計。
30 合約之完工程度可以多種方法決定。企業應採用能可靠衡量已執行工程量之方法。依合約之性質包括下列方法：
(a) 已執行工程量之已發生成本占估計合約總成本之比例；
(b) 測量已執行工程量；或
(c) 合約工程實體完成之比例。
向客戶收取之工程進度款及預收款通常無法反映已執行工程量。
31 當完工程度係依據已發生合約成本所決定時，則僅有能反映已執行工程量之合約成本可計入已發生成本中。下列合約成本應予以排除：
(a) 與合約之未來活動相關之合約成本。例如，已送達施工現場或留作合約使用但於施工過程中尚未安裝、使用或運用之材料成本，惟專門為該合約製造之材料除外；及
(b) 根據轉包合約於工程執行之前預先支付予轉包商之款項。
32 若工程合約之成果無法可靠估計，則：
(a) 應僅就預期很有可能可回收之已發生合約成本範圍內認列收入；及
(b) 合約成本應於發生當期認列為費用。
工程合約之預計損失應依第 36 段之規定立即認列為費用。
33 合約初期階段時常有無法可靠估計合約成果之情況，惟企業將來很有可能可回收已發生之合約成本。因此，僅於預期可回收之已發生成本範圍內始得認列收入。由於合約結果無法可靠估計，故不得認列利潤。然而，即使合約成果無法可靠估計，若合約總成本仍很有可能超過合約總收入，在此情形下，合約總成本超過合約總收入之預計數應依第 36 段之規定立即認列為費用。
34 很有可能無法收回之合約成本應立即認列為費用。已發生合約成本之可回收性並非很有可能，且可能需要立即將合約成本認列為費用之情況，如下列幾種合約：
(a) 不具完全之強制性，即其有效性存有重大疑義之合約；
(b) 其完成有賴於未決之訴訟或立法結果之合約；
(c) 與可能被沒收或徵用之財產有關之合約；
(d) 客戶無法履行其義務之合約；或
(e) 承包商無法完成或依合約履行其義務之合約。
35 若妨礙可靠估計合約成果之不確定因素不復存在，則與工程合約有關之收入及費用應依第 22 段而非第 32 段之規定予以認列。
預計損失之認列
36 若合約總成本很有可能超過合約總收入，則預計損失應立即認列為費用。
37 預計損失金額之決定與下列事項無關：
(a) 是否已依合約開始施工；
(b) 合約活動之完工程度；或
(c) 並非屬依據第 9 段之規定視為單一工程合約之合約組以外之其他合約之預計利潤金額。
估計變動
38 按完工百分比法對當期合約收入及合約成本之估計係以各會計期間之累計金額為基礎。因此，對合約收入或合約成本之估計變動之影響或對合約成果之估計變動之影響係以會計估計變動處理（見國際會計準則第 8 號「會計政策、會計估計變動及錯誤」）。決定認列為變動當期及以後各期損益之收入及費用金額時係採用估計變動處理。
揭露
39 企業應揭露下列項目：
(a) 當期認列為收入之合約收入金額；
(b) 決定認列於當期之合約收入所採用之方法；及
(c) 決定在建合約之完工程度所採用之方法。
40 企業應於報導期間結束日揭露個別在建合約之下列項目：
(a) 已發生成本及已認列利潤（減除已認列損失）之彙總數；
(b) 已收取之預收款金額；及
(c) 工程保留款金額。
41 工程保留款係指依工程進度請款後，俟合約所訂之條件已符合或工程缺失已改正後始予以支付之金額。工程進度款請款金額係指無論客戶是否實際付款，已就依約已執行之工程量開立帳單之金額。預收款係指承包商於相關工程執行前已收取款項之金額。
42 企業應表達下列項目：
(a) 應向客戶收取並認列為資產之合約工程總額；及
(b) 應支付予客戶並認列為負債之合約工程總額。
43 對於所有之在建合約，若已發生成本加計已認列利潤（減除已認列損失）超過工程進度款請款金額，則應向客戶收取之合約工程總額係指下列淨額：
(a) 已發生之合約成本加計已認列利潤；減除
(b) 已認列損失及工程進度款請款金額之合計數。
44 對於所有之在建合約，若工程進度款請款金額超過已發生成本加計已認列利潤（減除已認列損失），則應支付予客戶之合約工程總額係指下列淨額：
(a) 已發生之合約成本加計已認列利潤；減除
(b) 已認列損失及工程進度款請款金額之合計數。
45 企業應依據國際會計準則第 37 號「準備、或有負債及或有資產」揭露所有或有負債及或有資產。或有負債及或有資產可能係因諸如保固成本、請求、罰款或可能之損失所產生。
生效日
46 本準則適用於會計期間開始日在 1995 年 1 月 1 日以後之財務報表。
附錄
釋例
x附錄附於國際會計準則第 11 號，但非屬其一部分。
會計政策之揭露
會計政策揭露例舉如下：
固定價格合約之收入依完工百分比法認列，且係按個別合約已耗用工時占估計總工時之比例予以衡量。
成本加成合約之收入依據當期發生之可回收成本加計已賺得之服務費予以認列，且係按已發生成本占估計合約總成本之比例衡量。
合約收入及費用之決定
以下例舉決定合約完工程度之一種方法及合約收入與合約成本之認列時點（見本準則第 22
至 35 段）。
某一工程承包商簽訂建造一座橋樑之固定價格合約 9,000。合約訂明原始收入金額為 9,000。承包商最初估計之合約成本為 8,000。此橋樑預定三年完工。
截至第一年期末，承包商估計合約成本已增加至 8,050。
