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Exigência de PIS/COFINS
sobre verbas comerciais firmadas entre fornecedores e varejistas
Principais formas de negociação praticadas no varejo
A atividade varejista não é composta apenas pela
compra e posterior revenda
de bens.
O varejo se utiliza com frequência de instrumentos de negociação com seus fornecedores com vistas
a ajustar seus dispêndios
à realidade econômica e a gastos necessários para o desenvolvimento de suas atividades
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Os mais comuns desses instrumentos serão apresentados a seguir
Introdução de fornecedor/ Introdução de produto
• Não há qualquer atividade desempenhada pelo adquirente.
• O recebimento decorre do início da parceria entre ambos.
Sell in
• Acordo comercial para composição do valor da operação, na ocasião da compra.
• Não há qualquer atividade desempenhada pelo adquirente.
Sell out/
Baixa de preço
• Pago pelos fornecedores quando ao adquirente vislumbra condição objetiva do bem que venha a interferir diretamente em seu potencial de revenda, após a aquisição do produto.
• Não há qualquer atividade desempenhada pelo adquirente.
Principais formas de negociação praticadas no varejo
Aniversário / Inauguração de loja/
Eventos com data pré-fixada
• Não há qualquer atividade desempenhada pelo adquirente.
• Recebimento decorre estritamente da chegada da data/evento específico.
Diferença de preço
• Divergências ocorridas entre o preço ou quantidade das mercadorias objeto do pedido de compra da adquirente e aqueles verificados quando do recebimento dos bens adquiridos para revenda
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• Não há qualquer atividade desempenhada pelo adquirente, a remessa visa sanar erro material.
Hold back
• Acréscimo no valor de venda dos fornecedores que é posteriormente devolvido às revendedoras
• Não há qualquer atividade desempenhada pelo adquirente.
Principais formas de negociação praticadas no varejo
Verba para preço/ Recomposição de custo/ Bônus/ Incentivos de venda
• Pago pelos fornecedores quando o adquirente precisa equalizar o preço com concorrentes, identificada tal circunstância após a aquisição do produto.
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• Não há qualquer atividade desempenhada pelo adquirente. O recebimento decorrente estritamente da chegada da data/evento específico.
Acordo de crescimento
• Ajuste entre as partes para redução do preço de aquisição das mercadorias em função do volume de vendas atingido.
Ganho de negociação / Desconto fidelidade
• Pago pelos fornecedores quando o varejista incrementa o montante usualmente adquirido junto a este mesmo fornecedor.
Principais formas de negociação praticadas no varejo
Contrato de fornecimento
• Concedido pelos fornecedores quando a negociação é feita sem a intermediação de representante comercial, repassando o valor que seria da remuneração para desconto no valor da compra
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• Não há qualquer atividade desempenhada pelo adquirente.
Marketing/ Encarte/ VT/ “Tabloide semanal“
/demais gastos com publicidade
• Desenvolvido diretamente pela adquirente ou mediante a contratação de empresas de publicidade e marketing.
• Sendo possível comprovar a correspondência entre as vantagens recebidas dos fornecedores e os valores gastos, é possível afirmar se tratar de mero reembolso.
Principais formas de negociação praticadas no varejo
Avaria/Descarte/Troca zero/ Não devolução
• Concedido pelos fornecedores diante de situações que envolvem mercadorias impróprias para comercialização, que seriam objeto de devolução. Dispensa-se o fornecedor de repor as mercadorias
e se compromete a não devolver tais mercadorias.
Adicional logístico
• Concedido pelos fornecedores para realizar a entrega no centro de distribuição da adquirente, ficando a entrega nos diversos estabelecimentos a cargo desta última
• Maior probabilidade de enquadramento como serviço prestado pelo adquirente.
Ponta de gôndola/Ponto extra/ Ponto adicional/ Verba de Ilha
• Concedido pelos fornecedores diante da exposição pela adquirente dos produtos dos fornecedores em locais estratégicos.
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• Maior probabilidade de enquadramento como locação.
Principais formas de negociação praticadas no varejo
• As estreitas margens de lucro com que trabalham os varejistas e o consequente propósito de alcançar preços competitivos impõem criatividade e flexibilidade nas alternativas para negociação com fornecedores
• Desconto na própria NF/Fatura: negociação e aquisição do valor nos moldes convencionais, com o desconto e/ou bonificação constante na mesma nota fiscal de venda;
As formas pelas quais se operam as aquisições das mercadorias são incontáveis, variando em cada empresa
• Crédito em conta corrente: Pagamento pela adquirente do preço original da mercadoria e recebimento, em contrapartida, de valores pelo fornecedor (vetor oposto), via de regra, em momento posterior;
• Descontos em duplicatas futuras: Pagamento pela adquirente do preço original da mercadoria e abatimento, em operações futuras, de valores devidos pelo fornecedor (vetor oposto); e
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• Entrega de mercadorias adicionais em bonificação: também, via de regra, após a formalização da operação de venda, o que torna a aquisição economicamente mais vantajosa;
Posicionamento controvertido nos tribunais administrativos e judiciais.
Dificuldade de definição da natureza jurídica dessas rubricas
1) Receita lato sensu (acresce patrimônio,
ainda que pela redução de obrigações)
2) Serviço
3) Receita financeira
4) Doação
5) Locação
6) Desconto incondicionado
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Contexto da discussão
Julgamentos têm se dado de modo generalista
Questão que demanda
análise casuística
Natureza
da rubrica
Forma de liquidação (desconto, crédito em conta corrente,
bonificações)
CARF: orientação negativa (receita
lato sensu, serviços ou doações)
Pouco se avaliam peculiaridades que envolvem cada rubrica
Ponto que possivelmente será amadurecido nas discussões por vir.
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Contexto da discussão
Câmara Superior de Recursos Fiscais | Cenário Desfavorável
1. Acórdão nº 9303-004.608, de 26/01/2017 (Magazine Luiza) e 2. Acórdão nº 9303-003.810, de 16/05/2016 (Cencosud)
3. Acórdão nº 9303-003.515, de 15/03/2016 (Bompreço)
4. Acórdão nº 9303-003.486, de 25/02/2016 (Walmart)
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Somente se considera excluída da incidência a bonificação que (i) conste da nota fiscal e (ii) não se sujeita a evento futuro e incerto.
Natureza de prestação de serviço ou de doação (quando desvinculadas da operação de venda, mas tributável).
Aplicação da Instrução Normativa SRF 51/1978: para ser considerada incondicionada, passível de exclusão da base de cálculo, é necessário que as bonificações constem da nota fiscal de venda.
Principais Decisões Favoráveis
1. Acórdão nº 3802-003.548 (Indústria Cerâmica Fragnani) Rel. Solon Sehn, 2ª Turma Especial da 3ª Seção, 20/08/2014
Recurso Especial interposto pela PGFN pendente de julgamento.
Se desvinculadas a uma operação de venda, as bonificações têm natureza de doação e não podem ser tributadas pelo PIS/COFINS;
A exigência da prova da ligação com a operação de venda (mesma nota fiscal), portanto, somente se exige no caso de bonificação vinculada a uma operação de venda.
2. Acórdão nº 3402-002.210
(WMS Supermercados) Rel. Xxxx Xxxxxx Xxxxxxx Xxxxxx, 2ª Turma Ordinária, 4ª Câmara, 3ª
Seção, 26/09/2013
Recurso Especial interposto pela PGFN pendente de julgamento.
De acordo com a legislação comercial e princípios contábeis, descontos tem natureza de redução de custos e não de receita, razão pela qual não podem ser tributado pelo PIS/COFINS;
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Admitindo se tratar de receita, teria natureza de receita financeira.
Relativização da Prova | Bonificações Incondicionadas
Acórdão nº 3402-003.072 (Nokia Solution)
Rel. Xxxxxx Xxxxxxx Xxxxxx Xxxx, 2ª Turma Ordinária,
da 3ª Seção do CARF
Para caracterizar uma bonificação incondicionada, é necessário:
Atendimento à IN SRF 571/1978, que exige que as bonificações (i) constem da nota fiscal da venda; e (ii) que não dependam de nenhum evento posterior à emissão do documento;
Admite-se, no entanto, outros documentos que comprovem a vinculação à venda de forma incondicionada (no caso, notas de crédito internacional).