第二年客戶同意增加一項變更使得合約收入增加 200，且估計額外增加合約成本 150。於第二年期末，已發生成本包括為完成工程將於第三年使用而貯存在施工現場之標準材料 100。
承包商計算已執行工程量之已發生合約成本占最近估計之合約總成本之比例據以決定合約之完工程度。建造期間之財務資訊如下：
第 1 年 | 第 2 年 | 第 3 年 | |||
合約簽訂之原始收入金額 | 9,000 | 9,000 | 9,000 | ||
變更 | - | 200 | 200 | ||
合約總收入 | 9,000 | 9,200 | 9,200 | ||
已發生合約成本 | 2,093 | 6,168 | 8,200 | ||
完工尚須投入成本 | 5,957 | 2,032 | - | ||
估計合約總成本 | 8,050 | 8,200 | 8,200 |
估計利潤 | 950 | 1,000 | 1,000 |
完工程度 | 26% | 74% | 100% |
決定第二年之完工程度（74%）時，已執行工程量之已發生合約成本係以扣除將於第三年使用而貯存在施工現場之標準材料 100 予以決定。
損益表認列此三年之收入、費用及利潤金額如下：
截至當 期止 | 以前年度 認列 | 當期認列 | |||
第 1 年 | |||||
收入 (9,000 × .26) | 2,340 | - | 2,340 | ||
費用 (8,050 × .26) | 2,093 | - | 2,093 | ||
利潤 | 247 | - | 247 | ||
第 2 年 | |||||
收入 (9,200 × .74) | 6,808 | 2,340 | 4,468 | ||
費用 (8,200 × .74) | 6,068 | 2,093 | 3,975 | ||
利潤 | 740 | 247 | 493 | ||
第 3 年 | |||||
收入 (9,200 × 1.00) | 9,200 | 6,808 | 2,392 | ||
費用 | 8,200 | 6,068 | 2,132 | ||
利潤 | 1,000 | 740 | 260 | ||
合約之揭露 |
承包商經營之第一年期末，所有已發生合約成本均已付現且所有工程進度款請款金額及預收款亦已收現。因合約 B、C 及 E 而發生之合約成本中包括為合約而購入但迄今尚未使用之材料成本。就合約B、C 及 E 而言，客戶已預付尚未執行工程之款項予承包商。
第一年期末在建中之五項合約狀況如下：
A | B | C | D | E | 總額 | |
依第 22 段認列之合約收入 | 145 | 520 | 380 | 200 | 55 | 1,300 |
依第 22 段認列之合約費用 | 000 | 000 | 000 | 250 | 55 | 1,215 |
依第 36 段認列之預計損失 | - | - | - | 40 | 30 | 70 |
已認列利潤減除已認列損失 | 35 | 70 | 30 | (90) | (30) | 15 |
本期已發生成本 依第 22 段認列為當期合約費用之已 | 110 | 510 | 450 | 250 | 100 | 1,420 |
發生成本 依第 27 段認列為資產之與未來活動 | 000 | 000 | 000 | 250 | 55 | 1,215 |
有關之合約成本 | - | 60 | 100 | - | 45 | 205 |
合約收入（如上） | 145 | 520 | 380 | 200 | 55 | 1,300 |
工程進度款請款金額（第 41 段） | 100 | 520 | 380 | 180 | 55 | 1,235 |
尚未請款之合約收入 | 45 | - | - | 20 | - | 65 |
預收款（第 41 段） | - | 80 | 20 | - | 25 | 125 |
依據本準則規定應揭露之金額如下：
當期認列為收入之合約收入金額（第 39 段(1)） 1,300
已發生成本額及已認列利潤（減除已認列損失）（第 40 段(1)） 1,435
已收取之預收款金額（第 40 段(2)） 125
應向客戶收取之合約工程總金額–依第 42 段(1)表達為資產 220
應支付予客戶之合約工程總金額–依第 42 段(2)表達為負債 (20)
依第 40 段(1)、第 42 段(1)及(2)規定應揭露之金額計算如下： 合約 | ||||||
A | B | C | D | E | 總額 | |
已發生合約成本 | 110 | 510 | 450 | 250 | 100 | 1,420 |
已認列利潤減除已認列損失 | 35 | 70 | 30 | (90) | (30) | 15 |
145 | 580 | 480 | 160 | 70 | 1,435 | |
工程進度款請款金額 | 100 | 520 | 380 | 180 | 55 | 1,235 |
應收客戶款 | 45 | 60 | 100 | - | 15 | 220 |
應付客戶款 | - | - | - | (20) | - | (20) |
因揭露與第一年之經營有關，故依第 40 段(1)規定應揭露之金額與當期之金額相同。