Acórdão nº 3401-002.117 (Indústria Cerâmica Fragnani) Rel. Xxxxx Xxxxx Xxxxx Xxxxx,
1ª Turma Ordinária, 4ª Câmara, 3ª Seção, 31/01/2013
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“No presente caso, o resultado da diligência demonstra que, não obstante as bonificações não tenham constado do corpo das notas fiscais de venda, uma parte delas teve a sua emissão na mesma data, ao mesmo cliente, com numeração sequencial imediata, envolveu o mesmo produto [com ressalvas feitas pela fiscalização quanto às referências dos mesmos, o que, para mim se mostra irrelevante], o mesmo transportador e as mesmas placas dos veículos transportadores.”
1 Natureza jurídica das rubricas
• Receita corresponde a ingresso que adere definitivamente ao patrimônio
• Xxxx Xxxxxxx Xxxxxxx: entender ser “receita qualificada pelo ingresso de recursos financeiros no patrimônio da pessoa jurídica, em caráter definitivo, proveniente dos negócios jurídicos que envolvam o exercício da atividade empresarial, que corresponda à contraprestação pela venda de mercadorias, pela prestação de serviços, assim como pela remuneração de investimentos ou pela cessão onerosa e temporária de bens e direitos a terceiros, aferido instantaneamente pela contrapartida que remunera cada um desses eventos”
Características ausentes nas rubricas negociadas no varejo
Ingresso de recursos financeiros nem sempre ocorrente
Contraprestação de atividade positiva
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ou de eventos passivos específicos
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2 Controvérsias na definição da natureza dos descontos e bonificações varejo
Prestação de serviço
Ajustes seriam formas de remuneração por serviços prestados pelo varejista
propaganda, exposição em local privilegiado, logística etcc.
Prestação de serviço
CARF
“Do mesmo modo, não faz sentido dizer que se trataria de um serviço prestado a si mesmo: o serviço
de que cuida a acusação fiscal é prestado pelo supermercado ao fornecedor. Ela se materializa seja na propaganda que este último recebe, seja na divulgação maior de sua marca, seja ainda na distribuição dos produtos nas lojas da rede. Em todos eles, é
a rede de supermercados quem realiza algo que é do interesse do fornecedor e é por isso, e só por isso, que ele aceita receber menos pelos produtos que entrega”.
Poder Judiciário
“Os descontos ou bonificações em mercadorias representam apenas uma diminuição do custo de aquisição junto aos fornecedores.”
“Trata-se, com efeito, apenas de redução do custo das mercadorias adquiridas globalmente pela empresa junto aos seus fornecedores.
A ora embargante não prestou um serviço aos seus fornecedores, mas apenas pagou um menor preço em função dos interesses comerciais das partes. Essa diferença de custos não é receita para a incidência de COFINS.” [...]
“Não se trata de um serviço prestado pela embargante aos seus fornecedores.
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A publicidade é contratada pela embargante no seu próprio interesse.”
Repercussão sobre créditos escriturais
Se caracterizado serviço, deve ser concedido direito de crédito sobre respectivas despesas
3 Controvérsias na definição da natureza dos descontos e bonificações
Receita financeira
Tratamento tributário
RIR, Subseção Receitas e Despesas Financeiras “Os juros, o desconto, o lucro na operação de reporte e os rendimentos de aplicações financeiras de renda fixa, ganhos pelo contribuinte, serão incluídos no lucro operacional e, quando derivados de operações ou títulos com vencimento posterior ao encerramento do período de apuração, poderão ser rateados pelos períodos a que competirem”.
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Período anterior a 1/7/2015: alíquota zero
Período posterior: 0,65% PIS e 4% COFINS
Hold back, aniversário, inauguração, sell out
Controvérsias na definição da natureza dos descontos e bonificações
Receita financeira
CARF
Acórdão nº 9303003.810 – 3ª Turma CSRF – (26/04/2016)
“É verdade que o art. 373 do Regulamento do Imposto de Xxxxx (RIR) inclui os descontos obtidos na parte que trata das receitas financeiras, mas, evidentemente, está a se referir aos descontos financeiros, concedidos em razão de uma contraprestação de natureza igualmente financeira, como, por exemplo, uma antecipação de pagamento”.
Não se aplica indistintamente a qualquer desconto, mas aos descontos concedidos em razão de contraprestação
de natureza financeira,
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vinculado à Indisponibilidade ou investimento do capital.
Segundo a RFB (Soluções de Consulta COSIT nº 291 e 380 de 2017) haveria receita tributável tanto na recebimento da mercadoria,
quanto na revenda.
O recebimento de mercadorias sem a correspondente vinculação expressa a venda não seria bonificação, mas doação.
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4 Controvérsias na definição da natureza dos descontos e bonificações
Doações
Doações
Introdução de produto, aniversário, recomposição de custo
Tal posicionamento não se atenta ao cunho negocial da bonificação, que destoa da unilateralidade e gratuidade típicas das doações, contrato típico, cujas características não podem ser deturpadas
pelo Fisco para fundamentar autuação.
Controvérsias na definição da natureza dos descontos e bonificações
Doações
Acórdão nº 9303003.486 – 23/04/2016
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“Como os descontos incondicionais são redutores do preço das mercadorias e se realizam no momento da emissão da nota fiscal (e não em momento posterior), qualquer desconto concedido pelos fornecedores de mercadorias após a realização da operação de compra e venda significa uma despesa para o fornecedor e uma receita para o adquirente, sendo assim não podem ser consideradas no conceito de descontos incondicionais. ”
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5 Controvérsias na definição da natureza dos descontos e bonificações
Locação
Se aplicado tal entendimento, emerge direito a créditos (benfeitorias,
depreciação etc.)
espaço em gôndolas, ilhas, estandes etc.
Controvérsias na definição da natureza dos descontos e bonificações
Locação
Acórdão na Apelação nº 5035335-66.2012.404.7100 – TRF 4ª Região (18/03/2014)
“Ao contrário do que entendeu a fiscalização, a locação não é um serviço, mas sim a cessão do uso e gozo de coisa não fungível, mediante certa retribuição, por tempo determinado ou não (CC/1916, art. 1.188, vigente à época). Portanto, as receitas das diversas locações constatadas não podem ser consideradas como sendo um rendimento oriundo da prestação de um serviço.
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Mesmo assim, de acordo com o entendimento dos tribunais superiores, antes reportado, as receitas da atividade de locação de imóveis estão compreendidas pelo conceito de faturamento, de tal sorte que integram a base de cálculo das contribuições ao PIS e COFINS.”
6 Controvérsias na definição da natureza dos descontos e bonificações
Desconto incondicional Principal linha de defesa dos contribuintes que discutem autuações
Introdução de produto, aniversário,
Possível repercussão sobre os créditos escriturais apropriados
na aquisição autuações do que em ações
Para autuações fiscais, é difícil ao Fisco glosar o crédito
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recomposição de custo
RFB e CARF apenas reconhecem a não incidência se pactuada antes da aquisição e prevista em nota fiscal
Para ações preventivas, juiz pode indicar a necessidade de estorno do crédito
Controvérsias na definição da natureza dos descontos e bonificações
Desconto incondicional
Acórdão nº 9303003.515 – 3ª Turma CSRF – (15/03/2016)
Quando, entretanto, as mercadorias são recebidas em operações isoladas, isto é, descasadas de uma concomitante operação de compra e venda, de bonificações não se trata, mas meramente de doações. O valor das mercadorias assim recebidas constitui receita de quem as recebe,
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pois aumenta o seu patrimônio líquido. Com tais considerações, votou o colegiado por negar provimento ao recurso do contribuinte.”
Controvérsias na definição da natureza dos descontos e bonificações
Ajuste no custo de aquisição
• Linha não abordada nos processos administrativos e judiciais;
• Os descontos e bonificações concedidos consistiriam em ajuste no custo de aquisição da mercadoria
• Base para o crédito é outra: valor do bem
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• Valor do bem equivaleria a ao valor de mercado do produto quando do recebimento pelo adquirente
• Posteriores descontos não interfeririam no valor do bem, tão somente no seu custo de aquisição
• Com isso, não deveria ser tributado no recebimento pelo adquirente, e deveria ser autorizado o crédito sobre o valor original pago, antes de aplicado o desconto.
• Prognóstico menos animador de acolhimento
No caso das bonificações,
o mesmo bem seria tributado duas vezes (ingresso e revenda)
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O contexto das bonificações
Há argumento adicional para afastar a exigência de PIS/COFINS no caso das bonificações
O efetivo incremento patrimonial só ocorre uma vez
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Incidência monofásica
Cenário mais vantajoso na caracterização como redução de preço
Revenda com alíquota zero: não há confronto crédito x débito
para a etapa seguinte
A redução do valor de venda repercutirá sobre toda a cadeia
Locação
SIM
Doação
Para a RF, sim, na aquisição e na revenda
NÃO
SIM
Possível, se vinculada a uma contraprestação de
natureza financeira, vinculado à Indisponibilidade ou investimento do capital
Boas chances, inclusive quanto à apuração de crédito
Alta chance de perda na CSRF
Alta chance de perda na CSRF
Negativo. Há tributação sem o respectivo crédito
Possível
Apesar de autorizado o crédito, haverá dupla
incidência sobre o mesmo valor (aquisição e revenda)
Possível
EFEITO
CARF
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Quadro resumo das formas de caracterização dos descontos
Possível perda, a despeito de haver precedentes em segunda instância
afastando este entendimento
Ainda não analisado nesses termos no judiciário em segunda instância
Possível, já reconhecido em precedentes em segunda instância nos TRFs 1 e 4
Posicionamento adotado em precedente do TRF 4ª Região
Possível perda, a despeito de haver precedentes em segunda instância
afastando este entendimento
JUDICIÁRIO
Desconto incondicionado |
Ajuste no custo de aquisição |
Prestação de serviço |
Receitas Financeiras |
HÁ INCIDÊNCIA DE PIS E COFINS (DÉBITO)? |
NÃO |
NÃO |
SIM |
Sim, a partir de 01/07/2015, com alíquota de 4,65% |
É BASE PARA APURAÇÃO DE CRÉDITO ESCRITURAL? (NA AQUISIÇÃO) |
NÃO |
SIM |
Sim, sobre as despesas essenciais à prestação do serviço |
Apenas sobre o valor do bem |
Neutro, reduz débito e crédito na mesma proporção |
Positivo, exclui da base de cálculo do débito e permite apuração de crédito sobre o valor original(antes de aplicado o desconto ou recebida a bonificação) |
Positivo, se expressivas as despesas para prestação do serviço, que servirão de base de cálculo para o crédito |
Relativamente positivo. Reduz expressivamente a tributação |
SÃO PAULO – PAULISTA
Xx. Xxxxxxx Xxxxxxx xx Xxxx 000 00000 000 Xxx Xxxxx XX Xxxxxx
T 55 11 3147 7600
SÃO PAULO – FARIA LIMA
Xxx Xxxxx Xxxxx 00 0x xxxxx 00000 000 Xxx Xxxxx XX Xxxxxx
T 55 11 3035 4050
BRASÍLIA
XXX X0 Xxxxx X Xx. X xxxx 0000 00000 000 Xxxxxxxx XX Xxxxxx
T 55 61 3218 6000
RIO DE JANEIRO
Xxxxx xx Xxxxxxxx 000 00x xxxxx 00000 000 Xxx xx Xxxxxxx XX Xxxxxx T 55 21 3231 8200
NEW YORK
000 Xxxxx Xxxxxx – 00xx xxxxx Xxx Xxxx XX XXX 00000
T 1 646 695 1100
LONDON
0xx xxxxx, 00 Xxxxxxxx Xxxxxx XX XX0X 0XX T 44 (0)20 7280 0160